国际税收的概念

国际税收的概念
批i无限纳税义务:指纳税人就其来源于全球范围内的所得或财产对其所在国负有纳税义务。

无限纳税义务只适用于本国居民(公民)。

国际税收的概念
•它指两个或两个以上国家政府，在对跨国纳税人行使各自的征税权力而形成的征纳关系中，所发生的国家之间的税收分配关系。

其含义：
•1.国际税收不能离开国家税收而存在。

•2.国际税收离不开跨国纳税人这个因素。

•3.国际税收的本质是国家之间的税收分配关系。

书上：国际税收是在开放的经济条件下因纳税人的经济活动扩大到境外以及国与国之间税收法规存在差异或相互冲突而带来的一些税收问题和税收现象。

#国际直接投资：也称对外直接投资（FDI），是指一国企业或个人在另一国企业中拥有全部或一部分经营管理权的投资。

包括在国外创办独资企业或合资企业、收购国外企业一定比例（一般为10%）以上的股权。

#国际间接投资：是指一国企业或个人购买另一国企业发行的有价证券但不对其拥有经营管理权的投资。

包括购买国外企业的债券或购买国外企业一定比例（一般为10%）以下的股权。

税收管辖权：是国家主权在税收领域的体现，是一国政府在征税方面行使的权力。

它表现在一国政府有权决定对哪些人征税、对哪些东西征税、征什么税、征多少税等方面。

税收管辖权是国家主权的组成部分，而国家主权行使范围遵循以下两原则：
⏹（1）属地原则
⏹根据该原则，一国政府对其所属的领土内的
一切人与物，以及所发生的事件，有权按照
本国的法律和习惯做法实施管辖。

⏹（2）属人原则
⏹（3）总机构所在地标准：凡是总机构设在
本国的法人均为本国的法人居民。

总机构指法人的主要营业场所或主要办事机构。

⏹（4）主要经营活动标准
⏹（5）选举权控制标准：法人的选举权和控
制权如果被某国居民股东所掌握，则这个法人即为本国的法人居民。

#总机构所在地标准与实际管理和控制中心标准的区别
⏹总机构所在地，即公司总部所在地，它强调
的是法人组织结构主体的重要性。

⏹实际管理和控制中心，强调的是法人权力机
构和权力人物的重要性，一般根据公司董事会的召开地或公司董事的居住地来判断。

#对于同时成为两国居民的自然人身份的判定当各国因自然人居民身份判定规则不同，而导致自然人发生双重居民身份时，其最终居民身份通常按以下顺序协商判定：
➢住所
➢重要利益中心
➢居所
➢国籍
双方协商
#对于同时成为两国居民的法人身份的判定
当各国因法人居民身份判定规则不同，而导致公司出现双重居民身份时，通常认定该公司应当为实际管理和控制地所在国的居民公司。

所得来源地的判定
a.投资所得：
股息——分配股息公司的居住国为股息所得的来源国
利息——
1.以借款人的居住地或信贷资金的使用地为标准来判定借款利息的来源地
2.以用于支付债务利息的所得之来源地为标准来判定利息的来源地
3.以借款合同的签订地为标准来判定利息所得的来源地
4.以贷款的担保物（不动产或动产）所在地来判定利息的来源地
特许权使用费
特许权使用费
1.以特许权的使用地为特许权使用费来源地
2.以特许权所有者的居住地（即对无形资产提供法律保护的国家）为特许权使
用费来源地
3.以特许权使用费支付者的居住地为特许权使用费来源地
4.以无形资产的开发地为为特许权使用费来源地
租金所得
与特许权使用费判断标准基本相同，各国依据产生租金的财产使用地或所在地，财产租赁合同签订地或者租金支付者居住地。

#常设机构取得的投资所得并入营业所得中征收公司所得税；固定基地取得的投资所得并入独立劳务所得征收个人所得税。

劳务所得
3种标准
1.劳务提供地标准：纳税人在哪个国家提供劳务或在哪个国家工作，其劳务报酬即为来源于那个国家的所得。

#在非居住国设有固定基地，并且其所得归属于该固定基地；
2.劳务所得支付地标准
3.劳动合同签订地标准
课件上与书上不一样
⏹确定独立劳务所得来源地
⏹a.劳务提供地标准
在非居住国设有固定基地，并且其所得归
属于该固定基地；
⏹b.停留时间标准
一个年度中在非居住国停留累计超过183天，并且其所得是在该期间内取得；
⏹c.支付地标准
其所得由非居住国的居民支付或者由设在该国的常设机构或固定基地负担，并且在一个年度内超过一定金额限度。

