注会考试《会计》学习笔记第二十三章会计政策会计估计变更和差错更正
CPA考试会计科目学习笔记-第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正01
第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正（一）本章考情分析本章阐述会计政策、会计估计变更和差错更正有关概念及会计处理。
分数10分左右，属于重要章节。
本章近三年主要考点：（1）会计政策变更的判断；（2）会计差错更正的会计处理等。
本章应关注的主要问题：（1）能够判断会计政策变更和会计估计变更；（2）重要前期差错对报表项目的调整；（3）追溯调整法和未来适用法；（4）本章内容可以和其他很多章节的内容结合出题。
2015年教材主要变化本章内容基本没有变化。
主要内容第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正第一节会计政策及其变更一、会计政策概述会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
会计政策的特点：第一，会计政策的选择性。
第二，会计政策的强制性。
第三，会计政策的层次性。
二、会计政策变更会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：第一，法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更；第二，会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。
以下两种情况不属于会计政策变更：（1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。
如：经营租赁设备租赁期届满又采用融资租赁方式签订续签合同，由经营租赁会计处理方法变更为融资租赁会计处理方法。
（2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。
如：低值易耗品由一次摊销法变更为五五摊销法。
三、会计政策变更与会计估计变更的划分（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。
（二）以计量基础是否发生变更作为判断基础一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。
（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。
高财第23章会计政策、会计估计变更和差错更正讲解PPT
注：对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应 当重新计算各列报期间的每股收益。
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第二步，编制相关项目调整分录；（分三段：税前、税、税后） 1、 净利润（累积影响数）最终合并计入“利润分配——未分配利润” ，不通 过损益类项目和“本年利润”。 2、调整盈余公积和未分配利润。 第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额： 本期资产负债表的期初数（累积数） 本期利润表的上年数（发生额）
【例题2】下列不属于会计政策变更的情形有（ ）。 A.本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而 采用新的会计政策 B.第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入 C.对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销 法改为一次摊销法 D.按准则规定，交易性投资期末计价由成本法改为 市价法 E.国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为 成本与可变现净值孰低法
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（一）追溯调整法
1、追溯调整法的含义 指对某项交易或事项变更会计政策时，视同该项交易或事项初 次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行 调整的方法。
1、追溯调整法的步骤
第一步，计算会计政策变更的累积影响数； 会计政策变更的累计影响数 指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益的应有 的金额与现有的金额之间的差额。 会计政策变更的累积影响数可以分解为以下两个金额之间的差额： （1）在变更会计政策当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得的 列报前期最早期初留存收益金额 （2）在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额。上述留存金额包 括：盈余公积和未分配利润等项目，不考虑由于损益的变化而应当补分的利润或股 利 注：在财务报表只提供列报项目上一个可比会计期间比较数据的情况下，上述（2） 项，在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额，即为上期资产负债表 所反映的期初留存收益，可以从上年资产负债表项目中获得；需要计算确定的是第 （1）项，即按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到的上期期初留存收益 金额。
