权责发生制在事业单位会计制度中应用

试析权责发生制在事业单位会计制度中的应用
中图分类号：f233 文献标识：a 文章编号：1009-4202（2010）12-223-02
摘要本文论述了权责发生制的主要内容，分析了事业单位会计推行权责发生制的必要性、权责发生制的主要业务处理策略及权责发生制的收益与成本。

关键词事业单位权责发生制会计应用
事业单位会计制度引入权责发生制是一场根本性变革，对单位加强成本管理，提高经济效益，全面反映真实的财务状况，以及推进事业单位的绩效管理，评价其经营管理状况，都将起到重大而深远的影响。

一、权责发生制的主要内容
（一）完全的权责发生制
根据基本计量及确认标准，完全的权责发生制目的在于表示计量财务主体在某个期间内所获取经济收益及消耗经济资源间差额的财务结果，此过程确认的评判标准即交易与事项实质性。

权责发生制以提供主体控制的经济资源信息、从事经营成本或产品及服务成本的相关信息、用以评价经济主体财务状况及其变化与经济主体经营活动经济性及效率性有用信息为会计基础目标，其要求财务主体应密切关注经济资源及其变动情况。

完全的权责发生制消除了完全的收付实现制所具有的缺点，在配比原则下，行政事业单位会计权责发生制如同企业会计一样，以实际发生信息为交易及事项确认的
标准，使得行政事业单位服务成本与其绩效相配比，单位资源使用效果及效率也得以较好地反映，进而促进单位公共受托责任得到实现。

同时，完全的权责发生制还如实反映出资源存量，正确揭示了行政事业单位财务状况及其资产与负债情况。

但完全的权责发生制同样具有自身弱点，比如其在方法体系上十分复杂和繁琐，不仅需要更高的技术要求及更多的人员培训，而且还需要财务会计人员实施精确的各种判断，以更好地确认和计量交易和事项。

在会计基础区间由收付实现制基础转变为权责发生制基础时，行政事业单位将实现更多财务报告目标，但由于偏离收付实现制基础程度的提升、估计及判断的增多、开发及维护相应会计基础成本的增加，其应认真分析成本效益，以决定采取何种会计基础。

（二）修正的权责发生制
从定义上来讲，修正的权责发生制即原则上采取权责发生制，只在针对某些特殊业务时偏向于收付实现制。

在操作实务中，修正的权责发生制可进行如下做法：据权责发生制基础对多数资产及负债做出确认，据收付实现制基础或者修正的收付实现制基础对收入做出确认；除基础设施资产、遗产资产及国防资产以外的所有资产均以权责发生制确认，上述相关资产在获得或建造时以费用形式确认；确认除了养老金负债之外的所有负债；确认短期金融资产及金融负债。

二、事业单位会计推行权责发生制的必要性
（一）推行权责发生制有利于降低会计数据的可操纵性
由于收付实现制的收支入账时间是以现金的实际收入或支出时为标准，这就为事业单位的结余额或业绩情况提供了人为操纵的可能性。

例如，管理者只需要控制支出的实际付款时间，即可人为地将某一会计期间的结余额体现为亏损或盈余。

而权责发生制则将责任或义务的发生作为确认基础，管理者不再具有影响收支入账时间的能力。

（二）推行权责发生制有利于提供准确、实用的会计信息
事业单位会计推行权责发生制有利于事业单位会计信息的准确性与实用性，主要体现于以下几个方面：一是，权责发生制能够全面、真实地反映事业单位的资产负债情况，有效防范财务风险；二是，采用权责发生制才能满足会计信息的可比性要求，有效反映单位的业务活动的绩效状况；三是，采用权责发生制可以准确核算事业单位业务活动成本，为相关单位制定收费标准，为本单位的成本控制提供决策与评价的依据。

（三）推行权责发生制是事业单位财务管理的需要
收付实现制虽然能有效反映事业单位的现金流量，但不能准确地揭示事业绩效与成本费用之间的关系。

事业单位虽然以实现社会效益为宗旨，但却具有一定的经营性，可通过扩大服务规模、提高服务质量，实现增收节支，争取改善自身的运营条件。

因此，事业单位考核业务成果、筹划资金来源、进行经营决策，都需要利用权责发生制为基础的成本核算信息。

三、权责发生制的主要业务处理策略
（一）收入的权责发生制处理
事业单位的预算外收入，包括劳务接受人应交未交的费用，应按提供劳务的期间，将实收和应收的款项均确认为应上缴专户的财政性资金（仍然不得确认为本单位的事业收入，但经批准可不上缴的除外），借：现金（银行存款），贷：应缴财政专户款，或者借：应收账款，贷：应缴财政专户款。

