浅析会计准则与企业所得税法的合理接轨

山东英才学院
毕业设计（论文）题目：浅析会计准则与企业所得税法的合理接轨
学生姓名刘娟
学院经济管理学院
专业财务管理
学号 201101050134 指导教师
2015年5月18日
毕业设计（论文）原创性声明
本人郑重声明：所提交的毕业设计（论文），是本人在导师指导下，独立进行研究工作所取得的成果。

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论文作者签名：日期：年月日
导师签名：日期：年月日
目录
摘要 (III)
Abstract (II)
一、引言 (1)
二、会计准则与企业所得税法相关研究的理论基础 (1)
（一）相关概念的定义 (1)
（二）会计制度与税收法规的关系 (1)
1.会计与税收的关系 (2)
2.会计准则与税法的关系 (2)
（三）税会关系模式类型 (3)
（四）我国会计制度与所得税法模式的发展历程 (3)
1.计划经济体制下的税会统一阶段 (4)
2.市场经济体制下的税会分离阶段 (4)
三、我国会计准则与企业所得税法差异及原因分析 (4)
（一）我国企业所得税法与会计准则之间的差异 (4)
1.资产类差异 (6)
2.收入类差异 (6)
3.成本类差异 (6)
（二）差异产生的外部因素 (7)
（三）差异产生的内在原因分析 (7)
1.会计准则与所得税法的目标不同 (7)
2.会计准则与所得税法的制定机构不同 (7)
3.会计准则与所得税法遵循的原则和基础不同 (8)
4.会计准则与所得税法的职能不同 (8)
四、差异协调的必要性和可行性分析 (8)
（一）我国上市公司税会差异的实证分析 (8)
1.“会税”差异的公式设定 (8)
2.样本选择与数据来源 (8)
3.数据结果分析 (9)
（二）会计准则与所得税法差异协调的必要性 (10)
1.差异过大会导致税收的损失 (11)
2.差异过大会增加财务核算和纳税成本，使纳税效率降低 (11)
3.差异过大会降低会计信息质量，导致财务虚假信息 (11)
4.差异过大会增加纳税人涉税风险，使征、纳税双方起争执 (11)
5.差异过大会影响政府的权威性 (12)
（三）会计准则与所得税法差异协调的可行性 (12)
1.发展过程中的相辅相成性 (12)
2.服务对象的内在一致性 (12)
3.观念上的相通性 (12)
五、会计准则与所得税法差异的协调方法 (12)
（一）会计准则与所得税法协调的基本原则 (13)
1.合理性原则 (13)
2.成本效益原则 (13)
3.实用性原则 (13)
4.严谨性原则 (13)
（二）会计准则与企业所得税法差异协调的整体建议 (13)
1.会计准则与所得税法的制定部门应加强合作 (13)
2.增加会计信息的披露 (14)
3.税法应适当放宽对企业会计方法选择的束缚 (14)
4.建议制定部门进一步协调两者的差异 (14)
5.参考国外的经验，降低隐行收入 (15)
6.在制定过程中应该多方参与、反复博弈以达到均衡 (15)
7.规范纳税调整行为 (15)
8.提高征纳税双方的业务素质 (15)
9.强化监管与控制,缩减人为差异 (16)
（三）差异协调的具体对策 (16)
1.与资产类有关的差异协调 (16)
2.与收入类有关的差异协调 (16)
3.与成本类有关的差异协调 (16)
六、总结 (18)
参考文献 (19)
致谢 (20)
浅析会计准则与企业所得税法的合理接轨
摘要：近年来，全球一体化和经济市场化在日趋加强，中国已经逐渐加快会计和税收制度改革的步伐。

在变革过程当中,会计准则与税法的差异也越来越大, 这是我国会计准则体系和税法体系逐渐独立完善的必经之路，给整个经济的发展带来了重大影响,如何正确处理两者之间差异的协调已成为目前亟待解决的重要问题。

本文以会计和税法的相关理论为依据，分析了两者存在差异的原因，从多角度对企业会计准则与企业所得税法的差异进行了全方位的分析，并利用实证分析法论证了差异存在的客观性，阐述了过度差异带来的不利影响，揭示二者差异协调的必要性和可行性，并提出了处理会计与所得税差异的总体思路和具体方法。

