4长期股权投资
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第十页，共83页。
• 上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份 额确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方 账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础(jīchǔ) 上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：
• （1）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。 如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不 同，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并 方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础(jīchǔ)上计 算确定被合并方账面所有者权益，并计算确定长期股权 投资的初始投资成本。
• A.3 700 • B.3 744 • C.3 680 • D.4 044
第十六页，共83页。
• 3.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同 一控制下控股合并
• 合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言 的被合并方所有者权益账面价值的份额×全部持股比 例+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉
• （4）如果被合并方本身编制合并财务报表 的，被合并方的账面所有者权益价值(jiàzhí) 应当以其合并财务报表为基础确定。
第十四页，共83页。
• 【例题·单选题】甲公司为乙公司的母公司。 2013年1月1日，甲公司从本集团外部用银 行存款3 500万元购入丁公司80%股权（属 于非同一控制下控股合并）并能够控制丁 公司的财务和经营政策，购买(gòumǎi)日， 丁公司可辨认净资产的公允价值为4 000万 元，账面价值为3800万元，除一项存货外， 其他资产、负债的公允价值与账面价值相 等，该存货的公允价值为500万元，账面价 值为300万元，
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• 【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得 B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值， A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资 产进行评估，支付(zhīfù)评估费用300万元。 合并中，A公司支付(zhīfù)的有关资产在购 买日的账面价值与公允价值如表4-1所示。
• （2）被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权 益相对应最终控制方而言的账面价值。
第十一页，共83页。
• 【例题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。 2012年1月1日，甲公司从集团外部取得丁公 司80%股权（非同一控制），实际支付款项4 200万元，丁公司净资产公允价值为5 000万元， 账面价值为3 500万元，假定购买日丁公司有 一项无形资产，公允价值为2 000万元，账面 价值为500万元，按10年采用直线法摊销。其 他资产公允价值与账面价值相等。
• A.6 850 • B.6 900 • C.6 950 • D.6 750
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• （二）形成非同一控制下控股合并(hébìng) 的长期股权投资
• 1.一次交易实现的控股合并(hébìng) • 购买方应当按照确定的企业合并(hébìng)成
本作为长期股权投资的初始投资成本。 • 企业合并(hébìng)成本包括购买方付出的资
• 企业合并形成的长期股权投资，初始投资成本的确 定应区分(qūfēn)形成控股合并的类型，分别同一控 制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长 期股权投资的初始投资成本。
第六页，共83页。
• （一）形成同一(tóngyī)控制下控股合并的 长期股权投资
• 权益结合法
第七页，共83页。
• 1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担(chéngdān) 债务方式作为合并对价
【提示】与投资有关(yǒuguān)的相关费用会计处理如下表所示：
• 2012年1月1日至(rìzhì)2013年12月31日，丁公 司账面净利润为1 500万元，无其他所有者权 益变动。
第十二页，共83页。
• 至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持 续计算(jìsuàn)的净利润=1 500-（2 000-500） ÷10×2=1 200（万元）
• 至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持 续计算(jìsuàn)的净资产=5 000+1 200=6 200（万 元）。
• 借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方 合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购 被合并方而形成的商誉）
