论审计判定偏误的形成机制及其防治方法

论审计判定偏误的形成机制及其防治方法摘要：在审计实务当中需要审计人员在审计各时期、各环节作出审计判定。

审计判定的正确与否直接关系着审计结论的正确性和会计信息利用者的正确决策。

而审计判定偏误的存在是致使审计判定错误的要紧缘故之一。

因此，研究审计判定偏误的形成机制及其防治就显得十分必要了。

关键词：审计判定；审计专业；审计准那么
纵观近40年来的中外职业审计及学术审计的研究文献，有很多资料都强调了审计专业判定在审计工作中的重要性和普遍性。

美国注册会计师协会（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，1995）指出：“在执行审计工作的进程中，审计专业判定是一项最为重要的因素。

”Mautz（1959）指出：“审计专业判定在审计工作中扮演着一个不可缺少的重要角色。

”1995年，solomon在一项研究中，通过对近期的法庭意见及美国审计准那么的全面回忆得出了结论，以为在今世财务报表审计的每一个领域中，审计专业判定都发挥着极为重要的作用。

在实际工作中，各会计师事务所对此种观点也十分赞同。

一、审计专业判定的特点
国外近四十年来在审计专业判定研究方面取得了长足的进步，在
我国，审计专业判定也正在成为理论界的一个关注热点。

但迄今为止，国内外尚没有就审计专业判定的概念给出一个公认的概念。

笔者以为，对审计专业判定的概念要给予科学的概念，须全面、准确地把握其特点。

第一，审计专业判定是审计人员综合能力的表现。

审计人员对审计对象的判定进程是相当复杂的，不仅表现了审计人员的专业知识和专业水平，更多地表现了审计人员的综合能力。

审计是一门技术，是一个充满确信与否定的判定思维进程。

在如此一个判定思维进程中，若是没有扎实的专业基础、高度的职业灵敏和明察秋毫的洞察力，就难以作出正确的判定。

第二，审计专业判定贯穿于审计活动的全进程。

审计人员在审计进程中需做出一系列重要判定，从制定审计打算方案、确信审计重点、设计和选取样本、评判抽样结果、核实审计证据，到审计风险的判定、重要性的评估和通过综合搜集的证据形成审计结论等，都需运用审计专业判定。

第三，审计专业判定同会计信息的模糊程度紧密相关。

随着社会经济的进展和改革的不断深切，会计核算的对象也在不断发生转变，知识、信息、人力资源等无形资产慢慢超越了传统意义上的资本和劳动力两大生产要素，成为会计核算的重点。

同时，会计对资金运动的
揭露，也由事后向事中以至事前变更。

所有这些变迁都意味着会计确认和计量的对象在质和量上都存在不确信性。

关于审计来讲，这种不确信性因素越复杂，就越需要审计人员以专业的水平或目光作出判定。

第四，审计专业判定偏误是致使审计失败的重要缘故。

审计判定偏误（judgmentbias），也称认知失误，是指可能致使审计人员作犯错误判定的心理偏向。

这种心理偏向的后果是审计判定错误。

致使审计判定偏误的缘故综合起来无外乎三种，即审计人员专业知识存在缺点、对被审计单位的经营了解不够、审计程序存在问题。

其中，专业知识是审计人员进行专业判定的基础，专业知识的缺点必然阻碍审计人员的专业判定水平，而对被审计单位经营了解不够及审计程序失当往往是源于错误的专业判定。

二、审计判定偏误的阻碍因素
依照认知心理学的观点，审计判定进程能够看做是一个心理进程，因此，审计人员是阻碍审计判定偏误最为直接的因素。

任何一个审计判定都是针对必然的任务（客体）的判定，因此，审计判定任务就组成了阻碍审计判定偏误的又一个因素。

依照系统论的观点，咱们能够把审计人员判定看做一个由审计人员和审计判定任务组成的系统。

由于系统与其环境之间存在着彼此作用的关系，因此，审计判定环境一样会阻碍审计判定偏误。

由此能够看出，审计判定偏误是审计人员、
审计客体和审计环境的函数。

第一，审计人员对风险的偏好阻碍审计判定偏误。

在经济学中，依照人们对风险的态度把人分为风险偏好型、风险中立型和风险厌恶型三种。

审计人员在做出审计判定的进程中，不可幸免地要承担判定错误的风险，但承担风险的大小在相当程度上取决于审计人员对待风险的态度。

其实，审计人员的知识不同阻碍审计判定偏误。

认知心理学家安德森以为，人类的知识有两种：一种是陈述性知识，它是由人们所明白的事实组成，这些知识一样能够用语言进行交流，它能够采取抽象和意象的形式；另一种是程序性知识，是指人们所明白的如何去作的技术，此类知识很难用语言表达。

