现代服务业如何从税率的视角进行税收筹划(上)

现代服务业如何从税率的视角进行税收筹划（上）

作者：蔡昌张峻宁

来源：《财会信报》2017年第12期

税率的筹划是指纳税人通过降低适用税率的方式来减轻税收负担的一种筹划方法。税率是重要的税制要素之一，也是决定纳税人税负高低的主要因素。在计税依据一定的情况下，纳税额与税率呈现正向变化关系，即降低税率就等于降低了税收负担，这就是税率筹划的原理。一般情况下，税率低，应纳税额少，税后利润就多。但是，税率低，不能保证税后利润一定实现最大化。

不同涉税事项所对应的税率有所不同，适用的税率也会因税基或其他假设条件不同而发生相应的变化，纳税人可以通过改变税基分布调整适用的税率，从而达到降低税收负担的目的。由于我国增值税采用的是比例税率，因此只需进行比例税率的筹划，即根据同一税种对不同征税对象实行的不同税率政策，分析其差距的原因及对税后利益的影响，便可寻找实现税后利益最大化的最低税负点或最佳税负点。

营改增实施后，一些原先的营业税税目适用税率发生变化，不同经营项目的经营行为存在较大幅度的税率差异。例如，商务辅助服务和不动产租赁业就存在5个百分点的税率差异。如果可以通过将一项业务以对应低税率的涉税事项进行结算的方法进行筹划，往往可以达到节约税收成本的效果。例如，有形动产租赁对应的税率是17%，而动产或不动产租赁以外的服务业税率是6%。如果可以将租金收入转变为现代服务业收入，则可以大幅度降低税负。

利用这些税率差异进行从高税率到低税率的转化。以下列举部分税率筹划技巧：

分别核算销售额

财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定，纳税人提供适用不同税率或征收率的应税服务，应分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。纳税人为避免适用较高的税率，应该分别核算不同税率的涉税事项。

纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率；兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率；兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

【案例1】武汉圆通物流有限公司为增值税一般纳税人，在提供装卸搬运服务的同时，还提供有形动产租赁服务（出租叉车），2016年该公司取得装卸搬运服务收入为200万元（不含税），有形动产租赁服务收入为500万元（不含税）。营改增以后，现代服务业适用的税率为6%，有形动产租赁服务适用的税率为17%，城建税的税率为7%，教育费附加费率为3%，假设不考虑其他的税种，比较两种方法的增值税应纳税额。

方式一：不分别核算这两项收入，则该物流公司的应纳税额为（200+500）×17%=119（万元），应纳城建税和教育费附加：119×（7%+3%）=11.9（万元）。

方式二：如果圆通公司会计分别核算这两笔收入，则该物流公司的应纳税额为：

装卸搬运服务应纳税额=200×6%=12（万元），有形动产租赁服务应纳税额=500×17%=85（万元），应纳城建税及教育费附加：（12+85）×（3%+7%）=9.7（万元）。

比较上述两种方式，方式二比方式一少交增值税及附加费共计（119+11.9）-

（12+85+9.7）=24.2（万元）。

【案例2】某试点一般纳税人分别经营不动产租赁业务以及提供物业服务，2016年取得不动产租赁收入1 000万元（不含税），取得物业服务收入300万元（不含税），不动产租赁适用税率11%，物业服务适用税率6%，城建税税率7%，教育费附加费率3%。假设不考虑其他税种。

（1）企业会计核算时未对这两类收入分别核算，则：应纳税额=（1 000+300）×11%=143（万元）。

（2）如果会计核算时对这两类收入分别核算，则：应纳税额=1 000×11%+300×6%=128（万元）

通过对不同收入分别核算，企业可以实现节税利益=143-128=15（万元）。

所以，营改增后，纳税人要完善自己的财务核算，通过对不同收入分别核算，避免增加不必要的税收负担。

提示：现代服务业的一般纳税人在提供不同税率的应税服务时，应建立系统的会计账簿，分别核算不同服务的销售额，按照不同的税率计算缴纳增值税，降低税负。