《小企业会计准则》（税务系统内部培训资料）第二章资产

第二章资产
周福生
内容提要：
一、资产要素概述
二、货币资金与应收预付款项
三、存货
四、投资资产
五、固定资产与生产性生物资产
六、无形资产
七、长期待摊费用
具体内容：
一、资产要素概述
（一）资产的涵义
1、涵义
《小企业会计准则》
第五条资产，是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。

小企业的资产按照流动性，可分为流动资产和非流动资产。

2、特点
（1）由小企业拥有或者控制
资产作为一项资源，应当由小企业拥有或者控制，具体是指小企业享有某项资源的
所有权，或者虽然不享有所有权，但该资源能被小企业所控制。

小企业享有资产的所有权，通常表明小企业能够排他性地从资产中获取经济利益。

一般而言，在判断资产是否存在时，所有权是考虑的首要因素。

有些情况下，资产虽然
不为小企业所拥有，即小企业并不享有其所有权，但小企业控制了这些资产，同样表明
小企业能够从资产中获取经济利益，符合会计上对资产的定义。

例如，某小企业以融资
租赁方式租入一项固定资产，尽管小企业并不拥有其所有权，但是如果租赁合同规定的
租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命，表明小企业控制了该资产的使用及其所能带
来的经济利益，应当将其作为小企业资产予以确认、计量和报告。

（2）预期会给小企业带来经济利益
资产预期会给小企业带来经济利益，是指资产直接或者间接导致现金流入小企业的
潜力。

这种潜力可以来自小企业日常的生产经营活动，也可以是非日常活动；带来经济
利益的形式可以是现金形式，也可以是能转化为现金形式，或者是可以减少现金流出的
形式。

资产预期会为小企业带来经济利益是资产的本质特征。

例如，小企业采购的原材料、购臵的固定资产等可以用于生产经营过程，制造商品或者提供劳务，对外出售后收回货
款，货款即为小企业所获得的经济利益。

如果某一项目预期不能给小企业带来经济利益，那么就不能将其确认为小企业的资产。

前期已经确认为资产的项目，如果不能再为小企
业带来经济利益，也不能再确认为小企业的资产。

例如，待处理财产损失以及某些待摊
费用等，由于不符合资产定义，均不应当确认为资产。

（3）过去的交易或者事项形成
资产应当由小企业过去的交易或者事项所形成。

过去的交易或者事项包括购买、
生产、建造行为或者其他交易或事项。

换句话说，只有过去的交易或者事项才能产生资
产，小企业预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。

例如，小企业有购买原材料的
意愿或者计划，但是购买行为尚未发生，就不符合资产的定义，不能因此而确认存货资
产。

3、确认条件
（1）该资源有关的经济利益很可能流入企业；
从资产的定义来看，能够带来经济利益是资产的一个本质特征，但在现实生活中，
由于经济环境瞬息万变，与资源有关的经济利益能否流入小企业或者能够流入多少实际
上带有不确定性。

因此，资产的确认还应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起
来。

如果根据编制财务报表时所取得的证据，与资源有关的经济利益很可能流入企业，
那么就应当将其作为资产予以确认；反之，不能确认为资产。

（2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。

只有当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时，资产才能予以确认。

在实务中，小企业取得的许多资产都是发生了实际成本的，例如，企业购买或者生产的存货，企业
购臵的厂房或者设备等，对于这些资产，只要实际发生的购买成本或者生产成本能够可
靠计量，就视为符合了资产确认的可计量条件。