关键词：会计准则；企业所得税法；差异协调
Reasonable convergence of accounting standards and corporate
income tax law
Abstract: In recent years, globalization and the market economy in the increasingly strengthened, China has gradually accelerate the pace of fiscal and tax system reform. In the process of change among the differences between accounting standards and tax law also growing up, which is China's accounting standards and tax system gradually independent sound only way, to the whole economic development has brought great impact, how to deal properly reconcile the differences between the two has become an important issue to be solved now. In this paper, the theory of accounting and tax law as the basis to analyze the reasons for the differences between the two, from different angles and differences in accounting standards for business enterprises income tax law a full range of analysis, and the use of empirical analysis demonstrates the existence of differences objectivity, describes the adverse effects caused by the excessive differences, reveal both the necessity and feasibility of coordinated differences, and puts forward the general ideas and specific approach to accounting and tax differences.
Keywords: accounting standards; corporate income tax law; difference coordination
一、引言
在经济发展过程中，会计与税收一直都是相互联系的，两者始终紧扣共同发展，但由于企业所得税法与会计准则由于规范的对象和目的不同而存在着无法消除的差异，因此企业进行纳税调整是必须的，对两者不协调而导致的问题应及时加以解决，解决的途径就是在制度层面上加强税收法规与会计准则的协作。

企业作为在市场环境中的主要参与者，以会计准则为基础，向企业会计信息使用者包括管理层、投资者等提供确保真实完整可靠，可供决策的财务报告。

在日常的企业活动中，企业不仅要依照会计准则来处理交易事项，还要按照税法的规定担负起纳税义务。

近年来，全球一体化和经济市场化在日趋增强，中国已经逐渐加快会计和税收制度的改革。

我们的会计和税收体系正逐步与公认会计准则(GAAP)和国际税收惯例接轨。

2006年财政部颁布了《企业会计准则》，自2007年1月1日在国内上市公司开始执行，我国企业会计准则体系包括一项基本准则和三十八项具体准则以及应用指南，2014年，又相继颁布了三项具体准则[1]。

2007年颁布了《中华人民共和国企业所得税法》，自2008年1月1日起施行。

新的企业会计准则和所得税法加强了税收征管部门和会计政策制定机关之间的沟通交流，完善了会计核算和税收管理等方面的规定。

新企业所得税的税收优惠政策，影响了公司的投资策略，促进了企业的发展，从一定程度上让社会资源分配结构更加完善，另外，此优惠政策还促进了国家经济的发展并让它呈现稳步快速增长的状态。

然而，由于企业和国家所谋求目标的本质差异，导致会计准则和税法之间的差异。

面对变化莫测的市场经济环境，对于企业而言，要求会计制度体现它的敏捷灵巧性；但是政府要求企业必须履行纳税的义务，因而税法具有强制性。

两者之间的差别，使会计和所得税法也有所互异，为了我国经济的和谐发展，协调两者就显得十分必要。

本文将结合我国的具体发展环境，对两者的差异和合理接轨，展开更深层次的探索。

二、会计准则与企业所得税法相关研究的理论基础
（一）相关概念的定义
会计准则是规范会计账目核算、会计报告的一套文件。

它的使用范围主要是会计实务[2]。

建立会计准则的目的便是利用一整套的会计体系方法, 向管理者和投资者等提供企业的财务报告，来满足会计信息使用者的信息需要，让他们及时了解与企业单位有关的财务运营状况和企业经营利润成果等情况。

税收法规是国家凭借其政治权利，无偿取得财政收入所依据的准则和规范的总称。

企业所得税法是指由全国人大制定的用来调整企业所得税征收与缴纳方面的权利及义务关系的法律规范[3]。

（二）会计制度与税收法规的关系
1.会计与税收的关系
会计是以货币为主要计量单位，反映和监督一个单位经济活动的一种经济管理工作[4]。

从宏观和微观层次来看，会计是属于微观层面上的管理工作，它为税收征收管理工作提供会计信息支撑，是税收的微观基础。

税收是政府为了满足社会公共需要，凭借政治权力，强制、无偿地取得财政收入的一种形式。

税收是政府依据政治权力取得财政收入的一种重要手段，征税的目的是满足社会公共需要，对社会资源进行合理配置。

作为经济体系中的两个重要方面,会计与税收二者之间的关系既彼此影响又相互独立。

相比之下，会计是基于微观经济主体对宏观经济产生影响，而税收是基于宏观层面来影响微观领域。

会计与整个社会的经济运转有很大的关联；而税收对企业实行征收管理是立足于国家宏观经济调节的需求。

税收工作的开展以会计核算的数据为依托，同时税收法规又影响会计规范的制定。

具体关系见下图2-1：
图2-1会计与税收规范的关系图[5]
2.会计准则与税法的关系
会计准则与税法的关系由会计与税收之间的关系来确定，两者不仅有差别，而且也有紧密的关联。

