《高级财务会计》课件【2019修订】 《高级财务会计》第七章

第一节
企业合并概述 〔三〕相关概念
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三、企业合并类型的划分
例题一解析
解析： 〔1〕甲直接控制A和B，间接控制C；A直接控制C；甲是A、B、C的最 终控制方。乙直接控制D、E，间接控制F；D直接控制F；乙是D、E、F的最 终控制方。 〔2〕A、B合并，B、C合并属于同一控制下的企业合并〔合并前后均受 甲公司最终控制〕；D、F合并属于同一控制下的企业合并〔合并前后均受乙 公司最终控制〕；甲、乙合并，A、乙合并，C、D合并，C、E、F合并属于 非同一控制下的企业合并。
贷：有关负债账户
贷：银行存款
银行存款
库存商品 （支付的合并对价）
库存商品 （支付的合并对价）
应付债券、股本等
应付债券、股本等
银行存款等 （支付的合并费用）
银行存款等 （支付的合并费用）
第一节
企业合并概述
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第一节
企业合并概述
一、企业合并的概念
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企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合 并的结果通常是一个企业取得了对另一个或多个业务的控制权。如果一个企业取得了对另 一个或多个企业的控制权，而被购置方〔或被合并方〕并不构成业务，那么该交易或事项 不形成企业合并。企业取得了不形成业务的一组资产或是资产、负债的组合时，购置本钱 应以购置日所取得各项可识别资产、负债的公允价值为根底进行分配，不按照?企业会计准 那么第20号——企业合并?进行处理。
第一节
企业合并概述
〔五〕企业合并与长期股权投资的关系
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三、企业合并类型的划分
企业合并可以形成长期股权投 资，具体来说，只有控股合并可以 形成长期股权投资，并且形成的是 具有控制关系的长期股权投资，而 具有共同控制、重大影响及重大影 响以下的长期股权投资那么是由非 企业合并形成的。
第一节
企业合并概述
第 26 页
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四、企业合并会计处理的根本思路
不管是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并，合并日〔购置日〕合并 方〔购置方〕进行会计处理的根本思路如表7-1所示。
表7-1 企业合并会计处理的根本思路
吸收合并
控股合并
借：有关资产账户
（取得的净资产）借：长期股权投资等 （取得的股权）
第一节
企业合并概述
2．新设合并
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二、企业合并的方式
新设合并，是指两个或两个以上的企业合并后，成立一个新的企业，参与
合并的原有各企业均被注销。如果甲企业与乙企业以新设合并的方式组建丙企业， 这种合并可用等式表示为：甲企业＋乙企业＝丙企业。
甲企业＋乙企业＝丙企业。
第一节
企业合并概述
2．新设合并
第一节
企业合并概述
3．控股合并
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二、企业合并的方式
在控股合并下，合并方和被合并方仍为独立的 企业法人，既不需要办理注销登记，也不需要办 理变更登记。合并方与被合并方分别建账，独立 核算，无需做特殊的会计处理，但准那么认为， 此时，投资方和被投资方形成了企业集团，即构 成了一个经济整体，它们作为企业集团成员，形 成了母子公司关系，母公司需要根据母子公司各
企业合并概述
〔三〕相关概念
2．控制、最终控制 控制，是指投资方拥有对被投资方的权 力，通过参与被投资方的相关活动而享有 可变回报，并且有能力运用对被投资方的 权力影响其回报金额。在直接控制的情况 下，控制方对被控制方的控制就应该是最 终控制；在存在间接控制的情况下，间接 控制方拥有对被控制方的最终控制权。
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三、企业合并类型的划分
第一节
企业合并概述
〔三〕相关概念
4．合并日或购置日 合并日或购置日是指合并方或购置方实 际取得对被合并方或被购置方控制权的日期， 即被合并方或被购置方的净资产或生产经营 决策的控制权转移给合并方或购置方的日期。 同一控制下的企业合并，称为“合并日〞； 非同一控制下的企业合并，称为“购置日〞。
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二、企业合并的方式
在新设合并下，原有的企业需要办理注销登记，新 成立的企业要办理设立登记。
新设合并中，新企业重新建账，与一般企业一样填 制会计凭证、登记会计账簿、编制会计报表。
第一节
企业合并概述