• 贷：负债（承担(chéngdān)债务账面价值） • 资产（投出资产账面价值） • 资本公积——资本溢价或股本溢价（差额，在借方） • 借：管理费用（审计、法律服务等相关费用） • 贷：银行存款 • 【提示】合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有
第二十六页，共83页。
• 四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放 的现金股利或利润的处理
• 企业无论以何种方式取得长期股权投资,取 得投资时，对于支付的对价中包含的应享 有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金 股利或利润应确认为应收项目(xiàngmù)， 不构成取得长期股权投资的初始投资成本。
第二十七页，共83页。
• 2014年1月1日，乙公司购入甲公司所持有丁公司 的80%股权（同一控制），初始投资成本=6 200×80%+商誉（4 200-5 000×80%）=5 160（万 元）。
• 【提示】商誉=企业合并成本-被购买方可辨认净 资产公允价值份额
第十三页，共83页。
• （3）形成同一控制下控股合并的长期股权 投资，如果子公司按照改制时确定的资产、 负债经评估确认的价值(jiàzhí)调整资产、负 债账面价值(jiàzhí)的，合并方应当按照取得 子公司经评估确认的净资产的份额作为长 期股权投资的初始投资成本。
第十八页，共83页。
• 取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可 辨认净资产账面价值为23 000万元，甲公司所在集 团最终控制方此前合并A公司时确认的商誉为200 万元。进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实 施(shíshī)控制。假定甲公司和A公司采用的会计政 策、会计期间相同。甲公司2014年1月1日进一步取 得股权投资时应确认的资本公积为（ ）万元。
第十七页，共83页。
• 【例题•单选题】2013年1月1日，甲公司取得A 公司25%的股份，实际支付款项6 000万元，能 够对A公司施加重大影响，同日A公司可辨认净 资产账面价值为22 000万元（与公允价值相 等）。2013年度，A公司实现净利润1 000万元， 无其他所有者权益变动。2014年1月1日，甲公 司以定向增发股票(gǔpiào)的方式购买同一集团 内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股 权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为 1元，每股公允价值为3.5元；支付承销商佣金 50万元。
第二页，共83页。
主要(zhǔyào)内容
• 第一节 长期股权投资的初始计量(jìliàng) • 第二节 长期股权投资的后续计量(jìliàng) • 第三节 长期股权投资核算方法的转换和处
置
第三页，共83页。
第一节 长期(chángqī)股权投资的初 始计量
• 一、长期股权投资初始计量原则 • 本章所指长期股权投资，包括： • （1）企业持有的能够(nénggòu)对被投资单位
产、发生或承担的负债、发行的权益性证 券的公允价值之和。
第二十页，共83页。
• 【提示】 • 非同一控制下的控股合并，投出资产为非货币性资产时，
投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产 进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）： • （1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业 外收入或营业外支出。 • （2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入 或其他(qítā)业务收入，按其成本结转主营业务成本或其 他(qítā)业务成本。 • （3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计 入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动 形成的“资本公积——其他(qítā)资本公积”应一并转入投 资收益。
实施控制的权益性投资，即对子公司投资； • （2）企业持有的能够(nénggòu)与其他合营方
一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资， 即对合营企业投资； • （3）企业持有的能够(nénggòu)对被投资单位 施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投 资； • 长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入 账。
第十五页，共83页。
• 至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。 2014年7月1日，乙公司购入甲公司所持Байду номын сангаас的丁公司 80%股权，实际支付款项3 000万元，形成同一控制 下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日， 丁公司实现的净利润为800万元，无其他所有者权 益变动(biàndòng)。则2014年7月1日，乙公司购入 丁公司80%股权的初始投资成本为（ ）万元。
第二十四页，共83页。
• 三、不形成控股(kònɡ ɡǔ)合并的长期股权
投资 取得方式
初始投资成本确认
1.以支付现金取得
实际支付的购买价款（包含购买过程中支付的手续费
等）
2.以发行权益性证券取得 权益性债券的公允价值
3.投资者投入方式取得
按投资合同或协议约定的价值，但合同或者协议约定 的价值不公允的除外
4.以债务重组等方式取得 按《债务重组》等相关准则规定处理
