企业上市要把好审计关——利安达审计九好集团案例分析

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经
济的发展带来了更加激烈的市场竞争，财务舞弊现象也更加严重，证监会因此通报与处罚了许多
违规的上市公司。

但是随着监管的日趋严苛，造假的手段也变得更加隐蔽，注册会计师面临着更大的审计风险。

与此同时，审计失败案例频频发生，社会对注册会计师的信任度逐渐降低。

在这种情况下，关注注册会计师审计，采取措施提升其公信力成为了亟待解决的问题。

2016年，证监会根据举报对九好集团的重组方案立案，并于2017年4月和9月分别对九好集团和本案中的签字注册会计师进行了行政处罚。

此案因领域新、造假范围广、手段隐蔽等特点引起了广泛关注。

本文对此案例进行分析，旨在了解意图上市的公司常用的造假手段，进而从相关方面探求审计失败的原因与改进的对策，以期为充分防范审计失败提供借鉴。

案情简介
九好集团的借壳过程分为三部分：资产置换、发行股份和配套融资。

第一步是资产置换。

鞍重股份合法拥有的除货币资金之外的全部资产和负债为置出资产，九好集团的100%股权中的等值部分为置入资产，二者互相置换。

第二步由鞍重股份发行股票以向九好集团的股东支付对价，发行价为每股16.23元。

第三步锁价发行股份进行配套融资。

鞍重股份以每股18.07元的价格向九名特定对象非公开发行股票以配套融资。

鞍重股份公布并购重组预案后，股价飞升，于2015年12月涨至最高点，为每股87.78元。

虚增收入与银行存款以及隐瞒借款与银行存款质押是九好集团主要的造假方式。

九好集团于2015年虚增贸易收入574,786.32元，2013至2015年共计虚增服
企业上市要把好审计关
——利安达审计九好集团案例分析
务费收入264,897,668.7元、银行存款3亿元，另有3亿元借款及质押的定期存单未按要求披露。

九好集团审计违规的原因
（一）注册会计师方面原因1．执业人员缺乏专业胜任能力
从应收账款的函证程序、银行存款的审计程序以及现场走访工作等多个方面都能看出执业人员专业胜任能力的缺乏。

利安达对九好集团3亿元定期存款实施函证程序时，并未在审计报告日前收到回函，又仅对其网银和企业信用报告进行简单查证，缺乏有效的替代程序，也未考虑对审计意见的影响。

这种情况在其收到证监局的提示后仍未改变。

事实上，利安达在2016年6月才收到回函并采取措施，但已无济于事。

而在函证集团总部应收账款时，执业人员仅对计划的24%的供应
商实施了函证。

其审计工作底稿中也存在不少虚假或矛盾的走访记录。

2．执业人员未保持应有的职业怀疑
在利安达的审计过程中，仅函证这一程序就存在很多疑点。

比如，函证收发地址不同，回函的快递单号接近、揽件人相同，回函印章混乱等等。

除了函证，九好集团的合同也存在矛盾或用印错误等问题。

不仅如此，九好集团的很多凭证也处于缺失状态。

但是这些疑点都没有被利安达的执业人员发现，可见执业人员确实是缺乏职业怀疑的。

3．利安达的制度存在缺陷
质量控制制度是事务所的一项系统工程，涉及到事务所工作的方方面面，这里以利安达的复核制度为例进行分析。

利安达的复核工作采取了三级复核制度。

这
□ 张鸣
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2020年6月·山东国资
种模式在忙季时，受时间、人力等因素的限制，常常得不到充分执行。

在利安达对九好集团的审计工作底稿中，明显有很多缺陷，但都未在复核时被查出。

由此可见，其质量控制体系还不够科学严谨，这可能会增加事务所面临的审计风险。

（二）被审计单位方面原因
1．九好集团的客观环境助长舞弊风气九好集团的业务涉及互联网，而上市公司舞弊大部分发生在农业、制造业等传统领域。

所以无论是九好集团的舞弊手段还是舞弊的应对方式，可能都与传统方式不同。

再加上其本身业务就极为广泛，客户上万，供应商
上千，审计难度将会大大增加。

除此之外，九好集团的内部控制也为舞弊提供了便利。

九好集团为了达到舞弊目的，虚增3亿元银行存款时随意将公章交予他人；为了掩盖舞弊真相，可以做出藏匿单据、删除系统资料、攻击调查人员等行为，足见九好集团的内部控制制度已失去效果。

