财会考试】第1章 企业合并会计模版课件

钟骏华
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1.两类合并的概念比较
同一控制下 的企业合并
企 业 合 并 非同一控
制下的企 业合并
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参与合并的企业在合并前后均 受同一方或相同的多方最终控 制且该控制并非暂时性的。
参与合并的各方在合并前后不 属于同一方或相同的多方最终 控制。
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关键词：
➢控制 ➢最终控制 ➢暂时性
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5.合并对价形式比较
支付资产 发生或承担负债 发行权益性证券
同一控制下合并对价按账面 价值计量
非同一控制下合并对价以公 允价值计量
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（二）按照合并后主体的法律形式分类
按合并方式（合并后主体的法律形式）进 行分类，企业合并分为三类：吸收合并、 新设合并、控股合并。
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2.权益结合法的特点
➢合并的实质是股东权益的联合，不是交易。
➢合并取得的净资产或股权，按账面价值入账。
➢支付的合并对价，按账面价值计量。
➢合并取得的净资产或股权，与支付的合并对 价之间的差额，调整所有者权益。 ➢合并不产生商誉。 ➢从合并日之前，被并方已经隶属于集团，因 此，享有合并当年被并方全部的净收益。
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并入净利润图示
权益结合法
被并方净利润
0
1月1日
购买法
应并入净利润 1000万元
202211年/66/2月121日
700 1000
合并日9月1 日 12月31日
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应并入净利润 300万元
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（二）特点比较
购买法
实质
一项交易
入帐价值
公允价值
合并商誉
确认
股东权益的调整 不需调整
企业合并
同一控制下企 业合并
按合并前后最 终控制方分类
非同一控制下企 业合并
不形成母 子关系的 企业合并
形成母子关 系的企业合 并
吸收
法
合并
律
意
义
新设
上
合并
的 企
业
合
控股合并 并
按合并后主体的法 律形式不同分类
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不形成母子公司 关系的企业合并
取得净资产
吸收合并
新设合并
形成母子公司关 系的企业合并
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第三节 同一控制下企业合并的会计处理
一、确认与计量的基本要点 二、账务处理归纳 三、会计处理举例
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一、合并业务的确认与计量
1、合并方取得的净资产或股权按账面价值入账 2、合并方支付的合并对价按账面价值计量
参与合并各方的 自合并日后的部分 当年净收益
权益结合法 股权联合——事项 账面价值 不存在 调整 合并当年全年的收益
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四、企业合并会计规范变迁摘 要
根据CAS20，同一控制下企业合并的会计处理 方法，在一定程度上接近权益结合法；非同一 控制下企业合并的会计处理方法，显然是购买 法的应用。
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例题1－2
A企业与B企业是两个归属于不同主管单位的企业， 甲、乙、丙、丁、丑、寅为股份，其中，A企业 直接拥有甲企业80%的表决权，直接拥有乙企业 70%的表决权；甲企业直接拥有丙企业60%的表决 权；B企业直接拥有丁企业80%的表决权，直接拥 有丑企业70%的表决权；丁企业直接拥有寅企业 60%的表决权，以上各项表决权的拥有都超过1年。
1、吸收合并
主并方取得被并方的净资产，被并方解散， 主并方继续存在。吸收合并也称为兼并。
A＋B＝A
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企业合并的形式
2、新设合并 合并双方均解散，由双方的净资产组建一家新
企业。新设合并也称为创立合并。 A＋B＝Ｃ 3、控股合并 主并方取得被并方的半数以上股权，被并方作
为独立法人继续存在。被并方控制权发生转 移，双方形成母子公司。 A＋B＝AＢ
只有控股合并才涉及合并 报表的问题
取得股权
控股合并
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合并与取得股权 的关系
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关系分析
参与合并企业之间的关系（即非同一控 制下、相互独立企业，或同一控制下、 兄弟企业），决定合并的性质（即交易 或事项）。
合并方式（吸收合并、新设合并或控股 合并），决定合并结果（即形成一个企 业，或一个企业集团、母子公司）。
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同一控制下 的企业合并
