会计核算的基本前提与原则比较

会计核算的基本前提和基本原则及其比较

会计核算的基本前提是据以进行会计核算的基础性假定；会计核算的基本原则是进行会计核算的指导思想和衡量会计工作成败的标准。新旧制度关于会计核算的基本前提完全相同；关于会计核算的基本原则有相同之处，但也有差别。

第一节会计核算的基本前提比较

企业会计核算的基本前提，也称为会计基本假设，包括：会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等四项。新制度对于会计核算的基本前提没有变动，与旧制度完全一致

一、会计主体假设

会计主体假设是指会计反映的是一个特定单位或组织的经营活动，而不包括其他单位或组织的经营活动。新制度第五条“会计核算应当以企业发生的各项交易或事项为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。”这就要求我们以企业作为会计核算的主体，站在本企业的立场，把企业与企业的相关利益主体尤其是投资者、关联方企业区分开来，只核算本企业发生的各项交易或事项，记录和反映本企业自身的各项生产经营活动。

二、持续经营假设

这一假设又称连续性、继续经营、非清算性假设等。其涵义是：除非存在明显的“反证”，否则，都将假设一个主体的经营活动是连续下去的。而所谓的“反证”，就是那些表明企业经营活动将会中止的证据，如合同规定的经营期限即将到期、企业资不抵债已被宣告破产、国家法律明文规定要求停业清算等。

新制度第六条“会计核算应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。”实际上是针对持续经营做出的规定，对企业会计的正常活动做出时间的规定。但当会计主体需要停业清算或破产清算时，会计信息系统就要相应地进行立足点的转变——从立足于持续经营向停业、清算（破产）转变。当然，前提的变化必然导致相应的会计原则和方法的转变，权责发生制、历史成本等原则，应让位于收付实现制、可变现净值等原则。

三、会计分期假设

所谓会计分期，就是将会计主体持续不断的经营活动，人为地分割成一个个等距离的时间“间隔”，以便于核算和报告主体的财务状况和经营成果。会计分期作为一项假设，它实际上是持续经营假设的补充，持续经营把主体的经营活动看成是延续不断的“长河”，会计分期则把这连续的“长河”，人为地“隔断”，以测定其流量。

新制度第七条规定“会计核算应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。会计期间分为年度、半年度、季度和月度，均按公历起讫日期确定。半年度、季度和月度均称为会计分期。”

四、货币计量假设

货币计量假设是指企业在会计核算中以货币为计量单位，记录、反映企业的经营情况。货币计量假设是会计核算计量尺度的假设，它有两层涵义：一是在诸多计量单位中假设货币是计量经济活动中的最好单位。在市场经济条件下，企业是商品生产者和经营者，企业经济活动是价值运动。货币是商品的一般等价物，是衡量商品价值的共同尺度，具有广泛的适用性，综合性最强。二是假设币值是稳定不变的。但在发生恶性通货膨胀时，通常应采用通货膨胀会计进行处理。

新制度第八条规定“企业的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的

货币为主的企业，可以选定其中的一种货币作记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，应当折算为人民币。”

第二节会计核算的基本原则比较

企业会计核算的基本原则包括客观性原则、实质重于形式原则、相关性原则、可比性原则、一贯性原则、及时性原则、明晰性原则、权责发生制原则、配比性原则、历史成本原则、划分收益性支出与资本性支出原则、谨慎性原则和重要性原则等十三条。新旧制度在基本原则方面主要是相同的，除新制度解释更为具体详细外，主要差别体现在以下四个基本原则上：（l）新增加了实质重于形式原则；（2）改变了相关性原则的提法；（3）对历史成本原则作了修正；（4）加强了谨慎性原则的贯彻实施；（5）强调了重要性原则。其余部分基本上没有发生变动。

一、新旧制度相同的会计核算基本原则

1．客观性原则

新制度客观性原则要求“会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量”，即企业不得虚构、歪曲和隐瞒经济业务事项，它是杜绝会计信息失真的基本前提。如虚构经济业务并进行会计处理，即“假账真算”；隐瞒已实现的收入，不纳入企业对外会计中进行核算，而是另立账册进行反映，即所谓的“小金库”、“账外账”等，均违反了客观性原则的要求。

2．一贯性原则

一贯性原则（又叫一致性原则）是指各个企业处理会计业务的方法和程序在不同的会计期间要保持前后一致，不能随意变更，以便于前后各期会计资料纵向比较。会计核算中恪守一贯性原则，有利于提高会计信息的使用价值，同时可以防止和制约会计主体通过变更会计程序和会计处理方法，弄虚作假，粉饰会计报表。

新制度中，一贯性原则要求“企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。如有必要变更，应当将变更的内容和理由、变更的累积影响数，以及累积影响数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以说明。”

