课件：第十六章 政府补助

由于当前城镇搬迁项目多样，上述问题不宜 采取“一刀切”的方式，而应根据不同的拆 迁事项和补偿条款进行判断，并在财务报表 附注中就交易的关键条款进行充分披露。
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案例：珠江啤酒搬迁补偿款的会计处理
2013年11月27日，珠江啤酒（002461）公告显示， 公司总部24.29万平方米的土地中有17.38万平方米 土地将纳入政府储备，与广州市政府相关部门签署 了《国有土地征收补偿协议》，将分期收到总额为 22.98亿元的补偿款。2012年珠江啤酒净利润约5096 万元，所获22.98亿元的补偿款相当于去年全年净利 润的45倍。当日，一字涨停的珠江啤酒被深交所紧 急停牌，以论证该笔补偿款的会计处理。
另一种观点则认为，如果公司搬迁过程中向政府收 取的补偿款是以被处置资产（通常为土地和房屋建 筑物）的市场价为基础确定，则实质是公司将自身 的资产与政府进行置换，用资产换取所谓的“补偿 款”，该交易与公司向其他的第三方处置资产并收 取处置对价并不存在本质区别。
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除非有明确的证据表明公司收到的补偿款项 明显高于处置资产的市场价值，否则应当全 部按照资产处置的一般原则进行会计处理， 一次性确认资产处置损益。
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• 二、与收益相关的政府补助 • （一）用于补偿企业已发生的费用或损失 取得时，直接计入当期营业外收入。 • （二）用于补偿企业以后期间的费用或损
按照《企业会计准则解释》第三号“企业收到政府 给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理”及《企 业会计准则讲解 2010》第 17 章政府补助的规定， 企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉 陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预 算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。
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属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无 形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟 新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益， 并按照《企业会计准则第 16 号——政府补助》进行 会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益 的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。
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事件2：2010年12月，京东方与鄂尔多斯市政府签署 战略合作备忘录，约定京东方在鄂尔多斯投资220亿 元建设“第5.5代AMOLED生产线”光电项目，鄂尔 多斯市政府按照每20亿元投资配置1亿吨煤炭资源的 比例为京东方配置煤炭资源（探矿权证）。2011年8 月，鄂尔多斯市政府为公司配置约10亿吨煤炭资源。 2011年10月，控股子公司京东方光电拟以27亿元向 北京工业发展投资管理有限公司转让所持京东方能 源60%的股权，以9亿元向昊华能源转让20%的股权 （实际控制人同为北京市国资委）。截至2011年末， 已办理完工商变更登记手续。
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案例拓展： TCL集团（000100.SZ）会计处理之惑 2013年6月19日，TCL集团公告称，其控股子公司
华星光电将来自深超公司的51亿元债务豁免认定 为与资产相关的政府补助，确认递延收益，在相 关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。 该委托贷款于2013年6月30日到期，公司将其从长 期借款科目转入其他流动负债科目。 TCL集团51 亿元委托贷款债务豁免公告中有以下表述，“为 了鼓励企业参与投资和建设高世代液晶面板生产 线，深圳市政府在项目确定的同时出台了配套的 优惠和支持政策，其中委贷豁免是最重要的支持 承诺之一。” TCL集团51亿元委托贷款债务豁免是否应该归于政 府补助，值得商榷。
• 5、公司收到的土地补偿款扣除上述递延收益后如有 结余，应将结余金额转入资本公积处理。