非同一控制下
的企业合并
结果1： 不形成母子公司关系
结果2： 形成母子公司关系
形成投资： 购买法、权结法
长期 股权 投资
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控制
共同控制、重大影 响、非控、非共控、 非重
合营、 联营、 非母子非合营非联营
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投资后： 成本法、权益法
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（二）购买法
1.购买法的定义
IAS22：购买法是指通过转让资产、承担负债 或发行股票等方式，由一个企业（收购企业） 获得对另一个企业（被收购企业）净资产和经 营的控制权的企业合并。
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2.购买法的特点
➢合并的实质是市场交易。购买的前提是确定 被并方净资产的公允价值。
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一、企业合并的含义
中国《企业会计准则第20号－－企业合并》提 出，企业合并是将两个或者两个以上单独的企 业合并形成一个报告主体的交易或事项。
国际会计准则理事会的《国际财务报告准则第 3号－－企业合并》的定义，企业合并是将单 独的主体或业务集合成为一个报告主体。
在理解企业合并的概念时，至少应该注 意到以下几个问题：
➢非同一控制下的企业合并，是一项交易。应采用 公允价值计量。
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3.两类合并的参与方称谓比较
同一控制－－“事项”性－－“合并方”和 “被合并方”。
非同一控制－－“交易”性－－“购买方”和 “被购买方”
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4.合并日或购买日的确定
同一控制下－－合并日－－合并方实际取得对 被合并方净资产或生产经营决策的控制权的日 期。
（一）两种方法对财务信息的影响 （二）两种方法的特点比较
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（一）两种方法的不同影响
➢ 对当年的影响
若合并发生在期中，权益结合法并入被并方 全年的收益，而购买法仅并入合并日后的 收益，因此前者确认的利润高于后者。
➢ 对以后各年的影响
由于购买法对合并资产的计价高于权益结合 法，因此，购买法下，合并以后年度确认 的费用较高，利润较低。
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[例1-3]甲公司于2007年7月1日用银行存款 2500万元取得乙公司20%的股份；2007年11 月1日，甲公司又以6800万元的价格进一步 购买乙公司40%的股份，至此，甲公司获得 了对乙公司的控制权。这里，2007年7月1日、 11月1日都属于交易日，但股权购买日只能 是2007年11月1日。
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二、 企业合并的类型
分类方法有三种：合并性质、合并方式、行业 特点。
（一）按合并双方合并前后最终控制方是否变 化进行分类
1.两类合并的概念比较 2.两类合并的实质比较 3.两类合并的称谓比较 4.合并日或购买日的确定 5.两类合并的合并对价形式比较
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60%
寅企业
丑企业
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各项合并分类表
同一控制下的企业合并
非同一控制下
合并前后受A企 合并前后受B企 的企业合并
业最终控制 业最终控制
甲 、乙合并 丁、寅合并 A、B合并
乙、丙合并
甲、B合并
丙、丁合并
丙、寅、丑合 并
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2.两类合并的实质比较
➢同一控制下的企业合并，是一个事项。应采用账 面价值计量。
➢合并取得的净资产或股权，按公允价值入账。
➢支付的合并对价，按公允价值计量，称为购 买成本。非现金资产视同销售。
➢合并对价超过应享有被购买方可辨认净资产 公允价值中所占份额的部分，确认为合并商誉。
➢从合并日之后，被并方并入集团，因此，享 有合并日之后被并方的净收益。
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三、购买法与权益结合法的比较
非同一控制下－－购买日－－购买方实际取得 被购买方的净资产或生产经营决策的控制权的 日期。
购买日（或合并日，下 同）与企业合并的“交
易日”的关系？
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购买日与交易日的关系
如果企业合并是一次交换交易实现的，交换交 易日就是购买日。
如果企业合并是通过多次交换交易分步实现的， 交易日是各单项投资在购买方财务报表中确认 之日，购买日则是获得控制权之日。
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不同类别企业合并， 对以上问题的回答也
不同
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二、权益结合法与购买法的基本内容
