现金流量表讲义 (2)

一、现金流量表的概念现金流量表，是反映企业一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。

二、现金流量表的编制基础现金流量表以现金及现金等价物为基础编制，划分为经营活动、投资活动和筹资活动，按照收付实现制原则编制，将权责发生制下的盈利信息调整为收付实现制下的现金流量信息。

(一)现金现金，是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款。

不能随时用于支付的存款不属于现金。

现金主要包括：1.库存现金。

库存现金是指企业持有可随时用于支付的现金，与“库存现金”科目的核算内容一致。

2.银行存款。

银行存款是指企业存入金融机构、可以随时用于支取的存款，与“银行存款”科目核算内容基本一致，但不包括不能随时用于支付的存款。

例如，不能随时支取的定期存款等不应作为现金；提前通知金融机构便可支取的定期存款则应包括在现金范围内。

3.其他货币资金。

其他货币资金是指存放在金融机构的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款和存出投资款等，与“其他货币资金”科目核算内容一致。

(二)现金等价物现金等价物，是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。

其中，“期限短”一般是指从购买日起3个月内到期。

例如可在证券市场上流通的3个月内到期的短期债券等。

现金等价物虽然不是现金，但其支付能力与现金的差别不大，可视为现金。

例如，企业为保证支付能力，手持必要的现金，为了不使现金闲置，可以购买短期债券，在需要现金时，随时可以变现。

权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。

三、现金流量的分类及列示根据企业业务活动的性质和现金流量的来源，现金流量表准则将企业一定期间产生的现金流量分为三类：经营活动现金流量、投资活动现金流量和筹资活动现金流量。

1.经营活动。

经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。

经营活动主要包括销售商品、提供劳务、购买商品、接受劳务、支付税费等。

2.投资活动。

投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。

长期资产是指固定资产、无形资产、在建工程、其他资产等持有期限在一年或一个营业周期以上的资产。

这里所讲的投资活动，既包括实物资产投资，也包括非实物资产投资。

这里之所以将“包括在现金等价物范围内的投资”排除在投资活动外，是因为已经将包括在现金等价物范围内的投资视同现金。

3.筹资活动。

筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。

这里所说的资本，既包括实收资本(股本)，也包括资本溢价(股本溢价)；这里所说的债务，指对外举债，包括向银行借款、发行债券以及偿还债务等。

对于企业日常活动之外特殊的、不经常发生的特殊项目，如自然灾害损失、保险赔款、捐赠等，应当归并到相关类别中，并单独反映。

比如，对于自然灾害损失和保险赔款，如果能够确指属于流动资产损失，应当列入经营活动产生的现金流量；属于固定资产损失，应当列入投资活动产生的现金流量。

如果不能确指，则可以列入经营活动产生的现金流量。

捐赠收入和支出，可以列入经营活动。

如果特殊项目的现金流量金额不大，则可以列入现金流量类别下的“其他”项目，不单列项目。

(二)现金流量的列示通常情况下，现金流量应当分别按照现金流入和现金流出总额列报，从而全面揭示企业现金流量的方向、规模和结构。

但是，下列各项可以按照净额列报：1.代客户收取或支付的现金以及周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出。

例如，证券公司代收的客户证券买卖交割费、印花税等，旅游公司代游客支付的房费、餐费、交通费、文娱费、行李托运费、门票费、票务费、签证费等费用。

2.金融企业的有关项目，主要指期限较短、流动性强的项目。

对于商业银行而言，主要包括短期贷款发放与收回的贷款本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、向其他金融企业拆入拆出资金等净额；对于保险公司而言，主要包括再保险业务收到或支付的现金净额；对于证券公司而言，主要包括自营证券和代理业务收到或支付的现金净额等。

上述这些项目由于周转快，在企业停留的时间短，企业加以利用的余地比较小，净额更能说明其对企业支付能力、偿债能力的影响；反之，如果以总额反映，反而会对评价企业的支付能力和偿债能力、分析企业的未来现金流量产生误导。

四、现金流量表的编制方法及程序五、直接法和间接法编制现金流量表时，列报经营活动现金流量的方法有两种：一是直接法，一是间接法。

所谓直接法，一般是以利润表中的营业收入为起算点，调节与经营活动有关的项目的增减变动，然后计算出经营活动产生的现金流量。

所谓间接法，是指以净利润为起算点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支等有关项目，剔除投资活动、筹资活动对现金流量的影响，据此计算出经营活动产生的现金流量。

由于净利润是按照权责发生制原则确定的，且包括了与投资活动和筹资活动相关的收益和费用，将净利润调节为经营活动现金流量，实际上就是将按权责发生制原则确定的净利润调整为现金净流入，并剔除投资活动和筹资活动对现金流量的影响。

直接法：第一步：填列现金及现金等价物的净增加第二步：确定主表的“筹资活动产生的现金流量净额”第三步：确定主表的“投资活动产生的现金流量净额”第四步：确定补充资料中的“经营活动产生的现金流量净额”第五步：确定主表的“经营活动产生的现金流量净额”(一)经营活动产生的现金流量有关项目的编制1.销售商品、提供劳务收到的现金本项目反映企业销售商品、提供劳务实际收到的现金，包括销售收入和应向购买者收取的增值税销项税额，具体包括：本期销售商品、提供劳务收到的现金，以及前期销售商品、提供劳务本期收到的现金和本期预收的款项，减去本期销售本期退回的商品和前期销售本期退回的商品支付的现金。

