作业成本法案例

作业成本法案例

一、背景

传统产品成本计算法仅将制造费用分配于各产品.将直接人工与直接材料分配到各产品中毫无困难,只需采用直接追溯(driver tracing)的方法,大多数传统成本制度都是围绕着这一目的设计的。另一方面,制造费用却面临着不同的问题。因为直接人工、直接材料和产品之间的投入——产出关系，可通过实地观察而获取，但制造费用却不适合。因而，制造费用的分配必须依赖于动因去追溯与分摊。

在传统成本制度中，一般只采用单位水准作业动因来分配成本。单位水准作业动因 (unit-level activity drivers)是指产量发生变化时会导致成本发生变化的一系列因素。仅采用单位水准作业动因来分配产品的制造费用，实际上是假定产品所耗用的制造费用与产量高度相关。依据这些单位水准作业动因分配制造费用时，或采用全厂制造费用分配率，或采用部门制造费用分配率。经常用来分配制造费用的单位水准作业动因有: 1．产品产量

2、直接人工小时

3、直接人工金额

4、机器小时

5、直接材料

传统成本会计制度的局限性

全厂制造费用分配率和部门制造费用分配率，均是多年来一直使用的指标,并且继续为许多企业所使用。但在某些场合，它们不能很好地发挥

作用，并可能导致产品成本严重歪曲。对于在"高级制造环境. (Advanced Manufacturing Environment)下经营的公司而言，这一产品成本的歪曲问题尤为严重。高级制造环境的特征是激烈的竞争 (通常在全球范围内) ，持续的改善，全面质量管理，全面顾客满意服务以及尖端的技术。当这一高级环境下运作的企业采用全新的竞争制胜策略时，其成本会计制度通常也必须与之相适应。尤其是对更为准确的产品成本信息的需要，已迫使许多企业认真关注其成本计算程序。这意味着过去相当合理的成本制度，可能不再适用。

在今天先进的制造环境中,许多人工已经被机器所取代,直接人工成本的比例大大下降,而固定制造费用在产品成本中所占的比重大幅攀升。例如,70 年代前大多数公司的间接费用仅为直接人工成本的40%-50%，而今天却为直接人工成本的400%—500%；以往直接人工成本通常占产品成本的40%-50%，而今这一比例却不到10%，有些企业的直接人工成本甚至仅占产品成本的3%-5%。产品成本结构的如此重大的变化，使得传统的“数据基础成本计算”（如以工时、机器小时为基础的成本分配方法）不能正确反映产品的消耗，进而也就不能正确核算企业自动化的效益，不能为企业经营决策和内部控制提供准确有用的会计信息，其最终结果是导致企业总体获利能力下降。

作业成本法与传统成本计算方法的不同在于：分配基础不仅发生了量变，而且发生了质变。它不再仅局限于传统成本计算所采用的单一数量分配基准，而是采用多元分配基准；它不仅局限于多元分配基准，而且集财务变量与非财务变量于一体，同时，非常强调非财务变量。这种量变和质

变、财务变量和非财务变量相结合的分配基础，大大提高了分配基础与产品实际消耗费用的相关性，能使作业成本法提供“相对准确”的产品成本信息。

作业成本法是为了提高成本核算信息的准确性而产生的，但其发展促使成本核算和成本管理的范围与企业经营管理的范围相一致，这又进一步推动了企业整体管理水平的提高。所以，作业成本法不仅可以保障成本信息的准确性，同时还可以使成本管理方法在较低层面获得相关的成本信息，这大大提高了成本管理的有效性。从这一角度讲，作业成本法改变了成本管理方法的信息基础，在新的成本信息支持下，对传统成本管理方法进行了批评的继承，它不仅提供与企业管理和决策相关的、准确的财务信息，在此基础上，还可以为企业提供改善经营管理所必需的非财务信息。

二、正文

某公司生产民用电冰箱，共三个型号：即高、中、低三档产品。型号和价格分别定位于不同的市场。

生产成本中间接费用的分摊按传统分配方法，只是以单一的人工小时为分配标准来进行分配。销售价格按成本加成20%来计算确定。相关信息如下：

公司预算共耗性间接成本为：4,410,000美元，共耗性费用按直接人工小时计算分配率为：210美元/小时（4410000美元/2100小时）；直接人工成本为：8美元/小时。

公司目前面临越来越大的市场竞争压力，这种竞争尤其来自于进口商品。结果是公司低端型号的产品价格不得不降低，以至于毛利水平很低。公司正在考虑低档产品若盈利性差，是否应撤消该产品的生产，转而发展其它产品。

同学们根据以上资料可以思考一下下列问题：

1、目前公司这种成本计算方法合理吗

2、若你认为存在问题，那么问题出在哪里

3、你对成本计算方法有何改进的建议具体应如何实施

4、这种考虑依据充分吗

5、这一产品结构调整的战略是否正确

传统成本计算方法对成本计算资料歪曲的结果是使某一高产量产品的成本大幅上升（如低档品），公司因而失去相应的中标机会。在公司确信自己的经营活动与竞争对手同样富有效率的情况下，这样的结局尤其令人困惑不解。因而，过时成本制度的症状之一，便是无法解释投标结果。另一方面，如果竞争公司的价格看上去低得不可思议，这应会引发经理人员

对自身成本制度的准确性的怀疑。与此类似，如果某企业的成本制度低估低产量特殊产品(即需特殊加工处理的产品)的现象并非偶然，则企业可能会认为自己拥有独一无二的高获利产品。但这些产品却可能正是业务经理们准备停产的对象。

传统的成本核算资料的弊病会引发的这些症状可参见图表1。

图表1 过时成本制度的症状

1.技标的结果难以解释。

2.竞争对手的价格看起来出奇地低。

3.难以生产的产品显示出很高的盈利水平。

4.业务经理们想停产那些看似盈利的产品。

5.销售利润率难以解释。

6.公司具有一类独一无二的高获利产品。

7.顾客并不抱怨产品的涨价。

8.会计部门花费大量的时间来提供特殊项目的成本数据。

9.某些部门使用它们自己的会计系统。

10.产品成本由于财务报告规范的变动而发生变动。

许多企业的财务人员发现，全厂制造费用分配率和部门制造费用分配率都再也无法将制造费用准确地分配到各具体产品中。影响单位基准的全厂及部门分配率准确分配制造费用的因素，至少有两个: (1)与单位无关的制造费用占总制造费用的比例很大；（2）产品差异程度很高。

（1）与单位无关的制造费用