环境审计准则体系构建分析
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同层 次 的调 查 结 果 如下 ：
构建环境 审计准则体 系 ，除了考虑 区分不同审计主体和 不同层次审计行 为构建 审计 准则体 系的基 本思路 外 ，还需充
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环 境 审 计 准则 体 系是 否 必 要 划 分 不 同层 次
ｌ 必要性 十分必要 必要 不很必要 完全没必要 合计
环境审计业务 ；加拿 大等国家社会审计在环境 审计 中也 发挥
一
定的作用。建立国家审计 、 内部审计和民间审计合理分工的
环境审计组织体系是环境 审计发展的趋势。 笔者调查了公众关于区分不 同审计 主体制定 审计准 则的 意见 。各类审计组织提供服务的性质不完全一样 ，７９ ％的被 ７． ６ 调查者认为分别审计主体制定环境 审计准 则十分必要。环境 审计 准则体 系在横 向上应该包括 国家 环境 审计 准则 、内部环 境审计准则和 民间环境 审计 准则 。环境审 计准则体系的横向
审 计 ，如 西方 各 大 石 油 公 司 拥 有 许 多 重 大 的环 保 技 术 和 内部
、
Hale Waihona Puke 环 境 审 计 准 则体 系构 建 的 理论 分 析
审计准则体系的设计 思路是 ： １ （ ）区分不 同审计 主体 ， 分 别 制定 审计 准则 ；２ 区分 不同层次 审计行为 ， （） 分别 确定行 为 规范 ；３ 区分不 同性质审计业务 ， （） 分别确定规范要求 。常规 审 计准则体 系的构建显然体现了审计准则设计 的思路 。 环境审计准则体系的构建要 区分不 同环境审计主体分 别 制定环境审计准则 。环境审计主体理论包括政府审计机关 、 民
结构 如图１ ：
审计活动涉及 的范 围广泛 ， 各种行业的环境审计有显著 区别 。
例如水 污染环 境审计 和噪声 环境 审计不 仅在 审计依 据上 不 同， 而且在环境审计的方法上 ， 尤其是一些 技术指 标的检测方 法上根本不同 ，水 污染指 标的监测方法 和噪声监测方法根本 上就是两个概念 。不 同行业 的环境 审计 属于不同性质的审计 业务 ，在构建审计准则体 系有 必要 在环境审计基本准则之下 分别不同行业制定环境 审计具体准则 。
一
分考虑环境 审计 的特殊性要求 。鉴于此 ，笔者设计 了调查问
卷， 调查 了公众对构建环境 审计 准则体系的看法 。
１ 于是否需要 区分不 同的审计主体分别 制定环境审计 ． 关
准则 。按审计 主体划分 ， 审计组织基本可 以分 为三类 ， 即国家
审计机关 、 民间审计组织和 内部审计组织 。１９ 年 中国政府机 ９８ 构改革 中，国务院在批 准审计署 的机构改革方案 中强化 了环 境审计的职能 ， 环境审计的职能明确赋予审计 机关 。审计署 将 设立专 门的环境 审计机构——农业 与资源环境 保护审计 司。 笔者调查 了我国 目前环境审计组织体系 的合理性 以及 注册会 计师参加环境 审计 的合理 性。 ０ ７ ％以上的人认为 目前 的环境审 计组织体 系不完全合理或完全不合理 ，这种组织 体系不利于 调动企业在环境审计 中的积极性 ，不利 于充分 利用环境 审计 的社会力量 ，内部审计和注册会计 师在环境 审计 中的作用发 挥不够 。在 目前没有开展与部 门联合审计的情况下 ， 审计机关 的环境 审计 工作受 到一定 限制。被调查者对注册会计师参与 环境审计 的看 法是 ：６ ７ ７ ． ％的人认 为注册会 计师应该 参加环 ２ 境审计 。国外 环境 审计 的主体是国家 ， 如美 国会计 总署 、 日本 会计检查院 、 澳大利亚 国家审计署 ； 一些大企业开展 内部环境
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则体 系构 建 分析