（一）权益结合法 （二）购买法
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（一）权益结合法
1.权益结合法的定义 权益结合法是指参与合并的企业的
股东联合控制他们实际上全部的资产 和经营，以便继续对联合实体分享利 益和分担风险的合并。
直接控制下，控制方对被控制方的控制是最终 控制。比如，甲 乙。
间接控制下，间接控制方拥有对被控制方的最 终控制权。比如，A B C。
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暂时性
控制并非暂时性，是指参与合并各方在合并前、 后较长的时间内受同一方或多方控制的时间通 常在一年以上（含一年）。
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根据上述资料，说明合并前存在的最终控制关 系以及合并后下列各种合并关系的类别：A、B 合并；甲、乙合并；乙、丙合并；甲、B合并； 丁、寅合并；丙、丁合并；丙、寅、丑合并。
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关系图：
A企业
B企业
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70%
甲企业
60%
丙企业
乙企业 丁企业
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控制
控制是指一个企业能够决定另一企业的财务和 经营决策，并能据以从另一企业的经营活动中 获取利益的权利。
控制权的标志是“决策权”和“获取利益权”。 控制的实施途径是一企业直接或间接拥有另一
企业半数以上的表决权，或者一企业拥有另一 企业表决权不足半数以上的其他方式。
四种方式
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第三，交易或事项的含义
企业合并是一项交易还是一个事项，是关于企 业合并的性质的问题。
交易是两个独立主体之间的活动；事项是一个 主体内部的活动。
企业合并是交易，说明参与合并的企业是两个 互相独立的企业；企业合并是事项，说明参与 合并的企业是一个企业集团内部的企业，即兄 弟企业。
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第一，单独的企业
单独：独立法人、独立会计主体。 两个企业之间的关系分为两种：一是两个相互
独立的企业；二是两个相互关联的企业 相互关联的企业分为母子公司和兄弟企业两种。
企业合并概念中的关联企业就是指兄弟企业。 兄弟企业就是指拥有一个共同母公司的两个企 业。参与合并的两个企业，要么是互相独立的， 要么是兄弟企业。
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钟骏华
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第二，报告主体
报告主体，即会计主体，包括法人和非法人的 会计主体两类。
“企业合并形成一个报告主体”是指多个企业 合并后形成一个企业（法人），或一个企业集 团（非法人的会计主体）。
企业集团是由母子公司构成的会计主体，它本 身不是法人，但其成员（即母公司或子公司） 义与分类 第二节 企业合并会计处理方法概要 第三节 同一控制下企业合并的会计处理 第四节 非同一控制下企业合并的会计处理 第五节 企业合并的披露
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第一节 企业合并的含义与分类 一、企业合并的含义 二、企业合并的类型
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“其他方式”
通过与被投资单位其他投资者的协议，拥有被 投资单位半数以上表决权。
根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的 财务和经营决策。
有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多 数成员。
在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决 权。
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最终控制
第二节 企业合并的会计处理方法概要
一、企业合并的主要内容
——合并日账务处理 ——合并日合并报表编制
合并日（或购买日）企业合并账 务处理的基本框架
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合并日账务处理中的三个关键问题
➢合并方合并日 如何确认与计量取得的净资产或股权
购买方购买日
➢支付的合并对价应如何计量？
➢两者如果有差异，应如何处理？
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两类合并的法律结果比较
无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下 的企业合并，从合并后主体的法律意义上分类， 都有可能产生两种结果：
➢合并后主体仍为多个法律主体——形成母子公 司关系
➢合并主体成为一个法律主体——不形成母子公 司关系
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钟骏华
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两种分类方法