如何计提在建工程减值准备

如何计提在建⼯程减值准备
在建⼯程计提减值准备的条件，根据《企业会计准则第8号——资产减值》，企业的固定资产建设⼯程，随着市场或其他因素的变化，会发⽣停建、缓建，导致建设⼯程减值等情况。

为了较真实地反映在建⼯程价值，企业应该定期或在年终，对在建⼯程进⾏全⾯检查，如存在下列⼀项或者若⼲项情况，应当计提在建⼯程减值准备。

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某集团制药股份有限公司发布了关于计提资产减值准备的公告，对2014年度期末余额近1.2亿元的三精⼥⼦医院综合楼项⽬计提约4100万元减值准备。

该公司筹建的三精⼥⼦医院综合楼⼯程，⾃2010年6⽉停建以来⾄今已停⼯近4年半，现在计提减值准备是“亡⽺补牢”，还是事实如此?由于在建⼯程具有⾦额⼤、会计核算复杂、审计专业知识要求⾼的特点，企业常利⽤在建⼯程粉饰报表，某制药计提减值准备也难免让⼈产⽣遐想。

在建⼯程减值准备能否作为“利润调节器”
1.计提减值准备，会压缩企业利润。

与别的资产计提减值准备⼀样，在建⼯程计提减值准备也会降低企业会计利润。

在建⼯程计提减值准备的条件，根据《企业会计准则第8号——资产减值》，企业的固定资产建设⼯程，随着市场或其他因素的变化，会发⽣停建、缓建，导致建设⼯程减值等情况。

为了较真实地反映在建⼯程价值，企业应该定期或在年终，对在建⼯程进⾏全⾯检查，如存在下列⼀项或者若⼲项情况，应当计提在建⼯程减值准备：
(1)长期停建并且预计在未来3年内不会重新开⼯的在建⼯程;
(2)所建项⽬⽆论在性能还是在技术上已经落后，且给企业带来的经济利益具有很⼤的不确定性;
(3)其他⾜以证明在建⼯程已经发⽣减值的情形。

三精⼥⼦医院综合楼⼯程⾃2010年6⽉停建以来⾄今已停⼯近4年半，三精制药对此烂尾项⽬迟迟不计提减值准备有悖于会计核算的谨慎性原则，影响报表质量，降低会计信息的可靠性，影响投资者对公司的正确判断，具有操纵利润之嫌。

根据《企业会计准则第8号——资产减值》规定，确定资产发⽣了减值，应当根据所确认的资产减值⾦额，借记“资产减值损失”科⽬，贷记“在建⼯程减值准备”。

在期末，企业应当将“资产减值损失”科⽬余额转⼊“本年利润”科⽬。

所以，从会计处理上看，计提减值准备，会压缩企业利润，财报上的业绩也会⼤⼤降低。

2.在建⼯程减值准备不可逆。

虽然，所有资产计提减值准备后都会降低企业利润，但根据会计准则规定，对于在建⼯程等长期资产减值准备⼀旦计提不得转回，所以在上市公司财报中，对坏账准备和存货跌价准备计提⽐较普遍，对固定资产、⽆形资产、长期股权投资、在建⼯程等减值准备计提较少，部分公司在某些年份⼤量转回坏账准备和存货跌价准备，不排除利⽤减值准备进⾏盈余管理的可能，⽽对在建⼯程等长期资产⼀旦计提减值准备，便坚如磐⽯存在，⽆法作为利润调节器，也不能为过去的误判⽽计提的减值准备埋单，这也是⼀般企业轻易不计提在建⼯程等长期资产减值准备的另⼀个操作理由。

所以，在建⼯程减值准备作为“利润调节器”，具有“双刃剑”的功效，稍有纰漏，便会“作茧⾃缚”。

例如，某企业2010年新建⼀幢⼚房，已停⼯半年，由于该企业资⾦断流，预计3年内难以开⼯。

该⼚房累计已发⽣⽀出1500万元，2010年末市场⾏情表明，建造同样的⼚房，以同样的完⼯程度计算，只需1200万元。

2011年末，该企业再次检查估计该⼚房可收回⾦额为1600万元。

解析：在建⼯程在资产负债表⽇存在可能发⽣减值的迹象时，其可收回⾦额低于账⾯价值的，企业应当将该在建⼯程的账⾯价值减记⾄可收回⾦额，减记的⾦额确认为减值损失，计⼊当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