许 宁 宁
体系是若干事物或某种意识（ 念） 概 相互联系 、 相互制约 而
构成 的有机整体。环境 审计准 则体系是 指在一定范围 内的单 项环境审计准则 ， 内在联系形成 的科学的有机整体 。组成环 按 境审计准则体 系的基本单元是各种单项环境审计准则 。
二 、 境 审计 准则 体 系 构 建 的调 查 分 析 环
图１ 环境审计准则体系 的横向结 构 ２是否需要 区分环境审计行 为层次和行业 制定 环境审计 ．
准则。由于环境 审计行为的层次性 ， 理论上不 同层次的审计行
为应该 有不 同层次 的审计准 则予以规 范 ，环境审计准则也应 该包括不同的层次 。笔者关 于环境审计准则是否必要划分不
间 审计 组 织 和 内部 审 计 机 构 。
环境审计准则体 系的构建 同样要考 虑环境 审计行 为的层 次性 ， 不同层次 的环境审计行 为应有不同的规范 。环境审计作
为一种复杂的专业行 为 ，按其 可能规范的程度可分为两个基
本层次 ： 一是结 构化行为 ， 即在特定环境 因素下 ， 同的审计 不 人员应该完成同样的工作 或得 出同样的结论的行为 ；二是非 结构化行为 ，指随着客户环境的变化和要求的不 同需要相应 调整 的环境审计行为 ， 以按 固定模式进行处理 ， 难 必须依靠 审 计人员 的职业判断。一般地说 ， 对于结构性行 为 ， 当尽量 提 应 高其规范化程度 ，因而可 以以审计准则 的形式 ，强制要求 执 行； 对于非结构性行为 ， 当允许审计人员在保证 质量 的前 提 应 下， 合理 运用专业判断 ， 根据不 同情 况灵活 处理 ， 因而可 以通 过制定规范指南 ， 为其提供具体指 导。所 以 ， 从不 同层 次审计 行为的角度来看 ，要根据不 同层次 审计行 为分别 制定 环境审 计的基本准则 、 具体准则和执行指南。 环境审计体系 的构建要考虑环境 审计业 务的性质 ，环境
环境 审 计 准 则 规 范 环境 专 业 技 术 方 法 的形 式
环 境 审计 准则 规 范 环 境 审计 特 殊 方 法 的 形式 人 数 比例
构建环境 审计准则体 系 ，除了考虑 区分不同审计主体和 不同层次审计行 为构建 审计 准则体 系的基 本思路 外 ，还需充
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环 境 审 计 准则 体 系是 否 必 要 划 分 不 同层 次
ｌ 必要性 十分必要 必要 不很必要 完全没必要 合计
环境审计业务 ；加拿 大等国家社会审计在环境 审计 中也 发挥
一
定的作用。建立国家审计 、 内部审计和民间审计合理分工的
环境审计组织体系是环境 审计发展的趋势。 笔者调查了公众关于区分不 同审计 主体制定 审计准 则的 意见 。各类审计组织提供服务的性质不完全一样 ，７９ ％的被 ７． ６ 调查者认为分别审计主体制定环境 审计准 则十分必要。环境 审计 准则体 系在横 向上应该包括 国家 环境 审计 准则 、内部环 境审计准则和 民间环境 审计 准则 。环境审 计准则体系的横向
审 计 ，如 西方 各 大 石 油 公 司 拥 有 许 多 重 大 的环 保 技 术 和 内部
、
Hale Waihona Puke 环 境 审 计 准 则体 系构 建 的 理论 分 析
审计准则体系的设计 思路是 ： １ （ ）区分不 同审计 主体 ， 分 别 制定 审计 准则 ；２ 区分 不同层次 审计行为 ， （） 分别 确定行 为 规范 ；３ 区分不 同性质审计业务 ， （） 分别确定规范要求 。常规 审 计准则体 系的构建显然体现了审计准则设计 的思路 。 环境审计准则体系的构建要 区分不 同环境审计主体分 别 制定环境审计准则 。环境审计主体理论包括政府审计机关 、 民
结构 如图１ ：
审计活动涉及 的范 围广泛 ， 各种行业的环境审计有显著 区别 。