3．可比性原则

新制度中，可比性原则要求“企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致，相互可比。”

如果说一贯性原则是对同一个企业在不同会计期间（纵向）保持会计核算方法和会计资料口径一致的话，那么可比性原则针对的是不同企业之间（横向）保持会计核算方法和会计资料口径的一致。

4．及时性原则

及时性原则是指会计核算工作要求时效。会计处理要及时，以便会计信息的及时利用。任何会计信息都具有时效性，其使用价值往往会随时间流逝而降低。

新制度中，及时性原则要求“企业的会计核算应当及时进行，不得提前或延后”。会计核算如果不及时，就很难准确地反映企业在一定时点上的财务状况和一定期间的经营成果和现金流量。个别企业甚至通过提前或延后确认收入、费用来人为地调节利润，造成会计信息失真，这是应该严厉禁止的。

5．明晰性原则

明晰性原则（又叫可理解性）是指会计记录和会计报告应当清晰明了，便于理解和应用。会计报告要尽量少用难懂的专业术语，数字准确，文字规范，报表间勾稽清晰，一览无余。明晰性不但可以扩大信息适用范围，而且有助于信息使用者做出有效决策。

新制度中，明晰性原则要求“企业的会计核算和编制的财务会计报告应当清晰明了，便于理解和利用。”

6．权责发生制原则

新制度中，权责发生制原则要求“企业的会计核算应当以权责发生制为基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。”

与权责发生制相对的是收付实现制（又称现金制），它是以现金是否实际收付为确认收入和费用的记账基础。凡是收到现金，确认为收入；凡是支付现金，确认为费用。收入和费用均不存在跨期问题，既无应收收入，也无应付费用。

7．配比性原则

配比性原则同样是建立在权责发生制基础之上的，它是确认收入、成本和费用以及利润的重要原则。通常，费用的发生是为了取得收入。因此，配比性原则要求采用受益原则，所有费用应当与收入联系起来确认，即：费用应该在与它直接和间接产生的收入和确认的期间内确认。如果收入推迟确认，其费用也应推迟确认。

新制度中，配比原则要求“企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应当相互配比，同一期间内的各项收入和与其相关的成本、费用、应当在该会计期间内确认。”

8．划分资本性支出与收益性支出的原则

新制度中，划分收益性支出与资本性支出原则要求“企业的会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限。凡支出的效益仅及于本年度（或一个营业周期）的，应当作为收益性支出；凡支出的效益及于几个会计年度（或几个营业周期）的，应当作为资本性支出。”

二、新旧会计制度有差异的会计核算基本原则

1．实质重于形式原则

本条原则是新制度新增加的会计核算基本原则。在第十一条规定：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。”本条原则实际为要求会计人员在进行会计处理过程中，应当而且必须进行专业分析和判断，留给了会计人员专业判断的空间。遵循实质重于形式原则，体现了对经济实质的尊重，能够保证会计核算信息与客观经济事实相符。

随着经济的发展，经济现象越来越复杂，经济现象的表现形式也日趋多样化。会计必须反映经济事实，而不是简单地反映其经济形式，权益法、合并会计报表就是明显的例证。从现有的会计准则看，不论是资产减值的确认，还是收入确认的方法，也都证明了实质重于形式原则已经在财务会计中广为应用，但是，以往的会计准则并未对此明确说明。新制度将实质重于形式明确为会计核算的基本原则。

实质重于形式原则在会计实务中具有广泛的运用。如在《关联方关系及其交易的披露》中要运用实质重于形式原则具体判断是否存在关联方关系，即有关各方是否存在关联方关系，应当按照其关系的实质进行判断，而不能仅依据其法律形式加以确定。在具体会计实务中，交易或事项的实质，往往存在着与其法律形式明显不一致的情形，例如，企业将某项固定资产出售给其他单位，出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续；同时，交易双方又签订了补充协议，规定出售方待日后某个时间内必须将其出售的该项固定资产以原出售价格购回。在这项交易中，如果仅仅从固定资产出售这个事项看，似乎资产所有权上的风险和报酬已经转移给购买方，出售方可以确认出售固定资产的收益，但是，由于补充协议又规定了出售方在未来某个时间内必须购回所出售的固定资产，即该项固定资产的风险和报酬并未真正转移给购买方，因此，从交易的整体上看这实质是一项融资行为，而不是一项销售行为。又如，融资租入的固定资产，在租期未满以前，从法律形式上讲，所有权并没有