区别具体见表2-1
表2-1 会计准则与税收法规的区别
项目会计准则税收法规
目标准确、完整和可靠地反映企业的财
务状况、经营成果和现金流量等信
息,为财务报告使用者提供决策有
用的信息确保国家利益和纳税人的合法权益,维护正常的税收秩序，促进资源的合理配置
基本前提会计核算的基本前提有:会计主体
、持续经营、会计分期、货币计量税法要求纳税人在规定时间内如实自主申报,税务机关依照规定对纳税人履行纳税义务的情况进行监督检查
制定机关财政部根据《会计法》制定并颁布
会计准则
税法由全国人大制定并颁布实施的
会计准则与税法之间也存在着密切的关系。

会计信息是税收工作基础，会计准则的制定同时受税法的影响。

会计信息质量是由会计规范确保的，税法目标能否实现与会计信息质量的好坏有关，另外，税法在计量尺度以及数量方面均作了严格的规定，所以在进行会计计量时也必须遵照税法的安排。

（三）税会关系模式类型
由于世界各国历史发展渊源不同，所以各国的政治经济、历史文化以及社会环境肯定是存在差别的，因此，每个国家的会计与税法的关系模式也会有所区别。

纵观国内外众多的专家学者对此问题的研究以及各国对税会关系模式的实践，两者的关系模式主要表现为三类模式：一是两者共同发展的税会模式即税会统一模式，二是两者分离且各自自行发展的税会模式即税会分离模式，三是二者尽量相互协调的发展模式即税会混合模式。

英、美等资本主义发达国家采用税会分离模式，因为他们实行的是自由市场的资本主义经济体制,政府较少干涉经济的发展，资本市场最为发达，大部分企业进行股权性融资,银行仅作为债权人行使职能[6]。

会计准则的制定由民间社会组织决定,强调会计政策的多样灵活性。

财务报表编制目标以“决策有用观”为主,要求能客观真实地反映企业状况及经营成果等会计信息, 更多的是为企业投资者以及管理层提供会计信息，因而在处理会计事项时不受税法原则的管制。

此模式下，平时按会计规定处理，当期末涉及有关税的计算及纳税的时候，再按照税法规定调整纳税。

在法国、德国等国家，资本主义经济发展水平略低于英美资本主义发达国家，国有经济占据有利地位，国家有计划指导经济发展，对经济直接进行干预，企业债权性融资比例高且银行发挥的职能较多，所以一般会采用税会统一模式。

会计准则一般由政府制定,并强调会计证据的合法性。

编制财务报告以“受托责任观”为主，遵循税法的要求，来满足社会经济发展的需求。

税会统一模式强调财务报告要和税法的要求相符；在会计事项的处理上，企业要严格依照税法制度执行，与税法要相一致。

在该模式下，会计彻底服从于税法，确定会计制度是为缴税服务的，企业会计要以保障国家税收利益为目的，税法对会计有显著的影响。

税会混合模式，代表国家是日本。

两者不是完全分离，也不是完全统一的，而是两种模式的混合型。

该模式下，其中某些制度是由政府制定的。

日本的公司一般都是家族企业，银行持股比例较大，与国家垄断资本主义的形式相类似。

另外日本的证券
市场比较发达，但是股票一般不对外交易，基本都是内部交易。

税务核算通常以会计核算为准，跟我们国家的模式较为接近，但也不完全一样。

三种模式各自有不同的优势。

税会分离模式能够提高资源分配效率，完善资本市场的有效性，准确公正地反映企业的财务状况等；税会统一模式能公平地解决税负问题,同时能有效地降低会计核算和税收成本,并且对企业财务诈骗、偷税逃税等行为有一定的防范作用；税会混合模式能够满足多方面的需要，是上述两种模式优势的结合。

（四）我国会计制度与所得税法模式的发展历程
我国的会计准则与所得税法关系模式的发展历程曾经经历过两者完全一致的过程,但最终进入了会计与税法渐渐分离的阶段。

由于我国经济体制不断进行改革,两者的目标逐步发生偏离,因此会计与税法也发生了分离。

本文对此进行总结，将我国税会关系模式的发展归纳为两个阶段, 即税会统一阶段和税会分离阶段。

1.计划经济体制下的税会统一阶段
20世纪90年代之前，我国实行的是税会统一模式，强调会计系统应该完全服从于税法，会计制度中的某些核算方式要跟税法规定的计算方法一致，会计制度的确定是为缴纳税收服务的。

