【税会实务】金融资产后续计量原则

【税会实务】金融资产后续计量原则
金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关。

企业应当按照以下原则对金融资产进行后续计量：
1．以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产, 应当按照公允价值计量, 且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用；2．持有至到期投资, 应当采用实际利率法, 按摊余成本计量；
3．贷款和应收款项, 应当采用实际利率法, 按摊余成本计量；
4．可供出售金融资产, 应当按公允价值计量, 且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。

企业在对金融资产进行后续计量时, 应注意以下几点：
1．如果一项金融工具以前被确认为一项金融资产并以公允价值计量, 而现在它的公允价值低于零, 企业应将其确认为一项金融负债。

2．对可供出售金融资产相关交易费用的处理。

例如, 某项资产以100万元购入, 划分为可供出售金融资产, 购买时发生佣金2万元。

该资产应以102万元进行初始确认。

一天后即为下一个财务报告日, 报告日该资产的市场标价是100万元。

如果此时将该项资产出售, 需支付的佣金为3万元。

报告日, 该资产以100万元进行计量(不考虑销售时可能发生的佣金), 2万元的损失计入所有者权益。

如果可供出售金融资产有固定或可确定的收款额, 交易费用应按实际利率法摊销计入损益；如果可供出售金融资产没有固定或可确定收款额, 交易费用在该资产终止确认或发生减值时计人损益。

3．对活跃市场报价的理解。

如果企业方便且定期能从交易所、经纪商、行业协会、定价服务机构等场所获得报价, 且这些报价代表了正常情况下实际和经常发生的市场交易, 说明金融工具在活跃市场上有报价。

公允价值的定义是在正常交易中买卖双方自愿达成的价格。

确定活跃市场中交易的金融工具公允价值的目的, 就是要找到在资产负债表日企业可立即进入的最有利的活跃市场中, 该金融工具的交易价格(即没有对该金融工具的条款进行修改或重新组合)。

但是, 企业应调整在最有利的活跃市场中的交易价格, 以反映交易对手的信用风险在此市场中交易的金融工具和拟计量的金融工具之间存在的差异。

活跃市场上存在的公开报价通常是公允价值的最好依据。

这种报价存在时, 应用于计量金融资产或金融负债。

4．对运用估值技术的理解。

用于估计特定金融工具公允价值的估值技术, 应当涵括可观察到的市场数据, 这些数据涉及可能影响金融工具公允价值的市场条件和其他因素。

金融工具的公允价值应基于下列一项或几项因素(可能还有其他的因素)：
(1)货币时间价值(也即基础利率或无风险利率)。

基础利率通常由可观察到的政府债券价格得出, 且其报价经常在金融媒介上发布。

这些利率通常沿着一条利率收益事曲线, 随不同时间水平预计现金流量的日期不同而改变。

实务中, 企业可以使用被广泛接受的、容易观察到的通行利率作为基准利率, 例如LIBOR或互换利率。

LIBOR或类似利率不是无风险利率, 适用于特定金融工具的信用风险调整, 应根据该金融工具的信用风险相对于基准利率中的信用风险确定。

在境外, 企业购买的当地中央政府债券可能承担着重大信用风险, 无法为以该国货
币报价的金融工具提供稳定的标准基础利率。

此外, 在境外, 某些企业可能拥有比当地中央政府更好的信用等级和更低的借款利率, 在这种情况下, 恰当的做法是通过参考以当地货币报价的最高等级公司债券的利率来确定基准利率。

(2)信用风险。

信用风险对公允价值的影响(即由于信用风险产生的基准利率的溢价)可以从不同信用质量、交易中的金融工具的可观察到的市价或贷款方发放不同信用等级贷款的可观察利率获得。

(3)外币兑换价格。

对于大多数主要货币都存在活跃的货币交易市场, 且其价格每天都在金融媒介上公布。

(4)商品价格。

对于许多商品都存在可观察到的市场价格。

(5)权益价格。

交易中的权益工具的价格(和价格指数)在一些市场中很容易被观察到。

对于没有可观察到价格的权益工具, 其现行市价可以用以现值为基础的估值技术估计。

(6)波动性(即金融工具价格或其他项目的未来变动程度)。

对活跃交易项目波动性的计量, 通常可以历史市场数据为基础或通过使用内含于当前市价中的波动性进行合理估计。

(7)提前偿付风险和履约风险。

预计的金融资产提前偿付方式和预计的金融负偾履约方式可以根据历史数据进行估计。

(8)金融资产或金融负债的服务费用。

金融资产转移等形成的服务费用可以通过和其他市场参与者当前收取的费用相比较加以估计。

如果一项金融资产或金融负债的服务费用很大, 且其他市场参与者也面临着类似的费用, 发行方在确定此项金融资产或金融负债的公允价值时要考虑这些服务费用。

对未来收费的合约权利, 其开始时的公允价值通
常与所支付的初始费用一致, 除非未来收费与相关成本和市场上的类似费用或成本不具可比性。

在不具可比性的情况下, 其公允价值应按市场上的类似费用或成本确定。

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