3．控股合并
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二、企业合并的方式
控股合并，是指合并方在企业合并中取得对被合并方的控制权，被 合并方在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方确认企 业合并形成的对被合并方的投资的合并行为。因此，控股合并下的合 并方又称为“投资方〞“控股企业〞，被合并方又称为“被投资方〞 “被控股企业〞。如果甲企业取得了乙企业的控制权，这种控股合并 可用等式表示为：甲企业的财务报表＋乙企业的财务报表＝甲企业与 甲乙企企业业的合财并务财报务表报＋表乙。企业的财务报表＝甲企业与乙企业合并财务报表
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三、企业合并类型的划分
第一节
企业合并概述
〔三〕相关概念
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三、企业合并类型的划分
同时满足以下条件的，可以认定为实现了控制权的转移： 〔1〕企业合并合同或协议已获股东大会通过。 〔2〕企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准。 〔3〕参与合并各方己办理了必要的财产权转移手续。 〔4〕合并方或购置方已支付了合并价款的大局部款项〔一般应超过50%〕，并且有能 力、支付剩余款项。 〔5〕合并方或购置方实际上已经控制了被合并方或被购置方的财务和经营政策，并享 有相应的利益，承担相应的风险。 需要注意的是，就非同一控制下的企业合并而言，有时候“购置日〞与股权投资的“交 易日〞可能不一致。
第一节
企业合并概述 〔二〕非同一控制下的企业合并
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三、企业合并类型的划分
2．非同一控制下的企业合并的特点
〔1〕参与合并的各方不受同一方或相同的多方控制，是非关联的企 业之间进行的合并，合并大多是出自企业自愿的行为。 〔2〕交易过程中，各方基于自身利益的考虑会进行剧烈的讨价还价， 交易以公允价值为根底，交易对价相对公平合理。 非同一控制下的企业合并的特点，决定了该类合并的实质是一种“交 易〞，应以公允价值为计量根底。
经管专业精品教材?高级财务会计?之七
企业合并
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目录
Contents
1
企业合并概述
目录页
CONTENTS PAGE
2
同一控制下企业合并的会计处理
3 非同一控制下企业合并的会计处理
过渡页
TRANSITION PAGE
01 企业合并概述
• 企业合并的概念 • 企业合并的方式 • 企业合并类型的划分 • 企业合并会计处理的根本思路 • 合并日〔购置日〕合并财务报表的编制
第一节
企业合并概述
〔三〕相关概念
3．控制并非暂时性 控制并非暂时性，是指参与合并各方在合并 前后较长时间内为最终控制方所控制。具体是 指在企业合并之前〔即合并日之前〕，参与合 并各方在最终控制方的控制时间一般在1年以上 〔含1年〕，企业合并后所形成的报告主体在最 终控制方的控制时间也应到达1年
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三、企业合并类型的划分
例题一
甲公司和乙公司分别归属于不同的母公司。A、B、C、D、E、F均为股份， 其中，甲公司直接拥有A公司80%的表决权，直接拥有B公司70%的表决权； A公司直接拥有C公司60%表决权；乙公司直接拥有D公司80%表决权，直接 拥有E公司70%表决权；D公司直接拥有F公司60%表决权。以上各项表决权 的拥有时间都超过1年。根据上述资料，说明合并前存在的最终控制关系。如 果甲、乙合并，A、B合并，B、C合并，A、乙合并，D、F合并，C、D合并， C、E、F合并，分别判断合并类型。
第一节
企业合并概述 〔一〕同一控制下的企业合并
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三、企业合并类型的划分
2．同一控制下的企业合并的特点
从最终实施控制方的角度来看，其所能够实施控制的净资产，没有发生变 化，原那么上应保持其账面价值不变。 由于该类合并发生在关联方之间，交易作价往往不公允，很难以双方议定 的价格作为核算根底，因为如果以双方议定的价格作为核算根底，可能出现增 值。 同一控制下的企业合并的特点，决定了该类合并的实质是一种“事项〞， 应以账面价值为计量根底。
第一节
企业合并概述
〔三〕相关概念
1．同一方、相同的多方 同一方，是指对参与合并的企业在合并 前、后均实施最终控制的投资者。相同的多 方，是指根据投资者之间的协议约定，在对 被投资单位的生产经营决策行使表决权时发 表一致意见的两个或两个以上的投资者。
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三、企业合并类型的划分