当时我国实行的是以公有制为基础的计划经济体制，政府对经济直接进行干预，企业没有自己独立的经济地位和利益，企业获得的利润要上缴归国家所有。

税收核算结果是根据会计核算结果为依据的，所以那时的税法和会计制度维持着高度一致性,会计与税法在各项内容的规定及标准上基本是一致的,会计和税法都服务于保障国家财政税收这一目标。

计划经济体制下,税会统一模式满足了当时的需求，发挥了国家经营管理的职能。

这种模式既给企业会计核算提供了便利，又有利于国家的税收管理，并保证了国家的财政收入, 在制度上给督促企业税收的缴纳提供了担保和便利;也有利于制订和实施统一的会计制度。

但是这种模式桎梏了企业的自主权和活力,不利于企业积极性的施展,会计准则中某些条款非常僵硬,使企业的会计不能适应繁杂多变的经济环境,从而束缚了会计准则和税收法规的革新。

2.市场经济体制下的税会分离阶段
20世纪90年代之后，我国的改革开放的政策不断深入，社会主义市场也在如火如荼的地展开，为了满足中国经济体制改革的需要，税收与会计制度也在不断的调整。

92年我们国家颁布了第一个《企业会计准则》,标志着我国会计与国际公认会计准则的接轨。

进入21世纪后，因为经济一体化和全球化进程不断加剧，所以会计也越来越国际化,我国06年发布了修订后的会计准则。

07年的会计准则与08年企业所得税法的实施标志着我们国家税会分离模式已基本确定。

由于会计和税法在市场经济中发挥的作用和扮演的角色不同，另外它们两个也按照自身发展规律形成了各自的理论，使会计和税法在目标、内容和原则等方面存在差
异。

新的会计制度和税收条例反映了税收和会计相对孤立的原则，因此形成了我国现有的税会分离模式。

三、我国会计准则与企业所得税法差异及原因分析
（一）我国企业所得税法与会计准则之间的差异
1.资产类差异
第一，固定资产计量方面的差异。

固定资产计量方面的差异包括初始计量差异和后续计量差异。

而后续计量差异又包括折旧范围的差异、折旧年限的差异和折旧方法的差异。

具体差异分析见下面几个表。

表3-1 固定资产初始计量差异表
会计准则税 法
借款费用符合资本化条件时计入存货成本房地产企业借款开发房地产时才允许将借款费用予以资本化
差异分析:企业借款购置存货形成固定资产时，会计与税法对固定资产入账价值的规定不同
表3-2 折旧范围的差异比较表
会计准则税 法
企业应对所有固定资产计提折旧，但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产等按新会计准则规定计提的折旧，不得在税前扣除
差异分析：会计上的折旧注重实际价值量的流转和下降，税法上强调与收入的配比
表3-3折旧年限的差异比较表
会计准则税 法
企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命除另有规定外，对固定资产计提折旧规定了最低年限；另外企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限
差异分析：会计根据职业判断来确定折旧年限，而税法限制了最低折旧年限，同时规定了可以缩短折旧年限的情形，会计与税法很可能存在差异，需要相应调整应纳税所得额
表3-4折旧方法的差异比较表会计准则税 法
企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式选择固定资产折旧方法固定资产按直线法计算的折旧，准予扣除。

企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以采取加速折旧的方法
差异分析：会计对于折旧方法的选择，给予了企业较宽的职业判断权，而税法限制允许
加速折旧的范围。

因此，会计折旧与税法折旧很可能存在差异，需要相应调整应纳税所
得额
第二，无形资产摊销方面的差异。

无形资产摊销方面的差异包括摊销范围的差异、摊销年限的差异和摊销方法的差异。

具体见下表。

表3-5 摊销范围的差异比较表
会计准则税 法
使用寿命有限的无形资产应摊销，使用寿命不确定的无形资产不应摊销企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除
差异分析：对使用寿命不确定的无形资产税法可按10年摊销在税前扣除应当调减应纳税所得额，在以后转让、处置无形资产时，相应转回差异
表3-5 摊销年限的差异比较表
会计准则税 法
未明确规定无形资产的最低摊销年度无形资产的摊销年限一般不得少于10年。