4、类别：流动资产、非流动资产。

5、核算要求
第六条小企业的资产应当按照成本计量，不计提资产减值准备。

（二）内容
《小企业会计准则》
第五条：小企业的资产按照流动性，可分为流动资产和非流动资产。

第七条小企业的流动资产，是指预计在1年内（含1年，下同）或超过1年的一
个正常营业周期内变现、出售或耗用的资产。

小企业的流动资产包括：货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。

第十六条小企业的非流动资产，是指流动资产以外的资产。

小企业的非流动资产包括：长期债券投资、长期股权投资、固定资产、生产性生物
资产、无形资产、长期待摊费用等。

（三）资产核算的科目设置
1、资产类会计科目
顺序号编号会计科目名称顺序号编号会计科目名称
1 1001 库存现金17 1408 委托加工物资
2 1002 银行存款18 1411 周转材料
3 1012 其他货币资金19 1421 消耗性生物资产
4 1101 短期投资20 1501 长期债券投资
5 1121 应收票据21 1511 长期股权投资
6 1122 应收账款22 1601 固定资产
7 1123 预付账款23 1602 累计折旧
8 1131 应收股利24 1604 在建工程
9 1132 应收利息25 1605 工程物资
10 1221 其他应收款26 1606 固定资产清理
11 1401 材料采购27 1621 生产性生物资产
12 1402 在途物资28 1622 生产性生物资产累计折旧
13 1403 原材料29 1701 无形资产
14 1404 材料成本差异30 1702 累计摊销
15 1405 库存商品31 1801 长期待摊费用
16 1407 商品进销差价321901 待处理财产损溢
2、成本类会计科目
成本类会计科目有：“生产成本”、“制造费用”、“研发支出”、“工程施工”、“机械作业”。

由于“制造费用”和“机械作业”期末无余额，分别分配转入“生产成本”、“工程施工”。

因此，核算资产的成本科目有“生产成本”、“研发支出”、“工程施工”。

期末余额分别表示尚未加工完成的在产品成本、正在进行的无形资产开发项目满足资本化条件的
支出、尚未完工的建造合同成本和合同毛利。

期末分别编入《资产负债表》的“在产品”、“开发支出”等。

思考：“工程施工”期末余额编入《资产负债表》的什么项目？
（四）资产要素主要变化8方面
1．小企业的资产应当按照成本计量，不考虑现值计量，不计提资产减值准备。

2、沿袭使用短期投资、长期债券投资等概念，未使用《企业会计准则》中的交易
性金融资产、持有至到期投资以及可供出售金融资产等概念。

3、备用金作为其他货币资金核算和列报，不再作为其他应收款。

4、存货会计处理方面的四个主要变化：
一是增加了消耗性生物资产的会计处理规定。

二是明确存货借款费用可以资本化，但前提必须是“经过1 年期以上的制造才能达到预定可销售状态的存货”。

三是取消后进先出法。

四是单设“周转材料”科目，核算不符合固定资产标准的低值易耗品等。

5、长期投资会计处理方面的三大变化：
一是增加了非货币性资产交换取得的长期股权投资的会计处理，并规定“按照换出
非货币性资产的评估价值和相关税费作为成本”；
二是取消权益法，所有长期股权投资均按成本法进行会计处理。

三是统一采用直线法摊销债券的折价或者溢价。

6、固定资产和生产性生物资产会计处理方面的六大变化：
一是增加了生产性生物资产的会计处理；
二是不管以何种方式购入固定资产，均以实际成本入账，不使用现值计量；
三是固定资产盘盈不作为会计差错处理，而是计入营业外收入；
四是规定“小企业在建工程试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建
工程成本”；
五是未使用《小企业会计制度》中的“后续支出”概念，而是分别规定了固定资产
的日常修理费、大修理支出和改建支出。

其中，日常修理费计入当期损益，大修理支出
计入长期待摊费用，改建支出计入固定资产成本（已提足折旧的固定资产和经营租入的
固定资产发生的改建支出应当计入长期待摊费用）。

六是规定小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确
定固定资产的使用寿命和预计净残值。

7、无形资产会计处理方面的五大变化：
一是规定土地使用权应与建筑物分别进行处理；
二是增加了自行开发的无形资产，并单设了“研发支出”科目；
三是增加“累计摊销”科目核算无形资产摊销；
四是无形资产摊销根据受益对象计入成本费用，部分无形资产摊销可以计入“制造
费用”科目，而不是全部计入“管理费用”科目；
五是规定了“小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于10 年”。

8、长期待摊费用会计处理方面的主要变化是包含的内容完全不同。

《企业会计准则》规定，“长期待摊费用”科目核算企业已经发生但应由本期和以
后各期负担的分摊期限在1年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等；
《小企业会计制度》规定，长期待摊费用主要是指筹建期间发生的费用，并应于开
始生产经营的当月计入当期损益。

而《小企业会计准则》规定，长期待摊费用包括已提足折旧的固定资产的改建支出、经营租入固定资产的改建支出、固定资产的大修理支出和其他长期待摊费用，并分别规
定了摊销方法，与《企业所得税法》及其实施条例的规定一致。

