国际财务报告准则—收入

估计方法 直接观测法 市场评估调整法 预期成本加额外利润法
150 100%
最大程度利 用可观测投 入
第五步：履行每一项履约义务时确认收入
当企业对满足履行承诺的向客户销售商品或提供服务 的履约义务时就可以针对该项履约义务确认收入。
产品随着客户获得商品的控制权或随着客户在一段时 间内逐步获得商品的控制权而转移。
支付100万美元。 产品成本为80万美元。
例6：提前支付以及评估折现率
企业与客户签订合同，销售一项资产，资产的 控制权将于两年后转移。
顾客有两种支付选择：一种是两年后支付5000 美元，一种是合同签订时便支付4000美元，而 顾客选择了后一种支付方式。
对客户的应付报酬
对客户的应付报酬
该笔所欠客户的报酬是由于一项单独从客户购 No 买的商品或从客户处得到的服务而造成的吗？
务
别
与客户的合同
必须满足所有 这些条件
该会计主体可以识别
每一方的权利以及该 合同具有商业实质
报酬的收回是很 可能的
如果不满足上述条件？
与客户的合同不满足上述条件 但依旧从客户手中获得报酬
是否所有应转移的商品或应提供的服务的义务 已履行完？是否全部，或几乎全部客户承诺的 报酬均已收到并且是不需要退回的？
但该企业预计该地区的经济将在两至三年内逐渐好转。 虽然如此，但对该客户的销售有助于发展该区域的其他客户。 因此，该企业预计作出价格让步：估计可变报酬为40万美元。
合同合并
合同合并 – 满足以下一个或多个条件 吗？
为了同一个商业目的而作为一揽 子合同一起谈判
紧密联系的报酬
承诺的商品或服务形成同一项 履行义务
源自客户的收入确认
IFRS15 讲授者：谭洪涛 2015.11.30
收入是财务报表使用者评估企业经营业绩的重要指标。但是，国际财务 报告准则（IFRS）与美国公认会计准则（USGAAP）对收入确认给出了不 同的要求，而且两套准则都有待完善。
国际财务报告准则对收入确认方法仅提供了有限的指导，主要的两项准 则（IAS18和IAS11）在应用于复杂交易时经常出现问题，而且，IAS18对 许多重要收入问题仅提供了有限的指引，如多要素安排的收入确认。
两项准则是全球两大最具影响力的会计准则制定机构为统一收入确认而 共同制定的收入指引，以期达到以下目标：
1、消除收入规定的不一致和缺陷； 2、提供一套更加坚实的框架，以阐述收入问题； 3、改进不同企业、行业、法律和资本市场中，收入确认实务的可比
性；
4、通过改进披露规定，向财务报表使用者提供更加有用的信息； 5、通过减少企业必须遵循的规定，简化财务报表的编制程序。
合同变更
变更被批准了吗
Yes
以单独的价格销售不 同的商品或提供不同
的服务吗？
Yes
作为一个单独合同会 计处理
No 继续运用该准则直到于已经转移的商品或提供的
服务吗？
Yes
No
现存合同终止， 确认新合同
作为原合同的一部分
第二步：识别合同中的履约义务
履约义务是指合同中约定的向客户转移特定的商品或提供特定的服 务，或者以同样的方式向客户转移一系列类似的特定的商品或提供 特定的服务的承诺。
一承包商签订合约为顾客修建医院，该承包商要负责整个项 目的管理和提供各种不同的商品和服务，包括施工、现场清 除、打地基、采购、建造、安装管道和电路以及设备等。
该承包商和其竞争者通常会对很多客户提供同样的这样一套 商品和服务。
顾客可以分别通过持有、使用、消耗或销售这些单独的商品 或服务获得收益。
No
合同是否终止以及从客户收到的报酬是否是不 需退回的？
No
以收到的报酬确认为债务
Yes
确认收入
Yes
例1：识别合同报酬的可回收性
一个房地产商与客户以100万美元的价格签订一栋房地产销售合同。该 客户购买该房产的目的是为了在竞争激烈的地区开一个新餐厅，而该 客户对餐饮行业并没有经验。
该客户在签订合同后立刻支付了不需退回的五万存款，对于剩余的95 万则签订了长期无追索权的财务协定。如果客户违约，房地产商可以 收回该房产，但没有权利向客户追索进一步补偿。该房产成本为60万 美元。
确认和计量——五步法
Step • 识别与客户订立的合同