2．九好集团有强烈舞弊动机
九好集团自成立以来，发展迅猛，这使得九好集团的管理层对企业的发展充满希望。

资金是集团发展的核心，而获取资金最快捷的方法就是上市。

但是IPO 排队冗长，IPO 审计过程周期长且更加严格，所以亟待上市的九好集团选择了借壳上市。

借壳上市的要求虽然宽松一些，但仍在被审计单位的经营成果和财务状况等方面设置了一定门槛。

为了实现目标，九好集团决定以舞弊方式来达到要求。

而且如果能够成功上市，周转资金将大幅增加，企业得以持续发展，最终或许能够弥补上市前的财务问题。

鞍重股份自上市以来，连续亏损，面临着退市风险。

双方为了各自的利益，达成一致，鞍重股份为九好集团的舞弊行为创造了有利条件。

（三）外部环境方面原因1．审计市场竞争激烈
随着我国经济的不断发展，审计行业规模不断扩张，
审计市场逐渐供过于求。

我国像利安达一样的大中所，面临着国内外大所的夹击。

在这种激烈的竞争中，一些事务所甘愿刻意迎合客户、牺牲审计质量以得到客户资源，纵容企业的不合理要求，不严格执行必要的审计程序，使审计业务面临更大的风险。

长此以往，高质量审计的事务所会因难以获利而被逐渐同化或被逐出市场。

另外，企业的选择往往受到审计费用的影响。

为了在竞
争中取得被审计单位的青睐，会计师事务所可能倾向于压低审计费用。

在这种情况下，事务所是否会选择省略必要的审计程序以降低成本有待商榷。

2．法律约束力度不足目前，我国有部分法律涉
及到了注册会计师的法律责任，但法律之间难以相互协调。

比如一些法律规定注册会计师的法律责任由审计程序是否合规决定，而另一些规定由审计结果是否准确决定。

另外，在利安达审计九好集团失败的案例中，尽管已经进行了顶格处罚，但对事务所的罚款只占其年收入的1.33%，对注册会计师的罚款只占其年收入的约10%。

对九好集团的罚款与其上市后的巨额受益相比，也是九牛一毛。

同本案例一样，我国其他案例中的事务所和企业为审计失败付出的代价也比较小。

可见我国的相关法律不够协调，法律规定的处罚也不够严格。

所以在我国，事务所和注册会计师面临的违法成本并不高，现有惩罚可能难以使同行业引以为戒。

防范审计缺陷的建议
（一）注册会计师角度建议1．保持职业怀疑
财务造假都是有迹可循的，这需要每个执业人员在审计过程中始终保持职业怀疑，对出现的疑点进行持续调查。

在对九好集团3亿银行存款进行审计的过程中，注册会计师可以考虑该笔资金从何而来,为何企业短期就能获得巨额资金等问题。

之后注册会计师如果得知企
业以该笔资金购入理财产品并以其为担保，可以考虑为
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何企业要在一天内完成有关该笔资金的各种操作，为何企业要提供巨额汇票担保等问题。

这样注册会计师或许可以逐渐理清该资金的周转过程。

2．提高专业胜任能力
（1）拓展专业知识
互联网的快速发展与广泛应用为审计工作增添了风险。

作为风险的应对者，注册会计师需要接受这些挑战，加深对互联网企业的了解。

成立初期的互联网企业通常会通过优惠聚拢流量和人气，一段时间后才会开始盈利。

而九好集团的业务技术含量不高，拓展时间不长，利润微薄，可能难以取得巨额利润。

从这一点来看，执业人员需要对其报表数据存疑。

另外，九好集团的B2B 模式发展势头并不好。

因为如果其供应商和客户有脱离平台自行接洽的行为，就可能冲击九好集团的业绩。

可见，面对市场环境的新发展，注册会计师有必要不断更新知识。

（2）加强实践能力
在互联网飞速发展的背景下，智能化的审计模式可以显著提升审计工作的效率与效果，提高审计结果的准确度。

所以，加强IT技术的应用，丰富审计手段，对于执业人员来说是提高专业胜任能力的有效方法。

另外，执业人员在审计过程中可能会受到各种限制和影响，有时候常用的审计方法可能不足以应对风险，这时注册会计师可以考虑采取其他灵活的审计方法。

例如执业人员可以提供邮箱或收信地址给相关人员，鼓励其对舞弊行为进行举报。

除此之外，执业人员还可以采取诸如伪装成客户、进行实地走访等方式来应对难以发觉的舞弊行为。

3．完善事务所质量控制制度
事务所在设计质量控制制度时，要特别注意控制业务承接阶段和项目复核阶段的工作，做到善始善终。

在承接业务时，事务所要对拟承接业务进行风险等级评估，并根据风险评级匹配相当的审计人员。

另外，风险等级评估也需要涉及每年承接的业务。

对于有较大风险的项目，要考虑是否继续承接；如果决定承接，采取怎样的风险措施规避风险。

审计项目复核也是审计工作中的重要一环，能够为审计质量提供一定保证，防范审计失败。

因其难度高、分量重，所以需要让老练的执业人员负责，以弥补新人工作中的不足。

而且，审计项目复核工作不能徒有其名，事务所要确定这项工作落到了实处。

（二）被审计单位角度建议
被审计单位设计合理且执行有效的内部控制制度可以帮助规避很多风险。

但事实上，许多上市公司的内部控制漏洞频出；而即使内部控制的设计是合理的，也很有可能形同虚设。

因此，企业需要从行业环境、企业性质、会计政策选用等众多角度考虑，完善其内部控制。

与此同时，提高员工职业素养，树立良好的企业文化，使内部控制得以有效执行，最终实现企业监督、执行与决策权的分离。

（三）外部审计环境角度建议
1．规范市场竞争
首先，审计市场的准入标准需要提高。

现在我国审计市场中的会计师事务所数量繁多，质量参差不齐。

如果能设立一些淘汰机制，或许能提升行业整体素质，审计质量自然也能得到提高。

其次，可以鼓励事务所之间进行合并。

一方面，市场上的事务所减少，可以降低竞争的激烈程度，避免价格战；另一方面，强强联合、优势整合可以使合并后的事务所拥有更加丰富的资源，获得竞争优势。

最后，可以培养执业水平与道德水准双高的事务所作为行业模范，起到行业带头作用。

2．完善法律法规
要想规范审计行业，不能仅依靠行业自律，还需要强有力法律约束。

首先要对解释不够明确的条款进行优化，尽量消除法律之间的矛盾。

可以考虑规定以《注册会计师法》为首，因为相较于其他法律它对注册会计师行业有更强的针对性。

其次要区分故意与过失，对其判断标准做出比较详尽的规定，并以注册会计师的过错程度进行责任划分。

最后在进行行政制裁的同时增加对个人权益的赔偿，明确审计失败牵涉到的利益相关者范围，为民事追责的执行扫清道路。

（作者单位：安徽财经大学会计学院）
□ 责任编辑 王颖
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