转移给承租人，但是从经济实质上讲，与该项固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人，承租人实质上也能行使对该项固定资产的控制。因此，承租人应该将其视同自有的固定资产，一并计提折旧和大修理费用。再如，当企业将商品销售给A客户后，货款未收，第二天A 客户发生了严重火灾，确知该客户遭受巨额损失并未参加财产保险，本企业销售给它的商品也被全部烧毁，从而导致其生产经营难以为继，财务陷入困境，很可能要破产，本企业货款能收回的可能性也微乎其微，此时，尽管从法律形式上来说，商品销售已经实现，但实质上在可预见的将来，收回货款已近乎不可能，因此，在会计核算上，就不能将此业务作为销售业务核算，不能确认收入。《企业会计准则一一收入》规定：“销售商品的收入，应在下列条件均能满足时予以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已出售的商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能够可靠的计量。”可见，上述四个条件中，前3个收入确认原则就贯彻了“实质重于形式”的原则，即收人确认的条件不是所有权凭证或实物（如现金）形式上的交付，而是商品所有权上的主要风险和报酬发生转移等实质性条件。

2．相关性原则

在旧制度中，即《企业会计准则一一基本准则》中规定为：“会计信息应当符合国家客观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。”在新制度中规定为：“企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。”

在社会主义市场经济条件下，会计信息使用者是多方面的，会计信息的使用者包括投资者、债权人、政府、职工、其它利益主体乃至社会公众，而且，各会计信息使用者之间是相互平等的。从而会计信息不仅仅满足国家的需要，而是要提供多方利益相关者决策相关的信息。这种提法上的差异更体现了企业提供会计信息的目标是提供与决策有关的信息，即“决策有用论”，满足会计信息使用者最广泛的要求，而不仅仅满足或重点满足某方面的要求。这体现了我国社会主义经济体制向市场经济体制过渡的要求在提供会计信息目标方面的变化。根据相关性原则，会计工作在收集、加工、处理和提供会计信息过程中，应当考虑各方面的信息需求，要能够满足各方有共性的信息需求。

3．谨慎性原则

《企业会计准则一一基本准则》第十八条规定：“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用。”而新制度中规定：“企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用，但不得计提秘密准备。”谨慎性原则在新制度中得到了较为全面、深入的运用。突出表现在：（1）计提各种财产减值准备。主要计提存货跌价准备、短期投资跌价准备、应收款项的坏账准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备等；（2）关注和反映或有负债。如专门针对或有事项的会计核算和披露做出规定；（3）固定资产折旧允许使用加速折旧法；（4）在物价上涨情况下允许发出存货计价采用后进先出法等。

谨慎性原则是指在有不确定因素的情况下做出判断时，保持必要的谨慎，不多计资产或收益，不少计负债或费用。实施谨慎性原则，对存在的风险加以合理估计，就能在风险实际发生之前化解风险，并对防范风险起到预警作用，有利于企业做出正确的经营决策，有利于保护投资者和债权人的利益，有利于提高企业在市场上的竞争能力。但是，企业在运用谨慎性原则时，不能滥用，不能以谨慎性原则为由任意计提各种准备，即秘密准备企业经营存在风险。

同时，为了防止企业计提秘密准备，利用“八项准备”调节利润，新制度第五十一条规定：“如有确凿证据表明企业有不恰当地运用了谨慎性原则计提秘密准备的，应当作为重大

会计差错予以更正，并在会计报表附注中说明事项的性质、调整金额、以及对财务状况、经营成果的影响。”下列情况可能是滥用谨慎性原则、计提秘密准备的情形：（l）故意高估资产减值准备。如没有充分理由对应收款项计提高达60%的坏账准备，对大部分存货计提了减值准备，而该大部分存货的成本低于市价。（2）采用不适当的高估当期成本费用的会计政策。如将一次大量低值易耗品的价值一次计入领用当期的成本费用，将固定资产价值一次计入交付使用当期的成本费用，对房屋也采用加速折旧法等。（3）高估预计负债。如在或有事项中，对可能发生的损失或费用，不是按最佳金额估计，而是一律按最高金额估计入账等。

4．历史成本原则

历史成本原则（又叫实际成本原则）有两层涵义：第一层涵义是指对财产物资、债权债务的计价，以各该项目取得或交易发生时的实际交易价格为依据。这里所说的交易，应当是公平交易，即发生在两个相互独立交易方之间的自愿交换行为。第二层涵义则是指在各项目按实际成本入账后，除非该项目被结转或冲销，否则，不得随意调整其账面价值。也就是说，各项目的实际成本一经入账．，再也不发生变动。