1
Step • 识别合同中的履约义务
2
Step • 确定交易价格
3
Step • 将交易价格分摊至单独的履约义务
4
Step • 履行每一项履约义务时确认收入
5
第一步：识别与客户订立的合同
合同是被批准的并且 商品或货物的权利以
参与方都承诺履行义 及支付条件均可被识
该客户在合同签订一开始就获得了对该房产的控制。
例2：识别合同报酬不同于标明价格——隐性的价格让步
一企业销售1000单位的处方药给一客户，客户承诺的报酬为100万 美元。
对该客户的销售是在一个新区域的第一笔销售，而该区域正经历严 重的经济困难。因此，该企业预计将不能收回全部承诺的100万美 元。
学习成果
在完成这个章节学习之后，学习者应该明白： —该准则的确认、计量和披露要求
—通过实例说明体现了实践该准则的哪些方面
与概念性框架的联系
如实反映性
• 更好地描述了主体的收入表 现
可比性
• 使在报告来自于和客户合同 的收入时有更好的可比性和
一致性
可理解性 •要求加强可以使收入更
具可理解性的披露
收入确认
怎样？ • 交易价格在转移给客户的商品 或提供服务之间分配
何时？ • 当会计主体满足完成向客户转 移商品或提供服务的义务时则 确认收入
范围
租赁合同
保险合同
)
运用于除这些以 外的所有与客户
的合同：
部分金融工具或其他合 同权利或义务
上下游之间为方便向客
户或潜在客户销售而进行 的非货币性资产交换
相反，美国公认会计准则特别繁琐，并对特定行业及特定交易规定了不 同的收入确认方法，有时会对经济实质相似的同类交易作出不同的会计 处理。
国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）发起了 一项联合项目，以理清收入确认原则，并制定一套统一的收入准则。 2014年5月28日，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第15号 ——源于客户合同的收入》（IFRS15），FASB发布了《Topic606-源于客户 合同的收入》。
例5：合同中有重要融资部分的情况
企业以121万美元销售一项新产品，款项于产品转移2年 后支付，顾客在一开始便获得了对产品的控制。
顾客有权在90天内将产品退回。 因为是新产品，企业并没有相关产品退回的资料或其他
市场证据来判断商品是否会被退回。 如果是在产品转移一开始便要支付款项的话，顾客只需
合同总对价的折扣和可变部分在所有单独履约义务中按比例分配
市场评估调整法
• 估计在该商品或服务的市场上顾客为了获得该商 品或服务所愿意支付的对价
预期成本加额外利润法
• 预测完成该项履约义务的预期成本，再在此成本 上加上适当利润
• 在总的合同对价中减去合同包括的可观测的所
剩余价值法（使用范围受限） 有履约义务的总价，剩下的便是不可观测的履
第四步：将交易价格分摊至单独的履约义务
在相对单独的售价基础上将交易价格分摊至每项履约义务——如果每项履约义务的单独售价不 能直接观测到的话，运用以下方法之一来估计其价格：
如果单项合同内识别出多项履约义务，交易价格应当基于单独售价的比例分摊至每一项单独的 履约义务。如果单独售价无法直接观察，则企业需要对其做出估计。
例4：识别履约义务——判别商品和服务是否应区分
CASE B:重要的客户特殊化 其他其余情况和CASE A中一样，除了合同特别指明，
安装服务为了要和客户已在使用的其他软件兼容， 要对该软件进行重大客户特殊化，即添加重要的软 件新功能。 而此项安装服务也可以由其他供应商提供。 此时应如何处理？
第三步：确定交易价格
交易价格是指会计主体预期因销售商品或提供服务在未来能有权获得的报酬的金额。 可以是固定金额，也可以是可变金额，如果合同中包含重大融资成分，交易价格还 需考虑货币的时间价值。
可变报酬
• 报酬因为折扣、退回、价格折让等因素 因而是可变的
重要融资部分
• 如果销售具有融资性质应对报酬进行调 整，但实践中一年以内不用调整
在多个准则范围的情况
这个合同是否部分在该准则的范围，也部分在其他准则的范围?