会计估计变更与差错更正知识点总结
会计估计变更与差错更正知识点总结以下是为您起草的一份关于会计估计变更与差错更正知识点总结的协议：合同主体1、提供方：＿___________________________2、接收方：＿___________________________合同标的1、本协议的标的为关于会计估计变更与差错更正的全面、系统、准确的知识点总结。
2、知识点总结应涵盖会计估计变更与差错更正的定义、适用范围、判断标准、处理方法、财务报表影响等核心内容。
3、总结应具备清晰的逻辑结构，易于理解和掌握，并引用相关的会计准则和法规作为依据。
权利义务提供方的权利与义务11 有权要求接收方按照约定的方式和时间获取知识点总结。
111 有义务确保知识点总结的内容准确、完整、合法，符合会计准则和国家相关法律法规的要求。
112 有义务对知识点总结中的重点和难点进行详细解释和说明，以帮助接收方更好地理解和掌握。
113 有义务根据接收方的合理要求，对知识点总结进行必要的修改和完善。
接收方的权利与义务12 有权要求提供方对知识点总结中的疑问进行解答。
121 有义务按照约定的时间和方式获取知识点总结，并支付相应的费用（如有）。
122 有义务对知识点总结的内容保密，不得擅自传播、复制或用于其他未经授权的用途。
123 有义务及时向提供方反馈对知识点总结的使用意见和建议。
违约责任1、若提供方未能按时提供符合要求的知识点总结，应承担相应的违约责任，包括但不限于重新提供、退还已收取的费用（如有），并向接收方支付一定的违约金。
2、若接收方未能按时支付费用（如有）或违反保密义务，应承担违约责任，包括但不限于支付违约金、赔偿提供方因此遭受的损失。
3、若双方因不可抗力等不可预见、不可避免的原因无法履行合同义务，应及时通知对方，并在合理范围内减轻损失。
争议解决方式1、本协议的解释和执行过程中如发生争议，双方应首先通过友好协商解决。
2、若协商不成，任何一方均有权向有管辖权的人民法院提起诉讼。
注会考试《会计》学习笔记-第二十三章会计政策会计估计变更和差错更正
第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正（四）第三节前期差错及其更正二、前期差错更正的会计处理【教材例23-3】B公司在20×6年发现，20×5年公司漏记一项生产用固定资产的折旧费用150 000元，所得税申报表中未扣除该项费用。
假设20×5年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。
该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和任意盈余公积。
公司发行股票份额为1 800 000股。
假定税法允许调整应交所得税。
假定20×5年用该设备生产的产品均已完工并全部对外销售。
1.分析前期差错的影响数20×5年少计折旧费用150 000元；多计所得税费用37 500元（150 000×25%）；多计净利润112 500元；多计应交税费37 500元（150 000×25%）；多提法定盈余公积和任意盈余公积11 250元（112 500×10%）和5 625元（112 500×5%）。
2.编制有关项目的调整分录（1）补提折旧：借：以前年度损益调整150 000贷：累计折旧150 000（2）调整应交所得税：借：应交税费——应交所得税37 500贷：以前年度损益调整37 500（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：借：利润分配——未分配利润112 500贷：以前年度损益调整112 500（4）调整利润分配有关数字：借：盈余公积16 875贷：利润分配——未分配利润16 8753.财务报表调整和重述（财务报表略）B公司在列报20×6年财务报表时，应调整20×6年资产负债表有关项目的年初余额，利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。
（1）资产负债表项目的调整：调减固定资产150 000元；调减应交税费37 500元；调减盈余公积16 875元；调减未分配利润95 625元。
注：教材调增累计折旧150 000元是不正确的，累计折旧不属于报表项目。
2016年CPA会计学习笔记第二十三章会计政策会计估计变更和差错更正02
第二十三章 会计政策、会计估计变更和差错更正（二）第一节 会计政策及变更四、会计政策变更的会计处理【教材例23-1】甲公司20×5年、20×6年分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。
公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。
公司从20×7年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。
假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。
公司发行普通股4500万股，未发行任何稀释性潜在普通股。
两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表23 -1所示。