⏹（2）确定非独立劳务所得来源地
⏹a.停留时间标准
一个年度内在非居住国停留累计超过183天；
⏹b.支付地标准
其报酬由非居住国的居民雇主支付或代表该雇主支付；其报酬由雇主设在非居住国的常设机构或固定基地负担。

⏹确定董事费和其他高级管理人员所得、表演
家和运动员所得、退休金和政府职员所得来源地
主要采用支付地标准（有限定条件）
财产所得
对于不动产，各国以不动产所在地为不动产所得来源地
经营所得
经营所得：是个人或公司法人从事各项生产性或非生产性经营活动取得的纯收益。

1.交易地点标准
2.常设机构标准
常设机构：是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所。

#要素一：关于营业场所的认定
营业场所：指企业用于从事营业活动的房屋、设施或装置，而不管
是否也被用于其他目的。

–不要求其具有完整性；
–不管是自有、租用、或通过其他形式为企业所支配。

⏹要素二：关于固定性的认定
⏹营业场所必须与确定的地理位置相联系。

⏹营业场所必须以长期使用为目的，具有一定程度的永久性。

⏹视为常设机构列举
–其范围通常包括：
–（1）管理机构；分支机构；办事处；工厂；车间（作业场所）；
矿场等开采自然资源的场所。

–（2）建筑工地、建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，但该工地、工程或活动以连续为期6个月或12个月以上为限。

–（3）非独立地位代理人
⏹非独立地位代理人
–法律上不独立（受其他企业或个人控制，本身并不专门从事代理业务），或者法律上虽然独立，但经济上不独立；
–在具有以被代理人名义与第三人签订合同的权力并经常使用这种权力的条件下，该非独立代理人即构成被代理人的常设机构。

–经常为被代理人保存货物或商品，并代表被代理人经常交付货物或商品的非独立代理人，应被认定为常设机构。

（《联合国范本》）–关于跨国保险业的非独立代理人
一国保险企业在另一国通过非独立代理人代理保险业务收取保费，即使该代理人没有以被代理人的名义签订保险合同，该代理人也应被认定为常设机构。

（《联合国范本》）
⏹ c.不得视为常设机构的列举
1）反列举
⏹专为储存或陈列本企业货物或商品的目的而使用的场所；
⏹专为储存或陈列的目的而保存本企业货物或商品的库存；
⏹专为通过另一个企业加工的目的而保存本企业货物或商品的库存；
⏹专为本企业采购货物或商品或者收集情报的目的而设有的固定营业
场所；
⏹专为本企业进行任何其他准备性质或辅助性质活动的目的而设有的
固定营业场所
⏹ d.缔约国一方居民公司受控于缔约国另一方居民公司或其他公司，
不能据此认定该居民公司是另一公司的常设机构。

⏹ e.对于从事国际运输业务所取得的经营所得应尽在所属企业的实际
管理机构所在国（居住国）征税，或者由缔约国双方经协商对其所得按一定比例课税。

国际重复征税
•两个或两个以上国家，对同一或不同跨国纳税人的同一课税对象或税源征收相同或类似的税收。

•#a.法律性重复征税
–法律性重复征税：不同征税主体对同一
纳税人的同一课税对象同时行使征税
权。

•b.经济性重复征税
–经济性重复征税：不同或同一征税主体
对不同纳税人的同一课税对象同时行使
征税权。

书上：
约束居民管辖权的国际规范
对自然人行使居民管辖权的国际规范
最终确定：1.长期性住所2.重要经济中心3.习惯性住所4国籍
对法人行使居民管辖权的国际规范：按实际管理机构所在地确定
约束地域管辖权的国际规范
经营所得：以常设机构标准确定
劳务所得：非独立劳务：缔约国一方居民因受雇而取得的工资薪金等报酬由居住国征税
独立劳务没有规范
投资所得：支付人所在国与所得受益人所在国共享征税权。

只是两范本规定，支付人所在国按一个较低的税率对股息利息征税，以保证受益人所在国试试外国税收抵免后仍能征到税。

财产所得：由不动产的所在国对不动产所得和转让收益征税
#扣除法：一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其将该所得负担的外国税款作为费用
从应税外国所得中扣除，只对扣除后的余额征税。