《企业会计准则一一基本准则》第十九条规定：“各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定者外，不得调整其账面价值。”而新制度中规定：“企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后，各项财产如果发生减值，应当按照本制度规定提取相应的减值准备。除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定者外，企业一律不得自行调整其账面价值。”新企业会计制度中强调：“各项资产如果发生减值，应当按照本制度规定计提相应的减值准备。”即对于因技术进步、市场供求变化、财产老化等原因造成的财产减值，应当提取相应的减值准备。这实际上是对历史成本原则的修正，即可采用“成本与市价孰低原则”对资产进行计价。

新制度对历史成本原则的修正事实上是客观性原则的要求，因为如果一项资产已经发生了减值，那么发生减值的那一部分已经不能给企业带来经济效益了，显然已经不符合资产的定义了，不计提减值准备的话，是不符合实际情况的。同时，这也是谨慎性原则和实质重于形式的原则的要求。

对发生了减值的各项资产计提减值准备，虽使企业的资产和利润减少，但在反映企业财务状况和经营成果时，能充分估计可能发生的损失，从而防止了高估资产和夸大所有者权益，提高了会计信息的质量，减少了突发性损失对企业当期损益的影响，利于企业稳定持续经营，也提高了经营者的风险意识。

5．重要性原则

《企业会计准则一一基本准则》第二十一条规定：“财务报告应当全面反映企业的财务状况和经营成果。对于重要的经济业务，应当单独反映。”而新制度更进一步强调了重要性原则，它规定：“企业的会计核算应当遵循重要性原则的要求，在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式，对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确地披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提条件下，可适当简化处理。”

如果对企业的一切经济业务，不分性质、不分金额大小，都按照相同的方式进行核算、按照相同的格式进行披露，这显然不符合相关性和明晰性原则的要求，不能满足会计信息使用者的要求，从而不利于做出正确的决策。

在很多具体实务中都要运用重要性原则，例如，新制度第七十七条关于因借款而发生的辅助费用的处理中规定，企业发行债券筹集资金专门用于购建固定资产的，如果发行费用（减去发行期间冻结资金产生的利息收入）较小，直接计入当期财务费用，而不计入所购建的固

定资产成本。第九十八条规定：“企业的收入，应当按照重要性原则，在利润表中反映。”也就是说，如果某一类收入占总收入的比重超过一定比例就应该在利润表中单独列示，而不是机械地照搬利润表的格式，合并在“主营业务收人”或“其他业务收入”中反映。

重要性原则要求每个企业确定自己的重要事项。其中重要事项的判断，对不同会计主体和不同会计事项来说是相对的，在很大程度上取决于会计人员的职业判断。在会计核算中坚持重要性原则，就能够在全面反映企业财务状况和经营成果的基础上，对影响会计信息使用者做出决策的重要事项分别核算、分项反映、力求准确，并在财务报告中作重点说明。重要性的界定取决于企业本身的规模，也随着时间、地点、业务性质不同而有所区别，一般可以从数量和性质两方面来划分，数量大、性质重要的都可以单独列示。（1）从性质来说，当某一事项有可能对会计报表使用者的决策产生影响时，就属于重要事项。一般地说，凡是不符合国家法律法规的交易或事项就是重要的。（2）从数量方面来考虑，当某一事项的数量达到一定规模时，就有可能对决策产生影响，就属于重要事项。一般认为，当该交易或事项影响的金额达到企业资产总额的1%，或主营业务收入总额的1%，或企业利润总额的10%，或该类交易或事项总额的10%时，就认为是重要的。如少计费用50000元，对资产总额超过2亿元，主营业务收入超过3亿元，利润总额超过5000万元的A公司来说，是不重要的事项；但对资产总额不超过100万元，年收入在80万元，利润总额不过10万元的B企业来说，则是重要的会计事项。

三、会计核算基本原则差异对会计核算的影晌

新旧制度在会计核算基本原则方面的差异，对会计核算的影响主要表现在：

1．在会计核算中要注重经济业务的实质，而不仅仅根据其形式进行经济核算，同时要求会计人员注重会计专业分析和判断。

2．实质重于形式原则和谨慎性原则在企业会计实务中全面、深入的应用，将会使企业少确认收入，多计量成本和损失，从而使企业报告利润减少，能更客观地报告企业的经营成果。

3．对历史成本计量属性的修正和谨慎性原则的广泛应用，要求企业全面计提各种资产减值准备，将会使企业资产负债表更能客观地反映企业财务状况，有效地防止企业高估资产，虚增利润，潜亏挂账，从而全面提高企业会计信息质量。

4．强调重要性原则的应用，促使会计人员在整个会计处理过程中进行专业分析和判断，既要权衡成本效益，又要向使用者提供所有重大会计信息。

5．客观性原则的重新界定，体现出我国会计报告目标的转变，实际上要求企业在对外提供财务会计报告时，要考虑会计报告使用者的广泛需要，提供能够满足绝大部分使用者做出决策需要的会计信息。