第五章 长期股权投资(二) 讲义

（二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。

【提示】企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金计入负债初始确认金额；发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用冲减资本公积（股本溢价），资本公积（股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。

注：解释公告四和教材有不同，老师按照解释公告四即新规定进行的讲解。

无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

会计处理如下：

非同一控制下的企业合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分不同资产进行会计处理：

（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。

（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其成本结转主营业务成本或其他业务成本。

（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“资本公积——其他资本公积”应一并转入投资收益。

【教材例5-2】A公司于20×9年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表5-2所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用1 000 000元。本例中假定合并前A公司与B公司及其股东不存在任何关联方关系。

A公司支付的有关资产购买日的账面价值与公允价值

本例中因A公司与B公司及其股东在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。

A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。A公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资 50 000 000

管理费用 1 000 000

累计摊销 12 000 000

贷：无形资产 40 000 000

银行存款 9 000 000

营业外收入 14 000 000

注：解释公告四和教材有不同，老师按照解释公告四即新规定进行的讲解。

【例题5·计算分析题】2010年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司

投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为8 000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7 600万元。不考虑其他相关税费。

要求：编制甲公司的相关会计分录。

【答案】

甲公司的会计处理如下：

借：固定资产清理 7 300

累计折旧 500

固定资产减值准备 200

贷：固定资产 8 000

借：长期股权投资 7 800（200+7 600）

贷：固定资产清理 7 300

银行存款 200

营业外收入 300 【例题6·计算分析题】2010年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%, 该专利权的账面原价为5 000万元，已累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4 000万元。不考虑其他相关税费。

要求：编制甲公司的相关会计分录。

【答案】

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资 4 200（200+4 000）

累计摊销 600

无形资产减值准备 200

营业外支出 200

贷：无形资产 5 000

银行存款 200 【例题7·计算分析题】甲公司2010年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议（甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司），甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2010年7月1日购买日乙公司可辨认净资产公允价值为1 000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税税额85万元，账面成本400万元，承担归还短期贷款义务200万元。

要求：编制甲公司的相关会计分录。

【答案】

会计处理如下：

借：长期股权投资 785

贷：短期借款 200

主营业务收入 500

应交税费——应交增值税（销项税额） 85

借：主营业务成本 400

贷：库存商品 400

注：合并成本=500+85+200=785（万元）。

【例题8·计算分析题】2010年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%, 该可供出售金融资产的账面价值为3 000万元（其中成本为2 500万元，公允价值变动为500万元），公允价值为3 200万元。不考虑其他相关税费。

要求：编制甲公司相关会计分录。

【答案】

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资 3 200

贷：可供出售金融资产——成本 2 500

——公允价值变动 500

投资收益 200

借：资本公积——其他资本公积 500

贷：投资收益 500

二、除企业合并外其他方式取得的长期股权投资

除企业合并形成的长期股权投资以外，以其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：

（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

【例题9·计算分析题】2010年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1 000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8 000万元，另支付相关税费40万元。

要求：编制甲公司相关会计分录。

【答案】

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资 7 540

应收股利 500

贷：银行存款 8 040

（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。

【例题10·计算分析题】2010年7月1日，甲公司发行股票1 000万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元，另支付发行费用9万元。不考虑相关税费。

要求：编制甲公司的相关会计分录。

【答案】

甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资 3 000

贷：股本 1 000

资本公积——股本溢价 2 000

借：资本公积——股本溢价 9

贷：银行存款 9

（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

【教材例5-6】A公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资，在C股份公司增资扩股的过程中投入C公司，取得C公司10 000 000股普通股（每股面值为1元）。该项对B公司的投资本身不存在活跃的市场，无法取得其公允价值信息，但根据C公司股票在增资扩股后的价格判断，该项作为出资的长期股权投资的公允价值约为40 000 000元。C公司取得B公司股权后，无法对B公司实施控制、共同控制或是施加重大影响，也无法通过合理的方式确定其公允价值。

C公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资——B公司 40 000 000