作
为投资或者受让的无形资产，在法律或协议
、合同中规定使用年限的，可依其规定使用
年限分期计算摊销
差异分析：会计摊销年限为无形资产的经济使用寿命，而税法摊销年限为法定使用寿命
表3-6摊销方法的差异
会计准则税 法
无形资产摊销方法应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。

无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除
差异分析：会计可选择的摊销方法包括直线法以及类似固定资产加速折旧的方法，而税法只能采用直线法摊销
2.收入类差异
第一，收入确认方面的差异。

收入确认方面的差异见下表。

表3-7收入确认的差异比较表
会计准则税 法
在收入确认时主要遵循实质大于形式的原则，其强调相关经济利益的流入以及风险报酬的转移所得税法中对于收入的确认主要遵循相关法律依据和事实
差异分析：对于销售商品和提供劳务等行为的收入的确认时点是在取得相关销售凭证时
3.成本类差异
第一，成本费用扣除方面的差异，见下表。

表3-8成本费用扣除方面的差异
会计准则税 法
会计准则在成本费用扣除时遵循实质重于形式原则以及谨慎性原则，允许企业对可能发生的负债和成本进行预计和扣除强调成本费用发生的事实，对可能发生的负债不予确认，损失只有在实际已经发生的情况下才能在税前扣除，会计准则中计提的资产减值准则在税法中不允许作为成本费用科目扣除
差异分析：对于可能发生的负债和资产减值等方面存在差异第二，工会经费等扣除方面等差异，见下表。

表3-9 工会经费等扣除方面等差异会计准则税 法
企业按照规定计提的工会经费、教育经费支出、职工福利费，会计上允许全额扣除只允许部分扣除，其中规定上述支出只能扣除不超过工资薪金的2%、2.5%和14%的部分，并且工会经费只能在实际划拨之后才允许扣除
差异分析：工会经费、教育经费支出、职工福利费等扣除金额不同（二）差异产生的外部因素
国家的经济环境决定了是否存在会计准则和税法的差异，并随着经济环境的改变将会对二者有不同的要求。

在计划经济下，国有经济是主要的经济成分，企业的经营利润要上交给国家。

当时的财务核算体系完全按照税法的规定，税法和会计制度制定的目标要求保持高度统一，因此在这种情况下，两者没有什么区别。

伴随着经济体制的改革，市场已经成为调控的主要手段，企业的地位在不断提高，在这样的市场环境下，国家和企业的利益就会有偏差，利益目标的不同表现在制度制定上，于是会计与所得税法便产生了差异。

（三）差异产生的内在原因分析
本文从目标、遵循原则和职能方面分析了会计与税收法规差异产生的内在原因。

1.会计准则与所得税法的目标不同
会计准则的目标是及时向财务报表使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等决策有用的信息，并反映企业管理层受托责任履行情况。

所得税法的目标是为了保证财政收入,规范税收秩序,筹集资金以及调节经济活动运行。

由于会计和税法的不同目的，两者对同样的经济活动或事项就会有不同的规定。

比如所得税法规定:广告费和业务宣传费准予扣除不超过当年营业收入15%的部分,企业因购买国债所得的利息收入免征企业所得税等,而会计上则需要据实计算损益。

目的不同是两者产生差异的根本原因。

2.会计准则与所得税法的制定机构不同
新企业会计准则于2006年2月15日由财政部正式颁布，属于部门规章和规范性文件。

《企业所得税法》则是由中华人民共和国第十届全国人民代表大会第五次会议正式通过，属于法律。

由此可见，在法律地位上企业所得税法要优先于会计准则
3.会计准则与所得税法遵循的原则和基础不同
会计计算基础是权责发生制,确认会计要素时要保持谨慎的态度,不应高估资产或收益和低估负债或费用。

税法综合运用权责发生制原则、历史成本原则等各种原则。

税法对各种费用的扣除作了明确的规定，对收入的确认偏重业务经济价值的实现。

企业会计准则要求会计信息的准确性,而税法要求保证国家税收收入。

这些原则的运用也大不相同，因而使所得税法与会计准则孕育了差别。

4.会计准则与所得税法的职能不同
会计记录和反映企业生产经营活动，其功能是反映和监督。

税收是我们国家进行资源分配的重要手段，具备筹集收入，调节经济，调整分配三种功能，另外，它还具有监督纳税人生产经营活动的功能（由会计记录监督）。

四、差异协调的必要性和可行性分析。