二、货币资金与应收预付款项
（一）货币资金
货币资金，是指小企业在生产经营过程中处于货币形态的那部分资金。

按其存放地
点和用途不同分为库存现金、银行存款和其他货币资金。

1、会计处理：见教材P13-27页。

2、涉税分析
（1）结构分析：
①分析货币资金总量在资产和流动资产中所占比重，判断其是否符合行业经营特
点；
②分析货币资金内部结构，判断现金周转是否正常。

（2）流量分析：分别收支渠道结合现金流量表进行分析，判断各业务的涉税处理
是否正确。

（3）变动分析：结合行业特点进行货币资金收支情况的纵向比较，分析其变动趋
势是否正常，并考虑其对纳税可能产生的影响。

（二）应收预付款项
《企业会计准则》
第九条应收及预付款项，是指小企业在日常生产经营活动中发生的各项债权。

包括：应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款等应收款项和预付账款。

应收及预付款项应当按照发生额入账。

1、应收账款
应收账款，核算小企业因销售商品、提供劳务等日常生产经营活动应收取的款项。

特点：①销售形成的债权、②流动性质的债权、③应收客户的款项。

重点：商业折扣、现金折扣处理。

应收账款的主要账务处理：
（1）小企业因销售商品或提供劳务形成应收账款，应当按照应收金额，借记本科目，按照税法规定应交纳的增值税销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按照其差额，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。

（2）收回应收账款，借记“银行存款”或“库存现金”科目，贷记本科目。

（3）按照小企业会计准则规定确认应收账款实际发生的坏账损失，应当按照可收回的金额，借记“银行存款”等科目，按照其账面余额，贷记本科目，按照其差额，
借记“营业外支出”科目。

（4）本科目期末借方余额，反映小企业尚未收回的应收账款。

例：A销售给B产品一批，开具的增值税专用发票上注明不含税销售价为100万元，增值税额为17万元。

发票上同时注明商业折扣条件为10%，现金折扣条件为2/10，1/20，N/30，B企业在10天内验货付款。

作出双方的账务处理。

A公司:借:应收账款1053000
贷:主营业务收入900000
应交税费—增值税销项153000
借：银行存款1031940
财务费用21060
贷：应收账款1053000
B公司：借：原材料900000
应交税费—增值税进项153000
贷：银行存款1031940
财务费用21060
2、应收票据
应收票据，核算小企业因销售商品（产成品或材料，下同）、提供劳务等日常生产经营活动而收到的商业汇票（银行承兑汇票和商业承兑汇票）。

商业汇票的付款期限，最长不得超过六个月。

符合条件的商业汇票的持票人，可以
持未到期的商业汇票连同贴现凭证向银行申请贴现。

根据承兑人不同，商业汇票分为银行承兑汇票和商业承兑汇票。

银行承兑汇票，是指由在承兑银行开立存款账户的存款人(这里也是出票人)签发，由承兑银行承兑的票据。

企业申请使用银行承兑汇票时，应向其承兑银行按票面金额的
万分之五交纳手续费。

银行承兑汇票的出票人应于汇票到期前将票款足额交存其开户银
行，承兑银行应在汇票到期日或到期日后的见票当日支付票款。

银行承兑汇票的出票人
于汇票到期前未能足额交存票款时，承兑银行除凭票向持票人无条件付款外，对出票人
尚未支付的汇票金额按照每天万分之五计收利息。

商业承兑汇票是指由付款人签发并承兑，或由收款人签发交由付款人承兑的汇票。

商业承兑汇票的付款人收到开户银行的付款通知，应在当日通知银行付款。

付款人在接
到通知日的次日起3日内(遇法定休假日顺延)未通知银行付款的，视同付款人承诺付款。

银行将于付款人接到通知日的次日起第4日(遇法定休假日顺延)，将票款划给持票人。

付款人提前收到由其承兑的商业汇票，应通知银行于汇票到期日付款。

银行在办理划款
时，付款人存款账户不足支付的，银行应填制付款人未付票款通知书，连同商业承兑汇
票邮寄持票人开户银行转交持票人。

特点：①销售形成的债权、②约定期限的流动性质债权、③应收客户的款项。

应收票据主要账务处理：
（1）取得应收票据
小企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按照商业汇票的票面金额，借记本科目，按照确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。