两种方法计量的交易性金融资产账面价值根据上述资料，甲公司的会计处理如下：1.计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数（表23-2）改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数甲公司20×7年12月31日的比较财务报表列报前期最早期初为20×6年1月1日。
甲公司在20×5年年末按公允价值计量的账面价值为5 100 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为4 500 000元，两者的所得税影响为150000元，两者差异的税后净影响额为450000元，即为该公司追溯至20×6年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。
甲公司在20×6年年末按公允价值计量的账面价值为6 400 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为5 600 000元，两者的所得税影响合计为200 000元，两者差异的税后净影响额为600 000元，其中，450 000元是调整20×6年累积影响数，150 000元是调整20×6年当期金额。
甲公司按照公允价值重新计量20×6年年末B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了200 000元，所得税费用少计了50 000元，净利润少计了150 000元。
会计23章-会计政策、会计估计变更和差错更正教材
累积影响数计算：
第1步 第2步 第3步 第4步 第5步
根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； 计算两种会计政策下的差异； 计算差异的所得税影响金额； 确定前期中每一期的税后差异； 计算会计政策变更的累积影响数。
需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的， 应当重新计算各列报期间的每股收益（=净利润÷普通股数）。
贷：利润分配—未分配利润 428101.61
调整资产负债表（20x9年12月31日）
项目
资 固定资产 产
合计 负 预计负债 债 权 盈余公积 益
先进先出法 成本法 成本模式 买价 借款费用资本化 开发支出资本化 公允价值 确认条件 完工百分比法 资本化 编制合并报表的原则
加权平均法 权益法 公允价值模式 现值（延期付款） 费用化 费用化 账面价值 满足5个条件 其他方法 费用化 合并范围确定原则
二、会计政策变更
1.可以 变更的 条件
2.不属 于政策 变更
政策 变更 ∨ ∨ ∨
估计 变更
∨
四、会计政策变更的会计处理
1.追溯 调整法
2.未来 适用法
是指对某项交易或事项变更会计 需要计算累积影响 政策，视同该项交易或事项初次 数，编制调整分录， 发生时即采用变更后的会计政策，调整列报前期最早 并以此对财务报表相关项目进行 期初报表项目。 调整的方法。
是指将变更后的会计政策应用于 变更日及以后发生的交易或者事 项，或者在会计估计变更当期和 未来期间确认会计估计变更影响 数的方法。
会计第23章 会计政策、估计变更和差错更正
第一节 第二节 第三节
会计政策及变更 会计估计及其变更 前期差错及其更正
第一节 会计政策及变更 一、会计政策概述
CPA会计 会计政策、会计估计及其变更和差错更正
1.会计政策(存货的计价方法，长期股权投资后续计量，投资性房地产后续计量，报
表合并范围)
（1）特定原则（资本化/费用化）
（2）计量基础（历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值等）（3）会计处理方法（发出存货的计价方法：未来适用法）
2.会计政策变更
（1）法定变更
（2）发出存货计价方法变更
（3）投资性房地产成本模式转为公允价值模式
注：长期股权投资计量方法的变更不属于会计政策变更
3.会计处理
（1）追溯调整法：视同该项交易初次发生时即采用变更后的会计政策，资产负债表调整变化年度的年初数，利润表调整变化年度的上年数
A.计算会计政策变更的累积影响数（不影响当期所得税，影响递延所得税）
B.追溯调账（涉及损益类科目的，调整盈余公积、利润分配——未分配利润）
C.追溯调表
D.附注说明
注：先调整累计影响数（列报前期最早期初之前），再调整列报前期当年
（2）未来适用法：不需要计算累积影响数，无须重编以前年度的报表，在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算
1.会计估计：年限（折旧、摊销），特殊金额（公允价值、可收回金额、最佳估计数）、
百分比（合同履约进度）、固定资产、无形资产
2.会计处理（未来适用法）
3.难以区分为会计政策变更或会计估计变更的，将其作为会计估计变更处理
三、前期差错及更正（见讲义例题）
1.会计处理
（1）不重要的前期差错：视同本期发生，科目正常写，无需调整期初数
（2）重要的前期差错：采用追溯重述法更正重要的前期差错
（3）所得税：在税法允许，汇算清缴前，可以调整当期所得税，否则，调整递延所得税。
会计估计变更与差错更正知识点总结
会计估计变更与差错更正知识点总结在会计领域中，会计估计变更和差错更正是两个重要的概念，对于财务报表的准确性和可靠性有着重要影响。
理解和掌握这两个知识点对于会计从业者以及相关利益者来说至关重要。
一、会计估计变更（一）会计估计的定义会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。