因此，程序性知识也确实是智力技术，即完成各类智力程序的能力，而程序性知识是长期实践慢慢积存形成的。

因此，审计人员要进行审计判定，这两方面的知识都是不可或缺的，因为二者都是阻碍审计判定偏误的因素，只是后者阻碍更大。

第三，审计人员的体会不同阻碍审计判定偏误。

一些研究审计判定的西方学者（比如Libby，1995等）把体会作了加倍普遍的概念，以为体会是包括第一手和第二手与任务相关的能够提供在审计环境中
学习机遇的普遍的境况，它通过技术的形式阻碍审计判定偏误。

Marchant（1990）也指出，间接体会形成一样知识，直接体会形成具体知识。

依此就能够够比较好地说明什么缘故体会丰硕的审计人员能够作出正确的审计判定，因为他们具有比较高的技术，而这些知识又需要长期审计实践的积存。

第四，审计人员主观尽力程度不同阻碍审计判定偏误。

尽力程度是一个主观性最强的因素。

在一项审计判定中，审计人员尽力与否与尽力程度大小都会致使审计判定偏误的不同。

尽力程度的大小应该是审计判定偏误的直接阻碍因素。

第一，受审单位的性质。

一样地，审计人员对国有公司比私有公司需要更充分、更确切的证据，因为审计报告利用人对国有公司有较大的信任度。

第二，公认审计准那么。

公认审计准那么提供了统一运用审计证据数量及质量的要求，说明具体审计应达到的目标及达到的目标技术，审计人员假设偏离准那么的要求，须给以妥帖的说明。

第三，法律诉讼与职业治理。

倘假设发表审计意见的依照不是很
充分，那么有可能因招致各类审计报告利用人的错误决策而起诉审计人员，同时职业治理委员会（犹如业互检委员会）也可能会给以惩罚。

第四，审计职业的竞争。

审计职业的竞争增加了本钱———效益意识，这就使有的会计公司可能以较少的审计本钱来完成审计业务，但由此也引出了一个问题，即对每一具体业务缺少足够的把握。

Libby和Lufut（1993）指出，审计判定偏误的环境因素包括：判定指南和技术辅助工具、多层组织的背景、责任关系、持续的多期的判定任务和为了取得一个好的绩效的相当程度的货币鼓励、时刻压力等。

无疑上述环境因素都会对审计判定偏误产生阻碍，但这些因素大体上局限于会计师事务所的内部，范围比较窄。

事实上，审计人员做出审计判定不仅要受会计师事务所内部的环境因素的阻碍，而且还受事务所外部环境的阻碍，比如行业状况和社会环境等。

因此，咱们以为，环境因素应包括阻碍审计判定主体和客体的各类环境因素，既包括会计师事务所的内部环境因素，也包括会计师事务所之外的环境因素。

三、审计判定偏误的形成机制
《国家审计大体准那么》第二十七条规定，审计人员实施审计时，应当对审计工作中的重要事项和审计人员的专业判定进行记录，编制审计工作草稿。

反映在审计活动中，审计人员的知识、体会乃至性格、适应、心态等个人因素都会被带到审计专业判定进程中，从而阻碍审计专业判定的结果。

审计专业判定具有主观性特点，这也是它的本质属性。

因为明智公平的专业判定是审计人员对重要审计事项在合理认知预测基础上做出的准确而科学的审计决策，意味着审计人员所决定采取的审计程序和所选择的审计方式能节约审计本钱，规避审计风险，提高审计质量，实现审计目标；反之，专业判定失误，意味着审计风险剧增，难以保证审计质量和实现审计目标。