2013年12月5日，珠江啤酒正式公布对该补偿款的会 计处理说明。根据会计师处理意见，结合搬迁计划 及对费用支出的预计，公司对上述补偿款的业绩影 响进行了测算，具体如下：
• 1、预计将发生清理固定资产与无形资产净损失、搬 迁损失、土壤修复及其他费用性支出约12亿元，在 此类费用发生的当期，对应补助金额结转入营业外 收入。由于相关费用与所结转营业外收入的金额相 等，抵消后对各年度损益不存在影响。
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• 2、预计将发生与新建资产相关的资产性支出约11亿 元，此类补助将按照资产预计使用期限，平均分摊转 入营业外收入。公司预计相关资产的平均使用年限为 25年，根据公司分批搬迁的计划，预计相关资产将在 2014至2016年间分批达到预计可使用状态，相关补偿 款对2014年、2015年及2016－2038年各年度的税后损 益产生影响分别约为330万元、890万元及3300万元。
存在财务困难的债务豁免，适用《企业会计准则 第12号——债务重组》，相关利得直接一次性计 入当期损益。
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• 案例拓展：京东方（000725.SZ）扭亏 背景：京东方 2011年三季报预计全年亏损30-32亿。 事件1：2011年11月21日，京东方刊登提示性公告，
根据财政部、国家税务总局发布的《关于退还集成 电路企业采购设备增值税期末留抵税额的通知》， 为解决集成电路重大项目企业采购设备引起的增值 税进项税额占用资金问题，因购进设备形成的增值 税期末留抵税额将予以退还。京东方全资子公司合 肥京东方光电科技有限公司、控股子公司北京京东 方显示技术有限公司，被列入《国家批准的集成电 路重大项目企业名单》，有望获得约38亿元的退税 款。 问题：增值税进项税额退还属于政府补助吗？京东 方是否可借此扭亏？ 解析：增值税期末留抵税额退还不属于政府补助， 虽可增加公司现金流，但不会影响当期损益。
企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业 会计准则第 4 号——固定资产》、《企业会计准则第 16 号——政府补助》等会计准则进行处理。
为此，中喜会计师事务所有限责任公司对上述补偿款 的具体会计处理意见如下：
• 1、收到的土地补偿款应作为专项应付款处理。 • 2、根据公司整体搬迁实施方案，对于在剩余的土地
目前政府补助会计的突出问题主要为政府补助确认 时点、综合性项目补助的分类以及搬迁补偿的会计 处理等。权责发生制是现行企业会计准则所采用的 会计基础，然而在政府补助确认时点判断的具体运 用和实施层面，出于谨慎性原则，会计准则过去一 贯强调仅有“定额”、“定量”的政府补助，才可 以按照应收的金额计量。财政部2012年发布的《营 业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财 会[2012]13号）中，对政府补助确认时点的政策有所 调整，期末有确凿证据表明企业能够符合财政扶持 政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金 时，按应收的金额，借记“其他应收款”等科目， 贷记“营业外收入”科目。
最主要的补贴方式分为三种，即税收返还、财政拨 款和补偿性收入。
退税是按照固定的规定和一定的比例来执行的，与 销售收入等业绩情况相关，政策不会有大的变化。 除对特定行业和特定技术予以政策性退税外，地方 政府在招商引资时，可能还会有一些优惠政策，比 如说3或5年内返还一部分税收给企业。
2007年以后，根据WTO的要求，政府给予上市公司 的税收返还大幅度减少，取而代之的是各种名义的 财政拨款。
• 4、22.98亿搬迁补偿款不会给2013年度业绩带来影响。 结论：拆迁补偿款的实际意义远比财务报表的表面数
字大得多，现金流给公司带来巨大的隐形利润空间。
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第二节 政府补助的会计处理
• 一、政府补助的会计处理方法 • （一）收益法VS.资本法 收益法：计入当期收益或递延收益 资本法：计入所有者权益 • （二）总额法VS.净额法 总额法：全额确认为收益 净额法：作为相关资产或费用的扣减 我国采用的是收益法中的总额法
企业会计准则规定，无论企业通过何种方式取得政 府补助，均应划分为与资产相关和与收益相关的政 府补助，并分别进行会计处理，其对企业各期损益 的影响将有所不同。
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当前上市公司收取政府补助的形式多样，部分政府 补助文件并未明确补助对象，而是笼统的表示对公 司综合发展项目进行补贴扶持。根据《企业会计准 则解释第3号》，企业因城镇整体规划、库区建设、 棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收 到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为 政府补助进行会计处理。实务中，部分综合搬迁项 目既有政府角色介入进行旧区改造的背景，拆迁后 新建项目又涉及商业项目开发。