常见的会计估计包括固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法；无形资产的使用寿命、摊销方法；存货可变现净值的确定；坏账准备的计提比例；建造合同完工进度的确定等等。
（二）会计估计变更的原因1、赖以进行估计的基础发生了变化。
比如，企业原根据当时能够得到的信息，对应收款项按余额的 5%计提坏账准备。
现在掌握了新的信息，表明应收款项的可收回性与预期有很大差异，此时就需要变更坏账准备的计提比例。
2、取得了新的信息、积累了更多的经验。
例如，企业通过对固定资产使用情况的进一步了解，发现原先预计的使用寿命明显不合理，需要对固定资产的使用寿命进行重新估计。
（三）会计估计变更的会计处理会计估计变更应当采用未来适用法处理。
未来适用法是指将变更后的会计估计应用于变更日及以后发生的交易或者事项，不需要计算会计估计变更产生的累积影响数，也无需重编以前年度的财务报表。
具体来说，会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。
二、差错更正（一）差错的定义差错是指在会计核算中，由于计量、确认、记录等方面出现的错误。
（二）差错的分类1、本期差错本期差错是指发生在本期的会计差错。
对于本期差错，通常在发现时直接进行更正。
2、前期差错前期差错是指由于没有运用或错误运用可靠信息，而对前期财务报表造成省略或错报。
（三）前期差错更正的会计处理1、不重要的前期差错对于不重要的前期差错，企业不需要调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。
会计政策,会计估计及其变更和差错更正
会计政策、会计估计及其变更和差错更正1. 会计政策会计政策是指企业在编制财务报表时所使用的会计原则、会计方法和会计程序的总体化表述。
这些政策包括但不限于确认、计量、分类和披露等方面的规定，旨在保证财务报表的真实、公允、准确和可比。
企业应依据公认会计原则和相关法律、法规制定会计政策，并在财务报表中充分披露这些政策的具体内容。
会计政策应经营周期内保持一致性，并在发生变化时进行适当的调整和披露。
2. 会计估计会计估计是指在财务报表编制过程中，由于存在不确定性而需要进行判断和估计的各项金额和信息。
常见的会计估计包括无形资产的使用寿命、潜在债务的计提、投资物业的净值、应计费用的计算等。
会计估计应基于可靠的数据和合理的假设，尽可能准确地反映实际情况。
一旦相关信息发生变化，企业应及时对会计估计进行修正，并在财务报表中进行相应的披露。
3. 会计估计的变更和差错更正企业在确定会计政策和进行会计估计时，可能需要根据经营环境和业务特点进行调整和变更。
会计估计的变更应根据实际情况进行认定，同时在财务报表中进行明确的披露。
差错更正指企业在编制和报告财务报表时，发现之前的财务信息存在错误，并在后续会计期间对其进行修正。
差错的更正应及时进行，并在财务报表中披露差错更正的性质、金额和财务报表项目的影响。
4. 影响财务报表的重要性会计政策、会计估计及其变更和差错更正对企业财务报表的准确性和可比性具有重要影响。
其合理性和适用性直接关系到财务报表的质量和可信度，进而影响到投资者、债权人和其他利益相关者对企业的评价和决策。
因此，企业应根据公认会计原则和相关法规制定合理的会计政策、会计估计，并及时调整和修正。
同时，在财务报表中进行充分、准确和透明的披露，提高财务报表的可读性和可理解性，以满足利益相关者对财务报表信息的需求。
5. 总结会计政策、会计估计及其变更和差错更正是保证财务报表真实、公允、准确和可比的重要要素。
企业应根据实际情况制定合理的会计政策和进行准确的会计估计，同时及时调整和修正。
注册会计师《会计》学习笔记-第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正03
第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正（三）第二节会计估计及其变更三、会计估计变更的会计处理企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。
（一）会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。
（二）会计估计变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。
（三）难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。
【例题】甲公司2011年12月20日购入一台管理用设备，初始入账价值为100万元，原估计使用年限为10年，预计净残值为4万元，按双倍余额递减法计提折旧。
由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原因，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。
甲公司于2014年1月1日将设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的10年改为8年，预计净残值仍为4万元。
甲公司所得税采用资产负债表债务法核算，适用的所得税税率为25%。
要求：（1）计算上述设备2012年和2013年计提的折旧额。
（2）计算上述设备2014年计提的折旧额。
（3）计算上述会计估计变更对2014年净利润的影响。