第一节
第一节
企业合并概述
〔一〕同一控制下的企业合并
1．同一控制下的企业合并的概念
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三、企业合并类型的划分
同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相 同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。参与合并的双方分别称为“合并方 〞和“被合并方〞。
通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在企业集团内部之间的企业 合并。如母公司将全资子公司的净资产转移至母公司并注销子公司，母公司将 其拥有的对一个子公司的权益转移至另一个子公司。
甲公司＋乙公司＝甲公司
第一节
企业合并概述
1．吸收合并
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二、企业合并的方式
在吸收合并下，被吸收的企业办理注销登记，存续的企业办 理变更登记。
吸收合并中因被合并方在合并发生以后被注销，从合并方的 角度需要解决的问题是，其在合并日〔或购置日〕取得的被合并 方有关资产、负债入账价值确实定，以及进行企业合并支付的对 价与所取得被合并方资产、负债的入账价值之间差额的处理。企 业合并以后期间，合并方应将合并中取得的资产、负债作为本企 业的资产、负债核算。
第一节
企业合并概述
〔四〕企业合并产生的结果
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三、企业合并类型的划分
无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的 企业合并，从合并后主体的法律地位上看，都有可能产 生两种结果：一种结果是合并不形成母子公司关系，另 一种结果是合并形成母子公司关系。不形成母子公司关 系的企业合并，就是吸收合并和新设合并；形成母子公 司关系的企业合并就是控股合并。
第一节
企业合并概述
1．吸收合并
第5 页
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二、企业合并的方式
吸收合并，也称兼并，是指合并方〔或购置方，下同〕通过企业合并取得被 合并方〔或被购置方，下同〕的全部净资产，合并后注销被合并方的法人资格， 被合并方原持有的资产、负债，在合并后成为合并方的资产、负债。如果甲企业 通过吸收合并取得乙企业，这种合并可用等式表示为：甲企业＋乙企业＝甲企业。
第一节
企业合并概述
〔四〕企业合并产生的结果
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三、企业合并类型的划分
无论是不形成母子公司关系吸收合并、新设合并， 还是形成母子公司关系的控股合并，合并方〔购置方〕 在企业合并中都取得了被合并方〔被购置方〕的“控制 权〞。只是“控制权〞的表现方式不同：在吸收合并或 新设合并下，这个“控制权〞表现为取得的被合并方 〔或被购置方〕的净资产；在控股合并下，这个“控制 权〞表现为取得的被合并方〔或被购置方〕的股权。
第一节
企业合并概述 〔二〕非同一控制下的企业合并
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三、企业合并类型的划分
1．非同一控制下的企业合并的概念
非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后 不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易。参与合并的 双方分别称为“合并方〞和“被合并方〞，也可以称为“购 置方〞和“被购置方〞。
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三、企业合并类型的划分
第一节
企业合并概述 〔三〕相关概念
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三、企业合并类型的划分
控制的实施途径有：
〔1〕一个企业直接或间接拥有另一个企业半数以上表决权。 〔2〕一个企业拥有另一个企业表决权缺乏半数以上，但通过拥有的半数以下表 决权和相关会计准那么规定的其他方式到达控制。这里的“其他方式〞包括： ① 通过与被投资单位其他投资者的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权； ② 根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策； ③ 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员； ④ 在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。 可见，对于“控制〞的判断，要遵循实质重于形式原那么。