“应缴财政专户款”科目贷方反映按照权责发生制应上缴财政专户的全部预算外资金，借方反映实际上缴财政专户的预算外资金，余额反映应缴未缴的预算外资金。

（二）支出的权责发生制处理
对支出业务，应按权责发生制列为收益期间的支出，对于跨月、跨年支出应按收益期间，采用一定比例合理划分，进行分摊；对实际劳务已经发生，款项尚未支付或完全支付的事项，应当按照劳务或购货实际时间列报支出，借：事业支出，贷：银行存款（或应付账款）。

（三）对外投资的权责发生制处理
对外投资包括债权性投资和股权性投资，应当按照权责发生制确认投资成本和投资收益，不能在投资收回时一次性确认收益。

如购买债券，利息的确认应当分月确认投资收益。

股权性投资应当采用成本法或权益法参照企业会计制度确认投资收益或损失。

确认利息收入时，借：其他应收款—应收利息，贷：其他收入—利息。

（四）固定资产的权责发生制处理
对固定资产应按照权责发生制计提折旧（可采用使用年限法、工
作量法、年数总和法等），分月计提，列为支出，计入成本，而不是在购买时一次性列为支出，以全面、正确反映固定资产的实际耗费和净值。

计提折旧时，借：事业支出—折旧贷：累计折旧，并取消“固定基金”科目。

（五）其他业务的权责发生制处理
1．在资产负债表中，取消“结转自筹基建”科目，增设“在建工程支出”科目，全面列示在建工程状况；取消收支类科目，并根据对具体会计业务的权责发生制改革，增设部分新的会计科目；在会计报表附注中，对或有负债和重要事项进行披露。

2．将收入支出表改为“收益表”，详细反映一定会计期间的收入实现情况、费用耗费情况和单位经济活动的成果，并在表中列示“执收单位实际预算外收入数”和“执收单位实际上缴财政专户数”，以反映事业单位全年实际预算外收入和上缴数。

3．增设“收益分配表”年报，作为“收益表”的附表，反映会计年末单位对实现的净收益的分配和亏损的弥补情况。

4．增设“事业单位现金流量表”，反映事业单位一定期间的现金流入、流出信息，评价单位本期收益质量和财务弹性，以及预测单位未来的现金流量。

四、权责发生制收益与成本的分析
（一）权责发生制带来的可能性收益
权责发生制推动事业单位资产的持续性管理，尤其是针对使用年限较长的基础建设，事业单位应充分重视现有资产养护、改良及延
长使用年限等措施；权责发生制促进事业单位负债管理的强化，其不仅规避了单位内部隐性负债问题，更以负债形式揭示出以后预算编制信息；事业单位采购范围及规模逐年扩大的客观趋势，使得单位采购大宗项目时多出现跨年采购的情况，而一般商品采购及服务采购扩展为工程采购的新变化更促使权责发生制科学合理地核算单位采购资金；国库集中收付制度的实施有效预防事业单位在途资金和闲置浪费的出现，权责发生制有利于及时反映与确认应收未收及应付未付的收支信息，大大推进国库集中收付制度改革。

（二）权责发生制的成本分析
事业单位会计政策成本核算涉及到多项内容，如认定和计价现有资产的方式、划分资本性支出及收益性支出的途径、揭示隐性负债的措施等，解决相关问题的过程中需要会计准则和会计政策作指导；权责发生制下，事业单位会计工作显得非常繁琐，会计人员工作技能受到新的要求和挑战，单位内部人员培训成本随之增加，会计人员应根据权责发生制原则编制信息，并提升会计业务合理判断能力；权责发生制带给行政事业单位管理与监督成本的增加，较多使用主观判断的使用，如资产有效使用年限或负债的确认、收入的预测等，有关主观判断须在合理范围内，使之能够更加完善、合理地反映出相关信息，以利于信息使用者有效管理和监督单位会计，避免滥用权责发生制行为的发生。