【答案】（1）设备2012年计提的折旧额=100×2/10=20（万元）设备2013年计提的折旧额=（100-20）×2/10=16（万元）（2）2014年1月1日设备的账面净值=100-20-16=64（万元）设备2014年计提的折旧额=（64-4）÷（8-2）=10（万元）（3）按原会计估计，设备2014年计提的折旧额=（100-20-16）×2/10=12.8（万元）上述会计估计变更使2014年净利润增加=（12.8-10）×（1-25%）=2.1（万元）四、会计估计变更的披露企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：（一）会计估计变更的内容和原因。
（二）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。
注会会计学习笔记——第二章会计政策、会计估计及其变更和差错更正
会计相关知识学习笔记——会计政策、会计估计及其变更和差错更正第二章会计政策、会计估计及其变更和差错更正第一节会计政策及其变更的概述一、会计政策的概述会计政策指企业会计确认、计量和报告中采用的原则、基础（如计量基础）和会计处理方法。
会计政策的特点：（1）会计政策的选择性；（2）应当在会计准则规定的范围内选择；（3）会计政策的层次性（原则、计量基础、处理方法三个层次）企业应当披露采用的重要会计政策，包括：（1）发出存货成本的计量（先进先出还是其他）；（2）长期股权投资的后续计量（成本法还是权益法）；（3）投资性房地产的后续计量（成本还是公允价值）；（4）固定资产的初始计量（购买价款还是购买价款的现值为基础的计量）；（5）生物资产的初始计量（借款费用资本化还是计入损益）；（6）无形资产的确认（研发项目开发阶段的支出是确认无形资产还是计损益）；（7）非货币性资产交换（换入资产的计量，是以换出资产的公允价值还是账面价值）；（8）借款费用（资本化还是费用化）；（9）合并政策（母子公司会计年度不一致的吹了、合并范围的确定原则）二、会计政策变更的概述一般情况保持一致，除以下情况：（1）法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更；（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。
下列两种不属于会计政策变更：（1）本期交易或事项与以前相比有实质差别采用新的会计政策；（2）初次发生或不重要的交易或事项采用新的会计政策第二节会计估计及其变更的概述一、会计估计的概述会计估计：企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础作的判断。
会计估计特点：（1）由于经济活动中内在的不确定性因素的影响；（2）进行估计时往往以最近可利用的信息或资料为基础；（3）进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性。
应当披露重要的会计估计，包括：（1）存货可变现净值的确定；（2）采用公允价值下投资性房地产公允价值的确定；（3）固定资产的预计使用寿命与净残值；固定资产的折旧方法；（4）生产性生物资产的预计使用寿命与净残值；各类生产性生物资产的折旧方法；（5）使用寿命有限的无形资产的预计使用寿命和净残值；（6）可售货金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法；可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，预计未来现金流量的确定；（7）合同完工进度的确定；（8）权益工具公允价值的确定；（9）债务人债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定；债权人债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后的公允价值的确定；（10）预计负债初始计量的最佳估计数的确定；（11）金融资产公允价值的确定；（12）承租人对未确认融资费用的分摊；出租人对未实现融资收益的分配；（13）探明矿区权益、井及相关设施的折耗方法；与油气开采活动相关的辅助设备及设施的折旧方法；（14）非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定；（15）其他重要的会计估计。
2008年注册会计师考试《会计》教材第二十三章 会计政策、会计估计变更和差错更正
第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正前期损益调整：政策变更前期差错调整事项第一部分:考情分析本章是历年考试的重点章节，会计政策变更和差错更正是经常出综合题的内容，考生应予以特别重视。
从近三年试题看，各种题型均有出现，资产负债表日后事项结合前期差错更正的会计处理是综合题中非常典型的题目，会计差错可能与其他很多章节结合进行考查，如固定资产、无形资产、收入、债务重组和非货币性资产交换等。
与2007年教材相比，本章内容基本没有变化。
第二部分:重点难点讲解第一节会计政策变更一、会计政策的概念（一）会计政策的概念会计政策－→是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
企业采用的会计计量基础（会计计量属性）也属于会计政策。
（二）会计政策具有一下特点：第一，会计政策的选择性。
第二，会计政策的强制性。
第三，会计政策的层次性。
企业应当对相同或者相似的交易或事项采用相同的会计政策进行处理，另有规定的除外。