例如水 污染环 境审计 和噪声 环境 审计不 仅在 审计依 据上 不 同， 而且在环境审计的方法上 ， 尤其是一些 技术指 标的检测方 法上根本不同 ，水 污染指 标的监测方法 和噪声监测方法根本 上就是两个概念 。不 同行业 的环境 审计 属于不同性质的审计 业务 ，在构建审计准则体 系有 必要 在环境审计基本准则之下 分别不同行业制定环境 审计具体准则 。
一
分考虑环境 审计 的特殊性要求 。鉴于此 ，笔者设计 了调查问
卷， 调查 了公众对构建环境 审计 准则体系的看法 。
１ 于是否需要 区分不 同的审计主体分别 制定环境审计 ． 关
准则 。按审计 主体划分 ， 审计组织基本可 以分 为三类 ， 即国家
审计机关 、 民间审计组织和 内部审计组织 。１９ 年 中国政府机 ９８ 构改革 中，国务院在批 准审计署 的机构改革方案 中强化 了环 境审计的职能 ， 环境审计的职能明确赋予审计 机关 。审计署 将 设立专 门的环境 审计机构——农业 与资源环境 保护审计 司。 笔者调查 了我国 目前环境审计组织体系 的合理性 以及 注册会 计师参加环境 审计 的合理 性。 ０ ７ ％以上的人认为 目前 的环境审 计组织体 系不完全合理或完全不合理 ，这种组织 体系不利于 调动企业在环境审计 中的积极性 ，不利 于充分 利用环境 审计 的社会力量 ，内部审计和注册会计 师在环境 审计 中的作用发 挥不够 。在 目前没有开展与部 门联合审计的情况下 ， 审计机关 的环境 审计 工作受 到一定 限制。被调查者对注册会计师参与 环境审计 的看 法是 ：６ ７ ７ ． ％的人认 为注册会 计师应该 参加环 ２ 境审计 。国外 环境 审计 的主体是国家 ， 如美 国会计 总署 、 日本 会计检查院 、 澳大利亚 国家审计署 ； 一些大企业开展 内部环境
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体系是若干事物或某种意识（ 念） 概 相互联系 、 相互制约 而
构成 的有机整体。环境 审计准 则体系是 指在一定范围 内的单 项环境审计准则 ， 内在联系形成 的科学的有机整体 。组成环 按 境审计准则体 系的基本单元是各种单项环境审计准则 。
二 、 境 审计 准则 体 系 构 建 的调 查 分 析 环
图１ 环境审计准则体系 的横向结 构 ２是否需要 区分环境审计行 为层次和行业 制定 环境审计 ．
准则。由于环境 审计行为的层次性 ， 理论上不 同层次的审计行
为应该 有不 同层次 的审计准 则予以规 范 ，环境审计准则也应 该包括不同的层次 。笔者关 于环境审计准则是否必要划分不
间 审计 组 织 和 内部 审 计 机 构 。
环境审计准则体 系的构建 同样要考 虑环境 审计行 为的层 次性 ， 不同层次 的环境审计行 为应有不同的规范 。环境审计作
为一种复杂的专业行 为 ，按其 可能规范的程度可分为两个基
本层次 ： 一是结 构化行为 ， 即在特定环境 因素下 ， 同的审计 不 人员应该完成同样的工作 或得 出同样的结论的行为 ；二是非 结构化行为 ，指随着客户环境的变化和要求的不 同需要相应 调整 的环境审计行为 ， 以按 固定模式进行处理 ， 难 必须依靠 审 计人员 的职业判断。一般地说 ， 对于结构性行 为 ， 当尽量 提 应 高其规范化程度 ，因而可 以以审计准则 的形式 ，强制要求 执 行； 对于非结构性行为 ， 当允许审计人员在保证 质量 的前 提 应 下， 合理 运用专业判断 ， 根据不 同情 况灵活 处理 ， 因而可 以通 过制定规范指南 ， 为其提供具体指 导。所 以 ， 从不 同层 次审计 行为的角度来看 ，要根据不 同层次 审计行 为分别 制定 环境审 计的基本准则 、 具体准则和执行指南。 环境审计体系 的构建要考虑环境 审计业 务的性质 ，环境
环境 审 计 准 则 规 范 环境 专 业 技 术 方 法 的形 式
环 境 审计 准则 规 范 环 境 审计 特 殊 方 法 的 形式 人 数 比例