企业销售材料和代购代销业务收到的现金，也在本项目反映。

销售商品、提供劳务收到的现金=主营业务收入+其他业务收入(注1)+应交税金一一应交增值税(销项税额)+应收账款(期初余额-期末余额)+应收票据(期初余额一期末余额)+预收账款(期末余额一期初余额)特殊调整事项-应交税费-销项税额-视同销售的事项及其他事项（注2）-应收帐款非正常坏账准备 (注3)+当期收回前期核销的坏账损失(注3)+以非现金资产换入（应收帐款应收票据）-客户用非现金资产抵偿债务（应收帐款应收票据）-应收帐款中：销售往来与购货往来账户对冲(应收帐款与应付账款、其他应付款的对冲）(注4)-当期票据贴现、应收账款保理（出售、质押）所支付的贴现息、手续费等财务费用（仅指终止确认的情况）(注5)-应收账款保理、让售融资、贴现、应收票据贴现所收到金额（仅指没有终止确认情况） (注5)-应收票据背书采购原材料、固定资产等（注6）+应付退货款增加净额（注7）？长期应收款中具有融资性质的分期收款销售商品(对应收入）？？（讨论）-应收账款外币户汇兑损失+汇兑收益+-其他特殊事项上述公式中的特殊调整业务作为加项或减项的处理原则是：应收账款、应收票据和预收账款等账户（不含三个账户内部转账业务）借方对应的账户不是销售商品提供劳务产生的“收入和增值税销项税额类”账户，则作为加项处理，如以非现金资产换入应收账款等；应收账款、应收票据和预收账款等账户（不含三个账户内部转账业务）贷方对应的账户不是“现金类”账户的业务，则作为减项处理注1、其他业务收入不包括无形资产出租、固定资产出租等形成的收入注2、（1）、应该扣除销售处置使用过固定资产形成的销项税（2）应该扣除其他视同销售行为形成的销项税,如将货物对外投资、在建工程领用存货(改变用途)。

原经营用材料及库存商品，后用于投资活动的，如果不是由于原采购计划存在误差导致的，在跨期的情况下，个人认为可参照类似会计估计变更处理方法，不调整前期比较报表。

注意IPO申报报表在申报期内的，应当调整。

（3）商品的售后回购，属于筹资行为。

注3、仅指当期核销的坏账、债务重组减少的坏账准备。

应收帐款的减少一般代表现金的流入，但核销坏账而减少的应收账款未带来现金的增加，应当减去。

收回前期核销的坏账，对应收帐款无影响，但增加现金流。

注4、应收账款与应付账款的对冲对于经营活动产生的净现金流量是没有影响的，但是对于销售商品，提供劳务收到的现金和购买商品，接受劳务支付的现金都会产生影响，因此在单独反映个项目时，应该进行调整，应收的减少由于与应付抵消，不是真正回收了现金，因此作为减项处理。

注5 、终止确认的情况下，视为经营活动，视同按照净额反映、贴现息作为财务费用-其他或者手续费，与附表无关；没有终止确认，按照总额反映到筹资-借款收到的现金反映。

如果应收票据贴现时直接冲减应收票据，未确认短期借款的，则则应按照票据面值作为“销售商品、提供劳务所收到的现金”，按照贴现息和带息票据的票面应计利息分别作为支付的其他与经营活动有关的现金“收到的其他与经营活动有关的现金”处理。

如果应收票据贴现作为短期借款处理，则应按照票据面值作为“借款所收到的现金”，按照贴现息作为“偿付利息所支付的现金”处理，带息票据的票面应计利息作为“收到的其他与经营活动有关的现金”处理。

注6、对于直接以票据抵付购货款，不要同时虚拟两笔金额相同、方向相反的“销售商品、提供劳务收到的现金”和“购买商品、接受劳务支付的现金”。

注7、销售退回一般都通过“主营业务收入”处理，即都减少本期销售收入。

但销售退回有两种情况：一种情况是本来货款就未收，这种销售退回肯定不涉及现金的退回，一方面减少“主营业务收入”，另一方面也减少“应收帐款”，不影响“销售商品收到的现金”；另一种情况是销售商品时货款已收，销售退回时可能货款立即退回，也可能本期没有退回现金。

如果本期退回货款，其对“销售商品收到的现金”的影响已经通过“主营业务收入”的减少得到了体现，因而不存在调整问题；如果本期没有退回货款，由于前面在计算“主营业务收入”时已将这种退回扣除，而实际上货款并未退回，（如：销售时，借银行存款贷：收入；销售退回时未退款，借：收入贷：其他应付款（思考：如果被审计单位通过应收账款处理？如何调整））不能从“销售商品收到的现金”中扣除，故应对这种情况予以冲回。

注8、关于应收账款、应收票据贴现、融资存在的问题，争议、现金流量表的固有缺陷！？（1）银行承兑汇票不属于现金等价物的文件规范①中注协专家技术援助小组信息公告第7号根据《企业会计准则——现金流量表》的规定，银行承兑汇票不属于现金等价物。

②根据深交所《上市公司执行新会计准则备忘录第1号》规定，对于公司在经济业务中收到或对外作为货款支付的银行承兑汇票，公司不应将其作为现金流量计入现金流量表。

（2）没有真实交易背景的票据可能需作为筹资活动处理。

（合法性？理论上！）（3）应收票据贴现、应收账款保理，分情况视为经营和筹资，个人认为的判断依据为：根据有无追索权，在会计上是否终止确认应收款项而定。