2010年末应计提减值准备300万元(1500-1200)，会计处理如下：
借：资产减值损失——在建⼯程减值损失3000000
贷：在建⼯程减值准备——⼚房3000000
借：本年利润3000000
贷：资产减值损失——在建⼯程减值损失3000000
2011年末，账⾯价值1500万元低于⼚房的可收回⾦额1600万元，对于在建⼯程计提的减值准备，资产减值损失⼀经确认，在以后会计期间不得转回。

因此2011年末应调整资产减值损失的⾦额为0.
如何计提在建⼯程减值准备
参照《企业会计准则第8号——资产减值》，在建⼯程的核算内容及性质和固定资产相同，计提⽅法类同于固定资产减值准备。

在实务⼯作中，在建⼯程和固定资产的减值准备的计提⽐坏账准备和存货跌价准备要复杂得多，坏账准备和存货跌价准备由财务部门根据会计政策在期末计算得出，⽽在建⼯程减值准备的计提需要综合统筹，按照《企
业会计准则第8号——资产减值》规定，资产减值指资产的可收回⾦额低于其账⾯价值。

可收回⾦额应当根据资产的公允价值减去处置费⽤后的净额与资产预计未来现⾦流量的现值两者之间较⾼者确定。

这是⼀个复杂的系统⼯程，需要董事会参与，需要各种⾏业参数，⾄于计提多少才算合适，需要⼀个科学的态度。

⽬前很多资产市场尚不能达到较完善的程度，资产价格还带有很⼤随机性，不能认定为公允价值，但是在很多⽆法得知类似交易信息的情况下，还需要⽤其他⽅法来协助判断，如评估。

⽽我国评估⾏业发展不够成熟和完善，评估⽅法和结果有很⼤弹性，执⾏中⼈为操纵的可能性更⽆法控制，企业很难获得真实、合理的市场价格，从⽽很难以客观的计量依据来确认可收回⾦额，这就使得资产减值准备的计提仍然缺乏可靠性，因⽽上市公司利⽤资产减值进⾏盈余操纵仍存在⼀定的空间。

三精制药⾃聘**众华资产评估有限公司对医院综合楼项⽬进⾏减值测试，这就使得资产减值准备的计提更缺乏公允性，因⽽该公司利⽤资产减值进⾏盈余操纵的嫌疑难以排除。

如何规范在建⼯程减值准备
第⼀是完善内控。

良好的资产减值内部控制制度对规范上市公司资产减值准备的计提具有⼗分重要的作⽤。

尽管⼤部分上市公司建⽴了资产减值准备的内部控制制度，但其中相当⼀部分上市公司或者流于形式，或者存在着明显的缺陷，资产减值相关的内部控制制度仍然较为薄弱。

为了避免资产减值准备在计提过程中的主观随意性，保证减值准备提取的客观公允，企业必须完善内部控制制度，主要通过严格分离不相容职务、规范授权机制、建⽴健全资产减值准备计提的内部审计监督制度等措施来进⾏。

第⼆是加强资产减值准备计提的外部审计监督。

注册会计师的外部审计监督对保证会计信息的质量具有⼗分重要的作⽤，我国注册会计师对上市公司不规范计提减值准备的⾏为已有所关注，但是监督的⼒度仍然有待加强。

⾸先是注册会计师制度不够完善，会计师轮换、聘⽤制度不健全，不能为注册会计师审计独⽴性提供制度上的保证。

应充分发挥会计师事务所的作⽤，强化中介机构特别是审计师的职责，使其真正承担起“经济警察”的职能。

此外，我国⽬前缺乏关于资产减值的专门审计准则，不能给注册会计师资产减值审计提供技术上的⽀持。