第二十五页，共83页。
• 【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通过 增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元） 取得B公司20%的股权，该9000万股股份的 公允价值为15 600万元。为增发该部分股份， A公司向证劵承销机构等支付了600万元的 佣金和手续费。假定(jiǎdìng)A公司取得该部 分股权后，能够对B公司的财务和生产经营 决策施加重大影响。
• 新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原 长期股权投资账面价值
• 新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支 付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢 价(yìjià)或股本溢价(yìjià)），资本公积（资本溢价 (yìjià)或股本溢价(yìjià)）不足冲减的，冲减留存收 益。
者权益要相互抵消。
第八页，共83页。
• 如何理解(lǐjiě)母公司长期股权投资与子公 司所有者权益抵消？
第九页，共83页。
• 2.合并方以发行权益性证券作为合并对价 • 借：长期股权投资（被合并方所有者权益在
最终控制(kòngzhì)方合并财务报表中的账面价 值的份额+包括最终控制(kòngzhì)方收购被合 并方而形成的商誉） • 贷：股本（发行股票的数量×每股面值） • 资本公积——股本溢价（差额） • 借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行 费用） • 贷：银行存款
第四页，共83页。
• 二、形成控股合并的长期(chángqī)股权投资
第五页，共83页。
• 企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一 控制下企业合并。
• 同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合 并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制 并非暂时性的。
• 非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合 并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交 易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并。
第四章 长期股权(ɡǔ quán)投 资
第一页，共83页。
本章(běn zhānɡ)重点
• （1）各种不同方式取得长期股权投资的初 始计量(jìliàng)；
• （2）长期股权投资权益法核算； • （3）长期股权投资成本法与权益法的转换
的会计处理； • （4）长期股权投资与企业合并和合并财务
报表内容的结合。
第二十二页，共83页。
• 假定合并(hébìng)前A公司与B公司不存在任 何关联方关系，A公司用作合并(hébìng)对 价的土地使用权和专利技术原价为9 600万 元，至企业合并(hébìng)发生时已累计摊销1 200万元。
第二十三页，共83页。
• 【例题】2014年5月1日，甲公司以一项可 供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和 丙公司不属于同一控制的两个公司），占 丙公司注册资本的70%购买日，该可供出售 金融资产的账面价值为3 000万元（其中成 本为3 200万元，公允价值变动为-200万 元），公允价值为3 100万元。不考虑其他 相关税费。甲公司的会计处理(chǔlǐ)如下：
• 上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份 额确定长期股权投资的初始投资成本时，对于被合并方 账面所有者权益，应当在考虑以下几个因素的基础(jīchǔ) 上计算确定形成长期股权投资的初始投资成本：
• （1）被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。 如果合并前合并方与被合并方的会计政策、会计期间不 同，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并 方资产、负债的账面价值进行调整，在此基础(jīchǔ)上计 算确定被合并方账面所有者权益，并计算确定长期股权 投资的初始投资成本。
• A.3 700 • B.3 744 • C.3 680 • D.4 044
第十六页，共83页。
• 3.企业通过多次交换交易，分步取得股权最终形成同 一控制下控股合并
• 合并日初始投资成本=合并日相对于最终控制方而言 的被合并方所有者权益账面价值的份额×全部持股比 例+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉
• （4）如果被合并方本身编制合并财务报表 的，被合并方的账面所有者权益价值(jiàzhí) 应当以其合并财务报表为基础确定。
第十四页，共83页。
• 【例题·单选题】甲公司为乙公司的母公司。 2013年1月1日，甲公司从本集团外部用银 行存款3 500万元购入丁公司80%股权（属 于非同一控制下控股合并）并能够控制丁 公司的财务和经营政策，购买(gòumǎi)日， 丁公司可辨认净资产的公允价值为4 000万 元，账面价值为3800万元，除一项存货外， 其他资产、负债的公允价值与账面价值相 等，该存货的公允价值为500万元，账面价 值为300万元，
第二十一页，共83页。
• 【教材例4-1】A公司于20×6年3月31日取得 B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值， A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资 产进行评估，支付(zhīfù)评估费用300万元。 合并中，A公司支付(zhīfù)的有关资产在购 买日的账面价值与公允价值如表4-1所示。