减免法：一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税。

免除法：一国政府对本国居民的国外所得给予全部或部分免税待遇。

抵免法：一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其用国外已纳税款冲抵在本国应缴纳的税款。

抵免法两种形式：直接抵免：居住国的纳税人用其直接缴纳的外国税款冲抵在本国应缴税款。

间接抵免：居住国的纳税人用其间接缴纳的外国税款冲抵在本国应缴税款。

税收饶让：一国政府对本国居民在国外得到减免的那部分所得税，视同已经缴纳，并允许使用这部分被减免的外国税款抵免在本国应缴纳的税款
#免除国际重复征税的方式
•单边方式
–单方面免除
•双边方式
–通过签订双边税收协定来免除
•多边方式
–通过签订多边税收协定来免除
•（1）免除的主体被限制为居住国的居民（公民）
•（2）免除的客体被限制从非居住国获取的已纳税的跨国所得或一般财产价值
•（3）免除的税种被限制为所得税和一般财产税类的税种
•我国企业所得税对纳税人已纳国外税额采用分国不分项的限额抵免；
•我国个人所得税对纳税人已纳国外税额采用既分国又分项的限额抵免。

•国际避税：跨国纳税人利用国与国之间的税制差异以及各国涉外税收法规和国际税法中的漏洞，在跨国经济活动中，通过种种不
违法手段，规避或减少有关国家纳税义务的行为
•国际避税的起因
•（1）各国税收制度的差异
•（2）国际税收协定的大量存在
•（3）国际重复征税难以完全消除
•（4）国际税收管理上存在困难和疏漏
国际避税地：那些被人们借以进行所得税和财产税国际避税活动的国家和地区。

转让定价：公司集团内部机构之间或关联企业之间相互提供产品，劳务财产而进行的内部交易作价。

跨国转让定价：跨国公司集团内部分设在两个国家但隶属于统一法人企业的两个机构或同属一个公司集团的两家关联企业进行交易时的内部作价。

#转让定价基本形式
•购销业务
•融资业务
•劳务业务
•无形资产
•有形财产
滥用国际税收协定：一个第三国居民利用其它两个国家之间签订的国际税收协定或取其本不应获得的税收收益。

跨国公司的转让定价策略
•1）税务目标
•（2）非税务目标
•打入与控制市场
•调节利润
•避免外汇风险
•避免或减少东道国外汇管制
•避免或减少投资的政治风险
•挤占合资企业利润
国际避税地的类型
•不征收任何所得税的国家和地区
•巴哈马
•百慕大
•开曼
所得税税率较低的国家和地区
•瑞士
•列支敦士登
•新加坡
•爱尔兰
•海峡群岛
•（3）所得课税仅实行来源地管辖权的国家和地区
•香港
•巴拿马
•塞浦路斯
•（4）对某些特定种类公司提供特殊税收优惠的国家和地区
•卢森堡
•荷属安德列斯
•（5）某些签有大量税收协定的国家
•荷兰
国际避税地的非税条件
•（1）政治和社会稳定
•（2）交通和通讯便利
•（3）银行保密制度严格
•（4）对资金往来无管制
跨国纳税人利用国际避税地的主要形式
•（1）利用基地公司避税
•定义
•类型
•控股公司:在一个有广泛税收协定的国家设立中介性的国际控股公司，同时利用该控股公司对海外子公司进行参股，并取得股息。

•金融公司
•贸易公司
•许可公司
•受控保险公司
•服务公司
•航运公司
•（2）利用信托形式避税
•什么是信托
•信托的潜在避税功能（普通法系条件下）
•建立信托的形式
•个人持股信托公司
•以信托掩饰股东权力
•订立信托合同
#其他常见避税方式
滥用国际税收协定：一个第三国居民利用其它两个国家之间签订的国际税收协定或取其本不应获得的税收收益。

•滥用税收协定的方式
•a.设置直接导管公司
–第三国（非缔约国）居民在缔约国一方
设立完全受其控制的子公司,即“导管公
司”。

–“导管公司”(conduit company) ：第
三国居民为了利用非居住国税收协定达
到避税之目的，而在该协定缔约国一方
成立的完全受其控制的子公司。

该子公
司作为缔约国的居民公司可以享受缔约
国税收协定中的税收优惠待遇，再通过
母子公司关系把受益传递给该第三国居
民，从而使该第三国居民间接地得到缔
约国税收协定的好处。

–目的：第三国居民滥用其他两国之间的
税收协定，主要是为了规避有关国家的
预提税。

•b.设踏脚石导管公司（间接导管公司）
其他避税方式
•（1）利用延期纳税的规定
•（2）选择有利的国外经营方式
•一是分支机构与子机构的选择
•通常作法：
–跨国公司到一国投资办厂，在生产初期
的亏损阶段，以分公司的形式从事经营；
进入正常盈利阶段后，改为建立子公司
的形式。