涉及
增值税销项税额的，还应当贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目。

（2）商业汇票贴现
小企业持有商业汇票，如在票据到期前需要提前取得现金，可以持未到期的商业汇
票向银行申请贴现。

贴现，是指持票人将未到期的商业汇票背书后送交银行，银行受理
后，从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，将余额付给贴现企业的业
务活动。

票据贴现实质上是一种融通资金的行为。

在贴现中，企业付给银行的利息称为
贴现利息，银行计算贴现利息所用的利率称为贴现率，企业从银行获得的票据到期值扣
除贴现利息后的货币收入称为贴现所得。

有关的计算公式如下：
票据到期值＝票据面值×（1＋票面利率×票据期限）
贴现所得＝票据到期值－贴现利息
贴现利息＝票据到期值×贴现率×贴现期
贴现期＝票据期限－企业已持有票据期限
按照中国人民银行《支付结算办法》的规定，实付贴现金额按票面金额扣除贴现日
至汇票到期前1日的利息计算，承兑人在异地的，贴现期限及贴现利息的计算应另加3天的划款日期。

根据票据到期债务人未能偿还时银行是否享有追索权，应收票据贴现的会计处理区分以下两种情况：
一是：不附追索权的情况。

小企业与银行签订的协议中规定，在贴现的商业汇票到
期而债务人未能按期偿还时，申请贴现的企业不负有任何偿还责任，即银行无追索权的，应视同出售票据进行会计处理。

小企业持未到期的商业汇票向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收
账通知，按照实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)，借记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目。

二是：附追索权的情况。

小企业与银行签订的协议中规定，在贴现的商业汇票到期
而债务人未能按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行还款的责任，即银行有追索权的，应视同以票据为质押取得银行借款。

因为这类协议从实质上看，与所贴现商业汇票有关
的风险和报酬并未发生实质性转移，商业汇票可能产生的风险仍由申请贴现的企业承
担。

持未到期的商业汇票向银行贴现，应按照实际收到的金额（即减去贴现息后的净
额），借记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的
票面金额，贷记本科目（银行无追索权情况下）或“短期借款”科目（银行有追索权情
况下）。

（3）商业汇票背书转让以取得物资
小企业可以将自己持有的商业汇票背书转让，将汇票权利转让给他人或者将一定的
汇票权利授予他人行使。

背书是指在票据背面或者粘单上记载有关事项并签章的票据行为。

出票人在汇票上记载“不得转让”字样的，汇票不得转让。

背书转让的，背书人应
当承担票据责任。

背书人以背书转让汇票后，即承担保证其后手所持汇票承兑和付款的
责任。

背书人在汇票得不到承兑或者付款时，应当向持票人清偿下列金额和费用：被拒
绝付款的汇票金额；汇票金额自到期日或者提示付款日起至清偿日止，按照中国人民银
行规定的利率计算的利息；取得有关拒绝证明和发出通知书的费用。

被追索人清偿债务
时，持票人应当交出汇票和有关拒绝证明，并出具所收到利息和费用的收据。

背书人作
为被迫索人依照上述规定清偿后，可以向其他汇票债务人行使再追索权，请求其他汇票
债务人支付下列金额和费用：已清偿的全部金额；前项金额自清偿日起至再追索清偿日
止，按照中国人民银行规定的利率计算的利息；发出通知书的费用。

行使再追索权的被
迫索人获得清偿时，应当交出汇票和有关拒绝证明，并出具所收到利息和费用的收据。

将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，按照应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照商业汇票的票面金额，贷
记本科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。

涉及按照税法规定可抵扣的
增值税进项税额的，还应当借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目。

（4）商业汇票到期
商业汇票到期，应按照实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目。

因付款人无力支付票款，或到期不能收回应收票据，应按照商业汇票的票面金额，
借记“应收账款”科目，贷记本科目。

练习一：在应收票据贴现时，如果附追索权，则会计处理时会涉及的账户是（）。

A.银行存款
B.应收票据
C.短期借款
D.财务费用
答案:ACD
如果不附追索权呢?
答案:ABD
练习二：小企业如有确凿证据证明应收票据已无法收回，则应该（）。