致使审计判定偏误产生的要紧缘故是审计人员的所谓理性，但这种理性是有限的。

大量心理学研究说明，人们在处置信息和分析具体决策时都会犯一些常见的错误，审计人员亦不例外。

这些错误包括：不能明确决策问题、不能熟悉到审计所需的所有相关证据、在获取和鉴定审计证据时带有偏误等。

这些错误都是有限理性的结果。

这一偏误是指审计人员过度相信他们作出准确估量的能力，任务越困难，过度自信的偏向表现得越明显。

比如，因为审计人员过度相信已有证据的适当性和他正确说明证据的能力，因此在没有搜集充分证据的情形下就作出判定，以为某账户可不能存在重大过失和短处，而事实恰恰相反。

此项偏误是指审计人员在判定审计事项是不是可能发生时往往依照被判定的审计事项是不是容易被回忆并确信其发生的概率大小。

一样而言，形象鲜明或近期的体会更易被记起来，因此被以为发生的概率较大。

比如，在审计人员方才完成的业务中，应收账款项目存在许多重大错报，因此就以为所有客户的应收账款项目都很有可能存在重大错报，即即是这种情形相当少见。

这一偏误是指审计人员以最初的信息作为判定的起点，但随后显现的新信息不足以抵消最初的阻碍。

但随着行业竞争、人员调整等新情形的显现，审计人员往往不能依照新情形对原有结论进行修正，因此以不充分的信息作出的判定产生偏误就在所不免。

比如，当审计人员对销售与收款循环进行分析性测试时，他以去年的实际误差率5%作为今年的最初预期误差率，但自去年审计以后，该循环已经进行了大规模的人员调整，审计人员没能依照当前年度的转变作出适当调整，产生判定偏误也就在所不免了。

此项偏误是指当审计人员要靠多次观看来获取信息时，往往轻忽样本量，忘记了大样本通常更准确的事实。

由于小数置信律的作用，审计人员只想到小样本中取得的数据同大整体的相似性，而没有考虑因为样本大小不同而致使其代表性的不同，因此在判按时往往高估小样本结果的靠得住性。

比如，在确信存货的操纵风险水平高低时，审计人员只从客户当期记录的一笔业务中抽了4%，并信任这一样本，从而造成系统性的抽样不足。

这是指审计人员常常错误地以为随着时刻的推移，偶然性将使得各类情形发生平均化，也确实是说以为随机结果老是随机的。

此类偏误的常见情形是：当审计人员检查一系列销售数字时，他可能期望见到随机上下浮动的数字，并会错误地说明分析性复核程序的结果。

这一偏误包括两种情形：一是指审计人员过度相信他们做出准确估量的能力，任务越困难，过度自信的偏向表现得越明显，而过度的自信就会产生判定偏误。

比如，因为审计人员过度相信已有证据的适当性及其正确说明证据的能力，因此在没有搜集充分证据的情形下就
作出判定，以为某账户不存在重大错报，而事实上却存在重大错报。

另一方面是指审计人员过度优柔寡断，畏手畏脚，缠足不前，该判按时不判定，致使审计结果显现误差，从而引发审计判定偏误。

此项偏误是指若是审计人员曾见到某些审计事项在一路显现，他就会高估这些事项老是一路发生的可能性。

此类偏误的常见例子是：审计人员过去见到当主营业务本钱下降时存货周转率就下降，那么此刻就可不能充分考虑其他缘故造成存货周转率下降的可能性。

此项偏误是指审计人员在进行审计判按时，轻忽了某种情形在整个整体中显现的相对频率，从而致使他错误估量这种情形在特定情形下发生的可能性。

四、审计判定偏误的防治方法
第一，提高对判定偏误的洞察力和强化专业知识，提高综合素养。

避免显现审计判定偏误的有效方式之一是提高审计人员对判定偏误的洞察力。

而提高洞察力的要紧方法是对审计人员进行培训，帮忙其不
断学习专业知识，提高综合素养。

作为负有经济监督使命的审计人员，应具有如下知识结构：一是会计及其相关知识，要紧包括财务会计、治理会计、审计、证券和资产评估等；二是企业治理知识，如经济学、组织学、营销、国际贸易等；三是国家政策和相关的法律法规，如公司法、经济法、税法等；四是相关外语知识；五是信息技术知识，要紧包括会计电算化系统的内部操纵、信息系统治理、运算机审计技术的运用和运算机经营系统的评判。