• （2）被合并方账面所有者权益是指被合并方的所有者权 益相对应最终控制方而言的账面价值。
第十一页，共83页。
• 【例题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。 2012年1月1日，甲公司从集团外部取得丁公 司80%股权（非同一控制），实际支付款项4 200万元，丁公司净资产公允价值为5 000万元， 账面价值为3 500万元，假定购买日丁公司有 一项无形资产，公允价值为2 000万元，账面 价值为500万元，按10年采用直线法摊销。其 他资产公允价值与账面价值相等。
• A.6 850 • B.6 900 • C.6 950 • D.6 750
第十九页，共83页。
• （二）形成非同一控制下控股合并(hébìng) 的长期股权投资
• 1.一次交易实现的控股合并(hébìng) • 购买方应当按照确定的企业合并(hébìng)成
本作为长期股权投资的初始投资成本。 • 企业合并(hébìng)成本包括购买方付出的资
• 企业合并形成的长期股权投资，初始投资成本的确 定应区分(qūfēn)形成控股合并的类型，分别同一控 制下控股合并与非同一控制下控股合并确定形成长 期股权投资的初始投资成本。
第六页，共83页。
• （一）形成同一(tóngyī)控制下控股合并的 长期股权投资
• 权益结合法
第七页，共83页。
• 1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担(chéngdān) 债务方式作为合并对价
【提示】与投资有关(yǒuguān)的相关费用会计处理如下表所示：
• 2012年1月1日至(rìzhì)2013年12月31日，丁公 司账面净利润为1 500万元，无其他所有者权 益变动。
第十二页，共83页。
• 至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持 续计算(jìsuàn)的净利润=1 500-（2 000-500） ÷10×2=1 200（万元）
• 至2013年12月31日，丁公司按购买日公允价值持 续计算(jìsuàn)的净资产=5 000+1 200=6 200（万 元）。
• 借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方 合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购 被合并方而形成的商誉）
• 贷：负债（承担(chéngdān)债务账面价值） • 资产（投出资产账面价值） • 资本公积——资本溢价或股本溢价（差额，在借方） • 借：管理费用（审计、法律服务等相关费用） • 贷：银行存款 • 【提示】合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有
第二十六页，共83页。
• 四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放 的现金股利或利润的处理
• 企业无论以何种方式取得长期股权投资,取 得投资时，对于支付的对价中包含的应享 有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金 股利或利润应确认为应收项目(xiàngmù)， 不构成取得长期股权投资的初始投资成本。
第二十七页，共83页。
• 2014年1月1日，乙公司购入甲公司所持有丁公司 的80%股权（同一控制），初始投资成本=6 200×80%+商誉（4 200-5 000×80%）=5 160（万 元）。
• 【提示】商誉=企业合并成本-被购买方可辨认净 资产公允价值份额
第十三页，共83页。
• （3）形成同一控制下控股合并的长期股权 投资，如果子公司按照改制时确定的资产、 负债经评估确认的价值(jiàzhí)调整资产、负 债账面价值(jiàzhí)的，合并方应当按照取得 子公司经评估确认的净资产的份额作为长 期股权投资的初始投资成本。
第十八页，共83页。
• 取得该股权时，相对于最终控制方而言的A公司可 辨认净资产账面价值为23 000万元，甲公司所在集 团最终控制方此前合并A公司时确认的商誉为200 万元。进一步取得投资后，甲公司能够对A公司实 施(shíshī)控制。假定甲公司和A公司采用的会计政 策、会计期间相同。甲公司2014年1月1日进一步取 得股权投资时应确认的资本公积为（ ）万元。
第十七页，共83页。
• 【例题•单选题】2013年1月1日，甲公司取得A 公司25%的股份，实际支付款项6 000万元，能 够对A公司施加重大影响，同日A公司可辨认净 资产账面价值为22 000万元（与公允价值相 等）。2013年度，A公司实现净利润1 000万元， 无其他所有者权益变动。2014年1月1日，甲公 司以定向增发股票(gǔpiào)的方式购买同一集团 内另一企业持有的A公司40%股权。为取得该股 权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为 1元，每股公允价值为3.5元；支付承销商佣金 50万元。
第二页，共83页。
主要(zhǔyào)内容
• 第一节 长期股权投资的初始计量(jìliàng) • 第二节 长期股权投资的后续计量(jìliàng) • 第三节 长期股权投资核算方法的转换和处
置
第三页，共83页。
第一节 长期(chángqī)股权投资的初 始计量
• 一、长期股权投资初始计量原则 • 本章所指长期股权投资，包括： • （1）企业持有的能够(nénggòu)对被投资单位
产、发生或承担的负债、发行的权益性证 券的公允价值之和。
第二十页，共83页。
• 【提示】 • 非同一控制下的控股合并，投出资产为非货币性资产时，