企业会计实务中某些交易或事项的会计处理，具体会计准则或应用指南未作规范的，应当根据《企业会计准则—基本准则》规定的原则、基础和方法进行处理；待作出具体规定时，从其规定。
二、会计政策变更的概念会计政策变更－→是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一种会计政策的行为。
也就是说，在不同的会计期间实行不同的会计政策。
【要点】会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的，只是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
（一）符合下列条件之一，企业可以变更会计政策1.法律或国家统一的会计制度等行政法规、规章要求变更——企业会计准则、国家统一的会计制度以及其他法规、规章的规定，要求企业采用新的会计政策。
如按《企业会计准则——长期股权投资》规定，对子公司的长期股权投资由权益法改按成本法核算；按《企业会计准则——所得税》的规定，对所得税核算由应付税款法等改按资产负债表债务法等。
CPA会计学习笔记--第22章-会计政策、估计变更
第二十二章会计政策、会计估计变更和差错更正概述变更会计政策变更指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
企业采用的会计计量基础也属于会计政策。
会计政策的特点：第一，会计政策的选择性；第二，会计政策的强制性；第三，会计政策的层次性。
(包括会计原则、计量基础和会计处理方法三个层次)属于会计政策的事项： 1. 存货的计价方法：先进先出法、加权平均法，或者个别认定法等。
2. 长期股权投资的会计处理方法：成本法，权益法。
3. 投资性房地产的后续计量：成本模式，公允价值模式。
4. 固定资产的初始计量：是以购买价款，还是以购买价款的现值为基础进行计量。
5. 所得税的会计处理方法：应付税款法，资产负债表债务法。
6. 无形资产的确认：开发支出是确认为无形资产还是计入当期损益。
7. 非货币性资产交换的计量：是以换出资产的公允价值还是账面价值，作为确定换入资产成本的基础。
8. 收入确认所采用的会计方法。
9.建造合同收入的确认方法，如完工百分比法。
10.借款费用的处理方法，即采用资本化还是采用费用化。
11. 合并政策，如母公司与子公司的会计年度不一致的处理原则；合并范围的确定原则等。
12. 外币折算所采用的方法以及汇兑损益的处理。
指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
如：所得税由应付税款法改为资产负债表债务法。
满足下列条件的，可以变更会计政策：1.法律，行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更国家规定的可以，如存货发出的计价取消了后进先出法。
2.会计政策变更能够提供更可靠，更相关的会计信息。
企业自己要特别谨慎，要有足够的证据，如投资性房地产后续计量由成本法改为公允价值模式。
注意：1.会计政策前后各期应保持一致，不能随意变更2.变更并不是说以前的是错误的，如果说是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定处理。
以下各项不属于会计政策变更：1、本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策如，租赁，由经营租赁改为融资租赁2、对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策如，建造合同初次发生用完工百分比法如，低值易耗品价值不高的，由一次摊销法变为五五摊销法。
注册会计师《会计》学习笔记-第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正05
第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正（五）第三节前期差错及其更正四、前期差错更正中所得税的会计处理【例题•综合题】甲公司为上市公司，内审部门在审核公司及下属子公司20X 2年度财务报表时，对以下交易或事项的会计处理提出质疑：其他相关资料：上述所涉及公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17% 涉及的房地产业务未实施营业税改征增值税，除增值税外，不考虑其他相关税费，不考虑提取盈余公积等因素。
要求：（1）根据资料（1）至（3），逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由，如果甲公司的会计处理不正确，编制更正甲公司20X 2年度财务报表的会计分录（编制更正分录时可以使用报表项目）。
（2）根据资料（4）,判断乙公司的会计处理是否正确，并说明理由；如果乙公司的会计处理不正确，编制更正乙公司20 X 2年度财务报表的会计分录（编制更正分录时可以使用报表项目）。
（2013年）（1）20X 2年6月25日，甲公司与丙公司签订土地经营租赁协议，协议约定，甲公司从丙公司租入一块土地用于建设销售中心；该土地租赁期限为20年，自20 X 2年7月1日开始，年租金固定为100万元，以后年度不再调整，甲公司于租赁期开始日一次性支付20 年租金2 000万元，20 X 2年7月1日，甲公司向丙公司支付租金 2 000万元。
甲公司对上述交易或事项的会计处理为：借：无形资产 2 000贷：银行存款 2 000借：销售费用50贷：累计摊销50（1）①资料（1）会计处理不正确。