审计人员不仅要在以上学科方面具有比较深厚的理论功底，而且还应具有较强的综合能力，能够运用多学科知识进行专业判定。

第二，提高审计专业判定质量。

提高审计专业判定的质量，通常要调查审计师意见的一致性程度、审计师关于某项客观情形判定的准确性、审计师在较长时期内进行类似判定结果的稳固性，和审计人员专业判定显现误差的程度。

它将有助于审计理论工作者和审计实务界人士及时确信审计工作需要改善的环节，和是不是需要制定补救方法。

澳大利亚新南威尔士大学的会计学教授Trotman以为，在中国，审计人员在某些重要的审计专业判定上的一致性是审计专业判定研究的一个适当的起点。

同时他以为，由于审计专业判定在中国的历史不长，在开始进行这种判定的几年中，审计一致性可能相对较低，会计师事务所应将注意力集中在审计意见显现不合的领域的培训和复核进程上。

第三，牢固把握审计准那么，虚心学习和借鉴国外先进审计技术和体会。

不管是国家审计准那么仍是独立审计准那么，都要求审计人员在进行专业判按时须以审计准那么为依据。

但随着市场经济的不断进展、世界经济一体化程度的加深，原有的审计准那么也在不断更新和完善。

这就要求审计人员应注意维持和改善执业所需的技术知识和专业技术，及时了解经济进展带来的新问题、新方式、新技术和审计的进展动态，熟练把握最新审计准那么和实务标准，如此在进行专业判按时就能够驾轻就熟，尽可能幸免判定失误。

同时，我国在加入WTO 后，审计将慢慢依照国际规那么执业，由于我国的审计准那么和程序与国际上有较大不同，虚心学习和借鉴国外先进的审计技术和体会能够使咱们少走弯路，结合中国的实际学习和借鉴其理论和实践体会有利于提高我国审计人员的专业判定能力。

第四，提高审计队伍的整合协同能力。

面对重大或复杂的审计任务，审计机关需要打破职能部门的业务界限，或组织下级审计机关整合审计力量联动协同作战。

存在个体不同而且缺乏配合经历的审计人员被从头整合后，可否做到和谐一致、整合联动，最大限度地发挥审计专业判定的整体功效，快速实现审计目标，很是关键。

审计队伍整合后的联动协同能力体此刻以下三个方面：对审计方案的熟悉实现快捷与一致；对执行审计打算、实施审计取证做到主动深切、彼此补充、及时沟通；对审计处置包括信息处置达到迅速有效。

总之，在实际整合联动审计中，须力争做到审计人员专业技术组成合理，思想熟悉统
一，工作思路和工作方式求同存异，不同个体的专业思维优势取得充分发挥，扬长避短，彼此和谐，使审计专业判定的整体功效发挥得淋漓尽致。

第五，汇众家之长，充分发挥集体判定优势。

集体判定的最有效方式是向他人咨询或与他人一起作出判定。

由于个人的知识和体会老是有限的，向他人咨询或与他人一路作出判定能够弥补个人熟悉的局限性，从而能有效幸免或减少个人作出审计判按时产生的判定偏误。

另外还可采取彼此核查的方式来发挥集体判定优势，当一名审计人员复核其他审计人员的工作时，能够发觉其他人显现的判定偏误问题。

第六，增强审计人员对审计政策的把握一致性。

在过去的五年中，中国审计方式和程序有长足的进步。

各会计师事务所评判其所作的审计专业判定与决策，可能具有极为重要的价值。

尽管审计专业判定的最为明显的评判指标是所作判定的准确度，但在实践中很少有人会将准确性选作评判的指标，因为在绝大多数的审计项目中并非存在一个一目了然的所谓正确答案并以之作为评判的标准。

在有关审计判定的研究中，多个审计师的一致意见是用于评判某一审计师的有关决策质量的最经常使用的标准。

关于审计工作中工作人员意见一致的重要性连年以来在审计文献中已有详尽的论述。

例如，“审计人员应有的谨慎程度的标准应参照在类似的情形下，其他审计人员的谨慎程度”（Will ingham和Carmichael，1971）。

另外，当审计师遇上审计诉讼时，论
证其他审计人员（专门是专业证人）在类似的环境中亦会作出一样的专业判定有助于爱惜审计师，使之免于承担责任。

同时，在会计师事务所中，设置诸如员工培训、审计手册及分级复核等制度的目的之一，是提高事务所内部各审计人员所作专业判定的一致性。

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