A.借记“坏账准备”账户，贷记“应收票据”账户
B.借记“应收账款”账户，贷记“应收票据”账户
C.借记“营业外支出”账户，贷记“应收票据”账户
D.借记“应收账款”账户，贷记“坏账准备”账户
答案: B
练习三：永安公司2013年4月1日因销售产品取得面值100000元、期限为三个月的不带息银行承兑汇票一张。

5月1日因急需资金，该公司持该票据向银行贴现，并与
银行签订有关贴现合同，合同条款中注明银行无追索权。

假设贴现率为6%，则永安公司应作如下会计处理：
票据贴现息＝100000×6％×2÷12＝1000（元）
票据贴现净额＝100000－1000＝99000（元）
借：银行存款 99000
财务费用 1000
贷：应收票据 100000
练习四：永安公司2013年5月8日因销售产品取得面值60000元，票据到期日为9月5日的不带息商业承兑汇票一张。

6月7日因急需资金，该公司持该票据向银行贴现，并与银行签订有关贴现合同，合同条款中注明银行附有追索权。

假设年贴现率为10%，则永安公司应作如下会计处理：
票据到期值＝60000
票据贴现息＝60000×10％×90÷360＝1500（元）
票据贴现净额＝60000－1500＝58500（元）
借：银行存款 58500
财务费用 1500
贷：短期借款 60000
注：票据贴现日为6月7日，票据到期日为9月5日,贴现期为90天（根据算头不算尾原则，6月份24天，7月份31天，8月份31天，9月份4天）。

3、预付账款
预付账款，核算小企业按照合同规定预付的款项。

包括：根据合同规定预付的购货
款、租金、工程款等。

预付款项情况不多的小企业，也可以不设置本科目，将预付的
款项直接记入“应付账款”科目借方。

小企业进行在建工程预付的工程价款，也通过
本科目核算。

特点：①购买形成的债权、②流动性质的债权、③客户应提供商品或劳务。

预付账款的主要账务处理：
（1）小企业因购货而预付的款项，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

收到所购物资，按照应计入购入物资成本的金额，借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费——
应交增值税（进项税额）”科目，按照应支付的金额，贷记本科目。

补付的款项，借记
本科目，贷记“银行存款”等科目；退回多付的款项，做相反的会计分录。

（2）出包工程按照合同规定预付的工程价款，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。

按照工程进度和合同规定结算的工程价款，
借记“在建工程”科目，贷记本科目、“银行存款”等科目。

（3）按照小企业会计准则规定确认预付账款实际发生的坏账损失，应当按照可收回的金额，借记“银行存款”等科目，按照其账面余额，贷记本科目，按照其差额，借记“营业外支出”科目。

练习一：以下可通过“预付账款”账户核算的有（）。

A.支付的到期商业承兑汇票票款
B.为接受咨询服务而预先支付的服务费
C.为购入商品而预先支付给供货方的货款
D.为购入生产用设备而预先支付给供货方的货款
答案：BCD
练习二：2012年6月，甲公司收到乙企业发来的原材料一批，增值税专用发票注明买价10万元，增值税额 1.7万元，甲已于5月份预付乙企业6万元记入了“预付账款”账户。

则甲公司在收到材料入账时以下会计处理正确的有（）。

A.贷记“预付账款”11.7万元
B. 贷记“预付账款”6万元
C.贷记“银行存款” 5.7万元
D. 贷记“应付账款” 5.7万元
答案：A
4、其他应收款
其他应收款，核算小企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息
等以外的其他各种应收及暂付款项。

包括：各种应收的赔款、应向职工收取的各种垫付款项等。

小企业出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款，也通过本科目核算。

特点：①非购销非投资形成的债权、②流动性质的债权、③应收客户或职工个人的
款项
其他应收款的主要账务处理：
（1）小企业发生的其他各种应收款项，借记本科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“固定资产清理”等科目。

出口产品或商品按照税法规定应予退回的增值税款，借记本科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目。

（2）收回其他各种应收款项，借记“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目，贷记本科目。

（3）按照小企业会计准则规定确认其他应收款实际发生的坏账损失，应当按照可
收回的金额，借记“银行存款”等科目，按照其账面余额，贷记本科目，按照其差额，
借记“营业外支出”科目。