浅谈或有事项的处理与重分类调整

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浅谈或有事项的处理与重分类调整
黄国俊
（广德会计师事务所，广东佛山528300）
【摘要】或有事项是会计核算工作中的术语，而重分类调整则是审计工作中的术语。

虽然会计与审计分属两个不同的专业领域，但现实工作中，这两者却有着千丝万缕的紧密联系，而这种联系也体现在或有事项的处理与重分类调整两件事项处理原理的相通上。

【关键词】或有事项重分类调整预计负债补偿金额基本确定
一般而言，或有事项是会计核算工作中的术语，而重分类调整则是审计工作中的术语。

虽然会计与审计分属两个不同的专业领域，但现实工作中，这两者却有着千丝万缕的紧密联系，而这种联系也体现在或有事项的处理与重分类调整两件事项处理原理的相通上。

一、或有事项的会计处理
按现行企业会计准则（以下简称“会计准则”）的定
义，所谓或有事项，通常是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。

常见的或有事项包括：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全合同）、亏损合同、重组义务、承诺、环境污染整治等。

或有事项的结果一般会产生预计负债或者或有负债。

或有负债因不符合负债的定义及确认条件，因此企业不应该确认或有负债，而只能对其进行披露。

但随着时间的推移及未来事项的发生或不发生，或有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务，该现时义务可能被证实很可能（根据会计准则应用指南的规定，“很可能”是指发生的可能性大于50% 但小于或等于95%，下同）会导致企业经济利益流出，并且其金额能够可靠计量，这时，企业就应当单独确认一项预计负债。

例如，A 公司涉及一起被诉商标使用侵权案，至当年年底时尚未收到法院的判决。

经咨询律师后，律师认为公司胜讼的可能性为40%，败诉的可能性为60%。

如败诉则需赔偿起诉方300 万元。

此时，因公司败诉的可能性为60%，达到“很可能”发生的标准，因此 A 公司应在资产负债表中单独确认该诉讼案败诉所致的“预计负债”金额300 万元。

而对于企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出的全部或部分预期可从第三方或其他方得到补偿的，只要此补偿金额基本确定（根据会计准则的规定，“基本确定”是指发生的可能性大于95% 但小于 100%，下同）能够收到时，企业就能对基本确定能预期收到的补偿金额作为一项资产予以确认，且确认的资产金额不能超过所确认的负债的账面价值。

对于该项确认的资产，会计准则同时强调了一个词——“单独”，即是说，对于基本确定预期可获得的补偿在确认为一项资产时，应单独记账，不能作为预计负债金额的抵减项目。

比如在上述案例中，A 公司的商标使用权是通过 B 公司的授权善意取得的，诉讼赔偿款可从B 公司得到部分补偿。

经咨询律师，基本确定可收到的补偿金额为220 万元。

则 A 公司在确认“预计负债”300 万元的同时，再单独确认一项“其他应收款”220 万元，而不能以此两者直接冲减后，以净额 80 万元作为“预计负债”的记账金额。

这里体现了或有事项处理的一个原则——资产和负债项目应单独列示，而不能相互抵销！
二、审计重分类调整
笔者浏览了现行的相关审计准则及教材，疑似均未
对“重分类调整”进行较具体明确的定义。

与之最相近一个定义是C P A 考试统编《审计》教材中的“重分类错误”——是指因企业未按企业会计准则列报财务报表而引起的错误。

那么由此推论，“重分类调整”即是对财务报表中的重分类错误进行调整的活动——其对象就是财务报表，而且仅针对资产负债表！
按照现行会计准则的规定，预收账款情况不多的，可不设置“预收账款”科目而将预收的款项直接计入“应收账款”科目；预付账款不多的情况下，可不设置“预付账款”科目而将款项直接计入“应付账款”科目。

但是，由于“应收账款”和“预付账款”属资产类科目，而“预收账款”和“应付账款”属负债类科目，且不说这样资产类科目和负债类科目合并设置后，资产类科目下会出现明细项目为贷方余额而负债类科目下会出现明细项目
2012.2 新会计23
会计准则Modern Accounting
为借方余额的情况，就是不这样合并设置科目，企业在正常的经营活动中也经常会出现这种明细项目反向余额的情况。

审计时，如果企业存在以上列举的合并设置会计科目的情况，或者出现反向明细余额的情况，只要没有其他的核算错误，审计人员就不能将其认定为核算不规范。

但是，现行会计准则规定企业应当客观、真实、公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，因此在编制财务报表时，就需要对这些反向明细项目余额进行重分类调整。

重分类调整，具体说来，就是根据会计明细项目的期末余额而非总账科目余额（净值）确定其在财务报表的填列方向；当资产类往来会计明细科目余额出现贷方余额时，就不再是债权而是一种债务，应重分类到负债类科目；反之，当负债类往来会计明细科目出现借方余额时，也不再是债务而是一种债权，应重分类到资产类科目。

重分类调整调表不调账，即不对明细账和总账进行账务调整，只对报表明细项目余额的报表填列方向进行调整。

如果不这样进行重分类处理，而直接以总账余额反映到会计报表当中，则不能反映企业资产及负债情况的本来面目，无法真实反映企业的财务状况，甚至影响到企业财务指标计算的准确性和有用性，直接导致企业管理层作出错误决策。

常见的可能需要进行重分类调整的几个对应的报表项目主要有：“应收账款”与“预收账款”互相重分类调整；“应付账款”与“预付账款”互相重分类调整；“其他应收款”与“其他应付款”互相重分类调整；“货币资金”中一年以上的定期存款重分类调整为“其他非流动资产”；“长期待摊费用”中在一年内（含一年）摊销的明细项目重分类调整为“一年内到期的非流动资产”；“长期借款”中一年内到期的明细贷款项目重分类调整为“一年内到期的非流动负债”；债权性的“可供出售金融资产”
或“持有至到期投资”中的属于一年内到期的明细项目重分类调整为“一年内到期的非流动资产”；资产负债表日起一年内到期的负债，企业预计能够自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的明细项目，应当重分类调整为“非流动负债”；企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议，导致贷款人可随时要求清偿的负债，应当重分类为“流动负债”；原会计制度中的“待摊费用”与“预提费用”互相重分类调整等等。

对财务报表项目进行重分类调整，也体现了一个原则——资产项目和负债项目的金额不得相互抵销，即不得以净额列报
（除去资产科目的备抵科目之外）。

三、结语会计工作与审计工作虽有区别，却又是紧密联系在
一起的，如会计师事务所提供审计服务的一个重要功能就是对会计工作的成果——财务报表的列示及披露内容的真实性、公允性进行评价并发表意见。

因此，在财务人员编制财务报表的工作中，会涉及到重分类调整；同样，在审计工作中也会涉及到对或有事项处理正确与否的判断。

（作者为高级会计师、CPA、CIA）
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★关于物流企业大宗商品仓储设施用地城镇土地使用税政策的通知（财税〔2012〕13 号，1 月 20 日）
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