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政府补助是否可以在实际收取前予以确认不能一概 而论，而应着眼于企业是否能够符合财政扶持政策 规定的相关条件，是否存在预计能够收到财政扶持 资金的确凿证据，上市公司应当充分披露其认定可 以收取政府补助的证据，包括但不限于政府补助的 政策依据、政府补助所附条件、公司已履行所附条 件的情况等信息。
第十六章 政府补助
• 第一节 政府补助概述
• 一、政府补助的定义及其特征 • （一）定义 企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，
但不包括政府作为企业所有者投入的资本。 • （二）特征 • ⒈无偿性（基本特征） 不包括政府资本性投入、增值税出口退税 • ⒉直接取得资产 不包括债务豁免、非返还形式的税收优惠
• 3、与费用性支出相关的补偿款计入营业外收入时， 相关费用性支出可税前抵扣，因此不产生所得税；与 资产性支出相关的补偿款按资产预计使用期限，平均 分摊转入营业外收入时，将增加应纳税收入，预计相 关补偿款对2014年、2015年及2016－2038年各年度的 所得税费用产生影响分别约为110万元、297万元及 1100万元。
价值计量 不能可靠取得公允价值的，按照名义金额（1元）
计量。 • （二）与收益相关的政府补助 实际收到款项时，按到账的实际金额确认和计量。 通常情况：政府补助为与收益相关的政府补助。 原因：市场经济条件下，政府补助主要是针对特
定产品由于非市场因素导致的价格低于成本的一 种补偿。
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讨论：搬迁补偿的会计处理
问题：京东方是否可确认36亿元的股权转让收益， 并一举扭亏？
结局：京东方2011年年报成功扭亏，报告每股收益 0.041元，毕马威华振会计师事务所出具了标准无保 留意见。
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• 三、政府补助的分类 • （一）与资产相关的政府补助 含义：用于购建或以其他方式形成长期资产的政
府补助 政府向企业无偿划拨长期非货币性资产，按公允
上新建资产、投资建设南沙珠江啤酒有限公司与梅州 珠江啤酒有限公司相关项目；清理固定资产与无形资 产净损失、搬迁损失、土壤修复及其他费用性支出， 自专项应付款转入递延收益。
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• 3、对于清理固定资产与无形资产净损失、搬迁损失、 土壤修复及其他费用性开支，按照与收益相关的政 府补助规定进行核算。
• 4、对于在剩余的土地上新建资产、投资建设南沙公 司与梅州助规定进行核算。
讨论：上市公司收到的搬迁补偿款应当认定为与拆 迁损失和搬迁后重建资产相关的政府补助还是正常 的资产处置事项?
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一种观点认为，企业从政府收到的款项在扣除被处 置资产账面价值、搬迁处置费用后的金额应全部作 为与后续新建资产相关的政府补助。这样处理的结 果可以避免企业在拆迁补偿时一次性确认很大的损 益，财务报表比较稳健。
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《企业会计准则第16号——政府补助》（2006） 规定，政府补助是公司从政府无偿取得的货币性 资产与非货币性资产，主要为财政拨款、财政贴 息和税收返还，但是不包括政府作为企业所有者 投入的资本。
政府补助特征有二：一是无偿性、有条件；二是 直接取得资产。债务豁免不涉及资产直接转移的 经济支持，不应算作政府补助。
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• 二、政府补助的主要形式 • （一）财政拨款 例如：粮食定额补贴、安置职工奖励款 • （二）财政贴息 例如：将贴息资金直接支付给受益企业 • （三）税费返还 退税和财政返还，例如：先征后返（退） • （四）无偿划拨非货币性资产 例如：无偿划拨土地使用权
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据中国注册会计师协会发布的2010年年报审计情况 快报显示，已披露年报的1570家上市公司中，1454 家收到政府补贴，占比高达92.61%，涉及总金额高 达464.4亿，平均每家上市公司获补贴3187.09万元， “政策红包”可谓丰厚。