是
其他准则是否特别说明如何区分或原始计量该合同的一个或多个部
分？
是
否
运用其他准则中的区分或计量 要求
运用该准则来区分或原始计量 合同的这一或多个部分
在交易价格中去除运用其他会 计准则原始计量的部分
适用于谁？
一个会计主体只有在合同的另一方是客户时才能运用此准 则对合同进行会计处理
Yes
企业能否合理估计该项从客户处购买的商品或 No 获得的服务的公允价值？
Yes
所欠客户的报酬是否超过从客户处购买的商品
或获得的服务的公允价值？
No
Yes
超过部分
从客户处购买商品或获得服务的处理与从一
般供应商处购买商品或获得服务的处理无异 剩余部分
所欠客户的应付 报酬作为原来与 顾客所签合同的 支付对价的抵减
非现金报酬
• 以公允价值计量，若公允价值无法获得，则参 考该项转移的资产或提供的服务另外单独出售 时能获得的报酬
估计可变报酬
只有在不确定性被解决，而且很可能不会发生 重大的销售转回时才能以合同约定的交易价格 对可变报酬进行估计。（知识产权相关销售特 殊考虑）
判定是否有重要转回时可考虑的因素： 销售方之外的影响因素 销售方处理其他类似销售合同时积累的经验 不确定性解决还需要耗用的时间
精选ppt80一类型的不能退货退回缺陷产品申请指导担保应用指南客户验收条款允许客户取消合同或者要求采取补救措施如果一件商品或者服务经评估后不满足商定的规格如果实体可以客观地决定一货物或服务按照商定的规格转移控制权那么客户验收只是一种形式并且不影响客户获得控制时的测如果实体可以客观地决定一货物或服务按照商定的规格转移控制权那么客户验收只是一种形式并且不影响客户获得控制时的测如果实体不能客观地决定一货物或服务按照商定的规格转移控制权直到客户如果实体不能客观地决定一货物或服务按照商定的规格转移控制权直到客户验收才能断定控制权转移给了客户精选ppt81一类型的不能退货退回缺陷产品申请指导担保trg收入是一个基本领域国际财务报告准则15号是复杂的国际财务报告准则15可能会改变现有的实务联合国际会计准则理事会财务会计标准委员会trg分享执行经验和讨论提交给trg的问题trg可能会建议iasbfasb进一步考虑问题trg不发行指南精选ppt82一类型的不能退货退回缺陷产品申请指导担保可能的修订经过trg推荐征求意见稿于2015发布
例4：识别履约义务——判别商品和服务是否应区分
CASE A:产品和服务应区分的情况 一软件开发商与客户签订合同，在销售软件的同时
提供安装服务，以及提供为期两年的非特殊化更新 服务以及技术支持 而这些软件、安装服务以及后续服务是分开销售的。 该安装服务是照常经营惯例而非特殊对待，即使没 有后续更新和技术支持也不妨碍该软件的正常使用。
新准则生效后将失效的准则 IFRS15生效后，以下准则将失效： 1、国际会计准则第11号——建造合同（IAS11） 2、国际会计准则第18号——收入（IAS18） 3、国际财务报告解释公告第13号——客户忠诚度计划（IFRIC13） 4、国际财务报告解释公告第15号——房地产建造协议（IFRIC15） 5、国际财务报告解释公告第18号——客户转让的资产（IFRIC18） 6、解释公告第31号——收入：涉及广告服务的易货交易（SIC-31）
目标和核心准则
目标
• 建立会计主体可以运用其向财务报告使 用者报告有关收入的性质、金额、时间
以及不确定性以及来自与客户所签合同 的现金流等有用信息的会计准则
核心准则
• 收入确认 (1) 描述向客户承诺转移的 商品或提供的服务的金额要反映(2) 该
公司在这项商品或服务的交换中期望在
未来能被授权获得报酬的金额
客户是一个与该会计主体 签订合同以取得该会计主 体日常经营活动中生产的 商品或提供的服务而支付 报酬的一方
合同是在双或多方中签 订的创造可强制执行的 权利或义务的协议
IFRS15的核心原则
确认收入的方式应体现企业向客户转让商品或服务的模式
确认收入的金额应反映企业预计因交付商品或服务而有权获得的金额。
例7：对客户的应付报酬
一生产商与客户签订为期一年的合同，合同规定在一年 中客户将从该生产商处购买价值为1.5亿美元的商品。
该生产商在合同签订之初支付了客户150万美元，以补偿 客户为了容纳从该生产商处购买的货物需要对仓库进行 的改造。
第一个月，该生产商卖出货物开具的发票的金额为200万 美元。
控制是指直接控制该项资产或服务的用途，以及获得 该资产或服务带来的绝大部分收益的能力。
如果交付的商品或服务可以单独使客户受益或商品或服务在使用时 需要的其他资源是客户易于获得的，并且企业向客户交付商品或服 务的承诺可以与合同中的其他承诺区分开来，那么企业向客户转让 的商品或服务就是可以区分的，此时，该承诺就是一项履约义务， 应单独核算。
例3：识别履约义务——商品和服务不区分的情况
例8：用不同的方法将对价在不同的销售产品中分摊
一企业与客户签订合同，销售A、B以及C三种产品，总金额为100万美元 不同的货物销售履约义务在不同的时点完成。 各货物估计的单独售价如下，每项产品应分摊多少合同总金额？
产品 A 产品 B 产品 C
总计
金额 50 25 75
% 33% 17% 50%