理由：以经营租赁方式租入的土地不能作为无形资产核算。
更正分录：借：预付账款（或预付款项）100其他非流动资产 1 850累计摊销50贷：无形资产 2 000或:借：累计摊销50预付账款（或预付款项，或长期待摊费用） 1 950贷：无形资产 2 000（2）20X 2年8月1日，甲公司与丁公司签订产品销售合同。
合同约定，甲公司向丁公司销售最近开发的C商品1 000件，售价（不含增值税）为500万兀，增值税税额为85万元；甲公司于合同签订之日起10日内将所售C商品交付丁公司，丁公司于收到C商品当日支付全部款项；丁公司有权于收到C商品之日起6个月内无条件退还C商品，20X 2年8月5日，甲公司将1 000件C商品交付丁公司并开出增值税专用发票，同时，收到丁公司支付的款项585万元。
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第二十三章会计政策、会计估计变更和差错更正（五）第三节前期差错及其更正四、前期差错更正中所得税的会计处理【例题·综合题】甲公司为上市公司，内审部门在审核公司及下属子公司20×2年度财务报表时，对以下交易或事项的会计处理提出质疑：其他相关资料：上述所涉及公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%，涉及的房地产业务未实施营业税改征增值税，除增值税外，不考虑其他相关税费，不考虑提取盈余公积等因素。
要求：（1）根据资料（1）至（3），逐项判断甲公司的会计处理是否正确，并说明理由，如果甲公司的会计处理不正确，编制更正甲公司20×2年度财务报表的会计分录（编制更正分录时可以使用报表项目）。
（2）根据资料（4），判断乙公司的会计处理是否正确，并说明理由；如果乙公司的会计处理不正确，编制更正乙公司20×2年度财务报表的会计分录（编制更正分录时可以使用报表项目）。
（2013年）（1）20×2年6月25日，甲公司与丙公司签订土地经营租赁协议，协议约定，甲公司从丙公司租入一块土地用于建设销售中心；该土地租赁期限为20年，自20×2年7月1日开始，年租金固定为100万元，以后年度不再调整，甲公司于租赁期开始日一次性支付20年租金2 000万元，20×2年7月1日，甲公司向丙公司支付租金2 000万元。
甲公司对上述交易或事项的会计处理为：借：无形资产 2 000贷：银行存款 2 000借：销售费用50贷：累计摊销50（1）①资料（1）会计处理不正确。
理由：以经营租赁方式租入的土地不能作为无形资产核算。
更正分录：借：预付账款（或预付款项） 100其他非流动资产 1 850累计摊销50贷：无形资产 2 000或：借：累计摊销50预付账款（或预付款项，或长期待摊费用） 1 950贷：无形资产 2 000（2）20×2年8月1日，甲公司与丁公司签订产品销售合同。
合同约定，甲公司向丁公司销售最近开发的C商品1 000件，售价（不含增值税）为500万元，增值税税额为85万元；甲公司于合同签订之日起10日内将所售C商品交付丁公司，丁公司于收到C商品当日支付全部款项；丁公司有权于收到C商品之日起6个月内无条件退还C商品，20×2年8月5日，甲公司将1 000件C商品交付丁公司并开出增值税专用发票，同时，收到丁公司支付的款项585万元。
该批C商品的成本为400万元。
由于C商品系初次销售，甲公司无法估计退货的可能性。
甲公司对上述交易或事项的会计处理为：借：银行存款 585贷：主营业务收入 500应交税费——应交增值税（销项税额）85借：主营业务成本 400贷：库存商品 400②资料（2）会计处理不正确。
理由：附有销售退回条件的商品，如不能根据以往经验确定退回可能性，发出商品时风险和报酬未发生转移，不应确认收入和结转成本。
更正分录：借：营业收入（或主营业务收入） 500贷：预收账款 500借：存货（或发出商品） 400贷：营业成本（或主营业务成本） 400（3）20×1年12月20日，甲公司与10名公司高级管理人员分别签订商品房销售合同。
合同约定，甲公司将自行开发的10套房屋以每套600万元的优惠价格销售给10名高级管理人员；高级管理人员自取得房屋所有权后必须在甲公司工作5年，如果在工作未满5年的情况下离职，需根据服务期限补交款项。
20×2年6月25日，甲公司收到10名高级管理人员支付的款项6 000万元。
20×2年6月30日，甲公司与10名高级管理人员办理完毕上述房屋产权过户手续。
上述房屋成本为每套420万元，市场价格为每套800万元。
甲公司对上述交易或事项的会计处理为：借：银行存款 6 000贷：主营业务收入 6 000借：主营业务成本 4 200贷：开发产品 4 200③资料（3）会计处理不正确。
理由：该项业务系向职工提供企业承担了补贴的住房且合同规定了获得住房职工至少应提供服务的年限的业务，应按市场价确认收入，市场价与售价的差额计入长期待摊费用，在职工提供服务年限内平均摊销。
更正分录：借：长期待摊费用（或预付账款） 2 000贷：营业收入（或主营业务收入） 2 000借：管理费用 200贷：应付职工薪酬 200借：应付职工薪酬 200贷：长期待摊费用（或预付账款） 200或：借：应付职工薪酬 2 000贷：营业收入（或主营业务收入） 2 000借：管理费用 200贷：应付职工薪酬 200（4）甲公司设立全资子公司乙公司，从事公路的建设和经营，20×2年3月5日，甲公司（合同投资方），乙公司（项目公司）与某地政府（合同授予方）签订特许经营协议，该政府将一条公路的特许经营权授予甲公司。