•避税原理：
–总、分公司与母、子公司的财务处理不
同，总、分公司合并计税，母、子公司
分别独立计税，跨国公司因此选择有利
的公司组织形式进行避税。

•二是合伙企业与公司的选择
•（3）利用税收优惠
•（4）利用“资本弱化”
•含义：
–在公司的资本结构中,降低股本的比重，
提高贷款的比重。

•避税原理：
–利息和股息的税务处理不同，利息可以
在所得税前列支，股息为所得税后分配，
因此使资本弱化成为一种避税手段。

•（5）避免成为常设机构
•（6）跨国自然人避免成为居民（国民）•变更国籍
•住所的真正迁移
–纳税人把在高税国的住所迁移到低税
国，改变其高税国的居民身份，逃避高
税国行使居民税收管辖权，减轻甚至免
除其税负。

•（7）跨过法人避免其居民身份
•居所的真正迁移
•虚假迁出与转移
构成跨国关联企业的判定：当缔约国一方企业直
接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本，或者同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或资本，在上述任何一种情况下，两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系
跨国关联企业之间收入和费用分配的原则
⏹正常交易原则(ALP,arm’s length
principle)
含义：跨国关联企业之间发生的收入和费用，应当按照独立企业之间的交易原则行事，即按照市场竞争原则进行关联企业之间的交易，其定价应当与非关联企业之间在相同情况下的交易定价一致。

总利润原则
按照一定标准将跨国公司总利润分配给各关联企业
转让定价的调整方法
⏹1）可比非受控价格法：根据相同交易条件
下非关联企业同类交易价格，来调整关联企
业之间转让定价的方法。

⏹（2）再销售价格法：以关联企业交易的买
方，将购进的货物再销售给非关联企业时的销售价格（即可比的非受控的转售价格），减除合理毛利后的余额为依据，来调整关联企业之间转让定价的方法。

⏹正常交易价格=再销售价格×（1-合理毛
利率）
⏹（3）成本加利润法：以关联企业受控交易
产品的生产成本，加上合理的利润，来调整关联企业之间转让定价的方法。

⏹正常交易价格=成本×（1+合理毛利率）⏹（4）可比利润法（CPM）
⏹它指按非受控纳税人（可比方）与其他非受
控纳税人从事同样的经营活动取得的收益（利润水平指数），推算出受控纳税人（被检查方）从事交易的独立成交结果。

5.利润分割法（PSM）
即对由若干个关联企业共同参与的交易所产生的最终合并利润，要按照各企业承担的职责和对最终利润的贡献确定一个分配比例，并据此在各关联企业之间分配合并利润的方法。

⏹利润分割法分为贡献分析法（一般利润分割
法）和剩余利润分割法。

⏹贡献分析法（一般利润分割法）根据关联交易各参与方所执行的功能、承担的风险以及使用的资产，确定各自应取得的利润。

⏹剩余利润分割法将关联交易各参与方的合并利润减去分配给各方的常规利润的余额作为剩余利润，再根据各方对剩余利润的贡献程度进行分配。

⏹6）交易净利润法
⏹它以可比非关联交易的利润率指标确定关联交易的净利润。

利润率指标包括资产收益率、销售利润率、完全成本加成率、贝里比率等。

⏹预约定价协议是指，在进行跨国交易前，跨国关联企业纳税人和税务当局之间就其转让定价方法达成的协议。

在协议约定的期间内照此执行，税务局不再进行转让定价调整。

⏹CFC法规
⏹它指有关国家对境外位于避税地的受控公
司的相关未分配的税后所得，按照账面的实
现期征税，即对该类公司不予延期纳税的待
遇。

CFC法规适用的主体对象：受控外国公司（CFC）受控外国公司(CFC)就是由本国居民直接或间接控制的外国公司
反滥用税收协定
⏹其关键是解决“导管公司”的问题，具体措
施：
一是制定防治协定滥用的国内法规。

⏹二是在协定中列明有关条款。

具体方法有
（1）禁止法
⏹（2）排除法
⏹（3）透视法
⏹（4）承受税收法
⏹（5）渠道法
⏹（6）真实法
其他反避税措施
⏹资本弱化法规
⏹限制利用改变公司组织形式的避税
⏹限制避税性移居
经济合作范本和联合国范本两者结构框架和条款基本一致，但指导思想有差异。

经合强调居民管辖权，联合注重扩大地域管辖权。

区别：
常设机构范围
对常设机构经营利润征税问题。

联合“引力规则”经合“归属原则”
关于船运和空运收入问题
关于股息征税问题
关于利息征税问题
关于特许权使用费征税问题，经合收款国独占，联合付款国也占
关于劳务所的征税问题
关于退休金征税问题
关于税收情报交换的规定
国际税收协定的作用
•（1）避免国际重复征税
•（2）防止国际避税、逃税
•（3）避免国税收歧视
•（4）贯彻有关国家的税收优惠政策。