浅议勘察设计企业分包劳务收入账务及涉税问题

浅议勘察设计单位劳务分包收入账务处理及涉税问题
肖翾珍
工作单位：兰州航天石化工程有限责任公司兰州市城关区南滨河东路541号邮编 730030 联系电话 2157719
【摘要】：本文根据收入的定义及分类，提出勘察设计单位收入的确认原则，在此原则基础上国家税务总局下发了国税函[2006]1045号通知，就有关勘察设计单位对劳务分包部分收入的计税问题进一步明确，对勘察设计单位将承担的勘察设计劳务分包或转包给其他勘察设计单位或个人并由其统一收取价款的，以其取得的勘察设计总包收入减去支付给其他勘察单位或个人的勘察设计费后的余额计征营业税。

基于这一通知，笔者对勘察设计单位的劳务分包收入分为二种情况进行账务处理。

笔者认为将分包收入不计入总包单位收入的账务处理更为合理。

关键词：勘察设计单位收入确认账务处理涉税问题
一、收入的定义及其分类
1.收入的定义收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

其中，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。

2.收入的分类收入可以有不同的分类。

按照企业从事日常活动的性质，可将收入分为销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。

3.新准则收入的确认新准则收入计量是采用公允价值，按其已收或应收对价的公允价值来计量。

当收入的历史金额与其公允价值差额较小时，可按历史金额计量。

当收入的历史金额与其公允价值差额较大时，应按公允价值计量。

其差额较大部分，应当在合同或协议期间按照应收款项的摊余价值和实际利率计算的金额进行摊销，计入当期损益。

二、勘察设计单位提供劳务收入确认的条件
企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。

提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理的估计。

通常情况下，企业应当按照从接受劳务方或应收的合同或协议确定提供劳务收入总额。

随着劳务的不断提供，可能会根据实际情况增加或减少已收或应收的合同或协议价款，此时，企业应及时调整提供劳务收入总额。

（2）相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。

企业在确定提供劳务收入总额能否收回时，应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方就
结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。

三、勘察设计单位账务处理的有关依据
国家税务总局于二OO六年十二月二十二日下发国税函[2006]1045号通知，明确如下：对勘察设计单位将承担的勘察设计劳务分包或转包给其他勘察设计单位或个人并由其统一收取价款的，以其取得的勘察设计总包收入减去支付给其他勘察单位或个人的勘察设计费后的余额计征营业税。

基于这一通知，笔者认为勘察设计单位的劳务分包收入分为二种情况进行账务处理。

第一种情况：
勘察设计单位按照合同或协议的总价款全额计入收入，征税时按照总包收入减去分包收入的余额计提税金，支付分包款时，分包款直接计入相关项目成本。

例如：2007年1月1日A勘察设计单位承揽设计甲股份有限责任公司煤化工年产100万吨甲醇项目，劳务合同额1200万元，合同工期一年，协议转包B勘察设计单位200万元，截止2007年6月30日，估计A勘察设计单位提供的劳务占总劳务量的50%，具体账务处理如下：
甲勘察设计单位确认收入时：1200*50%=600万元
借：银行存款（应收账款） 6,000,000.00
贷：主营业务收入 6,000,000.00
支付分包勘察设计收入时：200*50%=100万元
借：劳务成本 1,000,000.00
贷：银行存款 1,000,000.00
同时确认劳务成本：
借：主营业务成本 1,000,000.00
贷：劳务成本 1,000,000.00
计提营业税金及附加时要进行扣减计算：（600-100）*5.5%=27.50万元
借：营业税金及附加 275,000.00
贷：应交税费——营业税 250,000.00
应交税费——城建税 17,500.00
应交税费——教育费附加 7,500.00
首先，在会计准则《收入》中，提供劳务交易结果能够可靠估计的必须同时满足四个条件中第（4）条：交易已发生和将发生的成本能够可靠的计量，是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理的估计。

关键在第（4）条，在总包收入价款中收取的分包收入这一部分的成本不在总包单位A单位核算，而是在分包单位B单位进行账务核算，对总包单位 A而言，这一部分分包收入的成本是无法可靠计量的，因此，根据收入于成本的配比原则，成本不能可靠计量，相关的收入也不能确认，笔者认
为，分包收入不能计入总包单位的收入总额。

其次，这样的会计处理后，总包单位将合同或协议价款全部计入收入（包括支付给其他单位和个人的转包收入），而分包单位在收取分包价款时也作为收入，在国民经济统计时，这部分的收入重复计算，加大了统计的水分。

对总包单位来说，这部分的收入等于成本，其销售利润率等于零，这不符合企业生存及发展的规律。

从企业整体来看，由于这部分分包收入的影响，也降低了企业的销售利润率，使得这一指标不能准确的衡量企业的盈利能力。

再次，分包收入等于分包成本，在计算企业所得税时该部分的计税基础为零，因为没有形成企业的所得，所以不计征企业所得税。

第二种情况：
在确定收入时，将分包收入不作为总包企业的收入处理，将确认分包收入计入“预收账款”科目的贷方，支付时，计入“预收账款”科目的借方，笔者认为较之第一种方法更合理，更符合收入于成本的配比原则，同上例，具体如下：
甲勘察设计单位确认收入时：1200*50%=600万元
借：银行存款（应收账款） 6,000,000.00
贷：主营业务收入 5,000,000.00
预收账款 1,000,000.00
支付分包勘察设计收入时：200*50%=100万元
借：预收账款 1,000,000.00
贷：银行存款 1,000,000.00
计提营业税金及附加时直接按照收入账户的金额计算：500*5.5%=27.5万元
借：营业税金及附加 275,000.00
贷：应交税费——营业税 250,000.00
应交税费——城建税 17,500.00
应交税费——教育费附加 7,500.00
首先，通过“预收账款”这个负债科目核算分包收入，其优点不言而喻，500万元才是总包A单位应确认的收入，其成本也是与总包单位应享有部分收入相配比而发生的成本，在这种处理下，总包单位与分包单位各自分别核算收入与相关的成本。

其次，这种会计处理方法更简便、易懂，不存在收入的重复计算，无论是总包单位还是分包单位，企业的销售利润率是企业真实的销售利润率，不像第一种处理方法，总包单位在收入总额上粉饰业绩，收入的绝对值看起来是上升的，而总的销售利润率却是下降的。

再次，分包收入通过负债科目核算，避开了征收企业所得税的问题。

综合上述，笔者认为第二种会计处理方法更为合理。

【参考文献】
[1]中国注册会计师协会．《会计》．ISBN 978-7-5005-9826-8 /F.8535中国版本图书馆CIP数据核字（2007）第049735号．2007年4月第一版．北京．中国财政经济出版社．2007年4月．第245页．
[2]汝莹，苻蓉.《收益与收益质量的分层研究》[J].中国工业经济，2003
[3] 兰州市财政局会计局．《会计人员继续教育教材》－企业会计准则．兰州市财政局会计局编印．2006年６月．第７９页。