投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产 进行会计处理（与出售资产影响损益的处理是相同）： • （1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业 外收入或营业外支出。 • （2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入 或其他(qítā)业务收入，按其成本结转主营业务成本或其 他(qítā)业务成本。 • （3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计 入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动 形成的“资本公积——其他(qítā)资本公积”应一并转入投 资收益。
实施控制的权益性投资，即对子公司投资； • （2）企业持有的能够(nénggòu)与其他合营方
一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资， 即对合营企业投资； • （3）企业持有的能够(nénggòu)对被投资单位 施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投 资； • 长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入 账。
第十五页，共83页。
• 至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。 2014年7月1日，乙公司购入甲公司所持Байду номын сангаас的丁公司 80%股权，实际支付款项3 000万元，形成同一控制 下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日， 丁公司实现的净利润为800万元，无其他所有者权 益变动(biàndòng)。则2014年7月1日，乙公司购入 丁公司80%股权的初始投资成本为（ ）万元。
第二十四页，共83页。
• 三、不形成控股(kònɡ ɡǔ)合并的长期股权
投资 取得方式
初始投资成本确认
1.以支付现金取得
实际支付的购买价款（包含购买过程中支付的手续费
等）
2.以发行权益性证券取得 权益性债券的公允价值
3.投资者投入方式取得
按投资合同或协议约定的价值，但合同或者协议约定 的价值不公允的除外
4.以债务重组等方式取得 按《债务重组》等相关准则规定处理
第二十五页，共83页。
• 【教材例4-3】20×6年3月5日，A公司通过 增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元） 取得B公司20%的股权，该9000万股股份的 公允价值为15 600万元。为增发该部分股份， A公司向证劵承销机构等支付了600万元的 佣金和手续费。假定(jiǎdìng)A公司取得该部 分股权后，能够对B公司的财务和生产经营 决策施加重大影响。
• 新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原 长期股权投资账面价值
• 新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分所支 付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢 价(yìjià)或股本溢价(yìjià)），资本公积（资本溢价 (yìjià)或股本溢价(yìjià)）不足冲减的，冲减留存收 益。
者权益要相互抵消。
第八页，共83页。
• 如何理解(lǐjiě)母公司长期股权投资与子公 司所有者权益抵消？
第九页，共83页。
• 2.合并方以发行权益性证券作为合并对价 • 借：长期股权投资（被合并方所有者权益在
最终控制(kòngzhì)方合并财务报表中的账面价 值的份额+包括最终控制(kòngzhì)方收购被合 并方而形成的商誉） • 贷：股本（发行股票的数量×每股面值） • 资本公积——股本溢价（差额） • 借：资本公积——股本溢价（权益性证券发行 费用） • 贷：银行存款
第四页，共83页。
• 二、形成控股合并的长期(chángqī)股权投资
第五页，共83页。
• 企业合并的类型分为同一控制下企业合并和非同一 控制下企业合并。
• 同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合 并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制 并非暂时性的。
• 非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合 并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交 易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并。
第四章 长期股权(ɡǔ quán)投 资
第一页，共83页。
本章(běn zhānɡ)重点
• （1）各种不同方式取得长期股权投资的初 始计量(jìliàng)；
• （2）长期股权投资权益法核算； • （3）长期股权投资成本法与权益法的转换
的会计处理； • （4）长期股权投资与企业合并和合并财务
报表内容的结合。
第二十二页，共83页。
• 假定合并(hébìng)前A公司与B公司不存在任 何关联方关系，A公司用作合并(hébìng)对 价的土地使用权和专利技术原价为9 600万 元，至企业合并(hébìng)发生时已累计摊销1 200万元。
第二十三页，共83页。
• 【例题】2014年5月1日，甲公司以一项可 供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和 丙公司不属于同一控制的两个公司），占 丙公司注册资本的70%购买日，该可供出售 金融资产的账面价值为3 000万元（其中成 本为3 200万元，公允价值变动为-200万 元），公允价值为3 100万元。不考虑其他 相关税费。甲公司的会计处理(chǔlǐ)如下：