协议约定，甲公司采用建设—经营—移交方式进行公路的建设和经营，建设期3年，经营期30年；建设期内，甲公司按约定的工期和质量标准建设公路，所需资金自行筹集；公路建造完成后，甲公司负责运行和维护，按照约定的收费标准收取通行费；经营期满后，甲公司应按协议约定的性能和状态将公路无偿移交给政府，项目运行中，建造及运营，维护均由乙公司实际执行。
乙公司采用自行建造的方式建造公路，截至20×2年12月31日，累计实际发生建造成本20 000万元（其中：原材料13 000万元，职工薪酬3 000万元，机械作业4 000万元），预计完成建造尚需发生成本60 000万元，乙公司预计应收对价的公允价值为项目建造成本加上10%的利润。
乙公司对上述交易或事项的会计处理为：借：工程施工20 000贷：原材料13 000应付职工薪酬 3 000累计折旧 4 000（2）乙公司会计处理不正确。
理由：该项业务为BOT业务，建造期间乙公司应按照建造合同准则确认收入和费用。
建造合同收入按照应收对价的公允价值计量，同时，确认为无形资产或开发支出。
更正分录：完工百分比=20 000÷（20 000+60 000）=25%乙公司应确认费用=（20 000+60 000）×25%=20 000（万元）乙公司应确认收入=20 000×（1+10%）=22 000（万元）借：营业成本（或主营业务成本、劳务成本）20 000工程施工——合同毛利 2 000贷：营业收入（或主营业务收入）22 000借：无形资产（或开发支出）22 000贷：工程结算22 000或：借：营业成本（或主营业务成本、劳务成本）20 000贷：工程施工20 000借：无形资产（或开发支出）22 000贷：营业收入（或主营业务收入）22 000【例题·综合题】注册会计师在对甲公司20×9年度财务报表进行审计时，关注到以下交易或事项的会计处理：（6）其他有关资料：①甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不提取任意盈余公积。
②不考虑所得税及其他相关税费。
要求：（1）根据资料（1）至（4），判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由；对于不正确的事项，需要编制调整分录的，编制更正有关账簿记录的调整分录。
（2）根据资料（5），判断甲公司对相关事项的会计处理是否正确，并说明理由。
（2012年）（1）20×9年，甲公司将本公司商品出售给关联方（乙公司），期末形成应收账款6000万元。
甲公司对1年以内的应收账款按5%计提坏账准备，但对应收关联方款项不计提坏账准备，该6000万元应收账款未计提坏账准备。
会计师了解到，乙公司20×9年末财务状况恶化，估计甲公司应收乙公司货款中的20%无法收回。
【答案】（1）①甲公司对事项（1）会计处理不正确。
理由：应收关联方账款与其他应收款项一并，根据其未来现金流量情况估计可能收回的金额并在此基础上计提坏账准备，甲公司的会计政策不符合准则规定。
调整分录：借：资产减值损失 1 200贷：坏账准备 1 200（2）20×9年5月10日，甲公司以1 200万元自市场回购本公司普通股，拟用于对员工进行股权激励。
因甲公司的母公司（丁公司）于20×9年7月1日与甲公司高管签订了股权激励协议，甲公司暂未实施本公司的股权激励。
根据丁公司与甲公司高管签订的股权激励协议，丁公司对甲公司20名高管每人授予100万份丁公司股票期权，授予日每份股票期权的公允价值为6元，行权条件为自授予日起，高管人员在甲公司服务满3年。
至20×9年12月31日，甲公司没有高管人员离开，预计未来3年也不会有人离开。
甲公司的会计处理如下：借：资本公积 1 200贷：银行存款 1 200对于丁公司授予甲公司高管人员的股票期权，甲公司未进行会计处理。
【答案】②甲公司对事项（2）的会计处理不正确。
理由：回购股票不应冲减资本公积，应确认库存股。
调整分录：借：库存股 1 200贷：资本公积 1 200甲公司对母公司授予本公司高管股票期权处理不正确。
理由：集团内股份支付中，接受服务企业应当作为股份支付，确认相关费用。
调整分录：借：管理费用 2 000贷：资本公积 2 000（3）因急需新设销售门店，甲公司委托中介代为寻找门市房，并约定中介费用为20万元。
20×9年2月1日，经中介介绍，甲公司与丙公司签订了经营租赁合同。
约定：租赁期自20×9年2月1日起3年，年租金840万元，丙公司同意免除前两个月租金；丙公司尚未支付的物业费200万元由甲公司支付；如甲公司提前解约，违约金为60万元；甲公司于租赁开始日支付了当年租金770万元、物业费200万元，以及中介费用20万元。
甲公司的会计处理如下：借：销售费用 990贷：银行存款 990【答案】③甲公司针对事项（3）的会计处理不正确。
理由：支付给中介机构的费用20万元应直接计入管理费用；出租人提供的免租期和承租人承担出租人的有关费用应在租赁期内分摊，确认租金费用。
调整分录：借：管理费用20贷：销售费用20借：长期待摊费用181.67贷：销售费用181.6720×9年租金=（840×3-140+200）/36×11=788.33（万元）。
（4）甲公司持有的作为交易性金融资产的股票1 000万股，因市价变动对公司损益造成重大影响，甲公司董事会于20×9年12月31日作出决定，将其转换为可供出售金融资产。
该金融资产转换前的账面价值为8 000万元，20×9年12月31日市场价格为9 500万元。
甲公司的会计处理如下：借：可供出售金融资产 9 500贷：交易性金融资产 8 000其他综合收益 1 500【答案】④甲公司对事项(4)的会计处理不正确。
理由：划分为交易性金融资产的金融工具不能进行重分类。