课程资料：个人所得税应纳税额的计算(1)

第三节应纳税额的计算
一、工资、薪金所得的计税（能力等级3）
（一）应纳税所得额的计算
1.应纳税所得额=月工薪收入-3500元-其他规定扣除
2.应纳税所得额=月工薪收入-（3500+1300）元-其他规定扣除
外籍、港澳台在华人员及其他特殊人员附加减除费用1300元：（即月扣除1300+3500=4800元）
【提示】其他规定扣除包括法定的个人缴纳的“五险一金”和符合条件的商业健康保险。

【解释】附加减除费用所适用的具体范围是：（掌握，能力等级3）
（1）在中国境内的外商投资企业和外国企业中工作的外籍人员。

（2）应聘在中国境内企业、事业单位、社会团体、国家机关中工作的外籍专家。

（3）在中国境内有住所而在中国境外任职或者受雇取得工资、薪金所得的个人。

（4）财政部确定的其他人员。

华侨、港澳台同胞参照上述附加减除费用标准执行。

（二）适用税率
适用七级超额累进税率，税率从3%～45%。

（三）应纳税额计算公式
按月计税：应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数
（四）取得全年一次性奖金的征税问题
1.全年一次性奖金包括内容：是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。

2.基本计税规则（P337）
纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法,由扣缴义务人发放时代扣代缴：
（1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。

（2）将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按上述第1条确定的适用税率和速算扣除数计算征税。

【案例】中国公民肖某2016年12月份取得当月工薪收入4800元和2016年的年终奖金36000元。

肖某12月份应纳个人所得税3534元。

计算过程：
①肖某12月份4800元工资应纳个人所得税=（4800-3500）×3%=39（元）
②36000元年终奖金平摊12个月找税率：36000/12=3000，适用10%的税率，速算扣除数105；
36000×10%-105=3495（元）
肖某12月份应纳个人所得税=39+3495=3534（元）。

【例题】中国公民王某的2017年1月份工资3000元，当月一次性取得上年奖金9000元，计算王某当月应缴纳的个人所得税。

【答案及解析】计算过程：
首先，判断适用税率和速算扣除数：［9000-（3500-3000）］÷12=708.33（元）；税率3%。

其次，计算税额：
王某当月应缴纳的个人所得税=（9000-3500+3000）×3%=255（元）。

3．雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税计算方法（P338）
（1）雇主为雇员负担全年一次性奖金部分个人所得税款，属于雇员又额外增加了收入，应将雇主负担的这部分税款并入雇员的全年一次性奖金，换算为应纳税所得额后，按照规定方法计征个人所得税。

【注意】雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资薪金的一部分。

凡单独作为营业外支出列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除。

（2）将不含税全年一次性奖金换算为应纳税所得额的计算方法——分为定额承担部分税款和比例承担部分税款。

①雇主为雇员定额负担税款的计算公式：
应纳税所得额=雇员取得的全年一次性奖金+雇主替雇员定额负担的税款-当月工资薪金低于费用扣除标准的差额
【案例】中国公民张某的2017年1月份工资3000元，当月一次性取得上年奖金9000元，其应纳税款由企业负担200元。

则：
张某的应纳税所得额
=9000+200-（3500-3000）=8700（元）
张某的应纳税额
查找适用税率：8700÷12=725，适用3%的税率
应纳税额=8700×3%=261（元）
261元税款由张某个人实际负担61元，企业负担200元。

②雇主为雇员按比例负担税款——四步推导计算
雇主为雇员按一定比例负担税款的计算公式：
第1步：初查税率
查找未含雇主负担税款的全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数
未含雇主负担税款的全年一次性奖金收入÷12，根据其商数找出不含税级距对应的适用税率A和速算扣除数A
第2步：计算含税全年一次性奖金的应纳税所得额
应纳税所得额=（未含雇主负担税款的全年一次性奖金收入-当月工资薪金低于费用扣除标准的差额-不含税级距的速算扣除数A×雇主负担比例）÷（1-不含税级距的适用税率A×雇主负担比例）
第3步：查找准确税率
用推算出来的应纳税所得额除12找正式计算税额的税率B和速算扣除数B
第4步：按照找到的税率B和速算扣除数B计算应纳税额。

【案例】中国公民肖某2017年1月份取得当月工薪收入4800元和2016年的未含雇主负担部分的年终奖金36000元，单位为其承担年终奖应纳税款的60%。

则：
工资薪金应纳税额=（4800-3500）×3%=39（元）
年终奖的税额计算
第一次找税率：36000÷12=3000（元），适用10%的税率，速算扣除数105元
应纳税所得额=（36000-105×60%）÷（1-10%×60%）=35937÷0.94=38230.85（元）
第二次找税率：38230.85÷12=3185.90（元），适用10%的税率，速算扣除数105元
应纳税额=38230.85×10%-105=3823.09-105=3718.09（元）
3718.09元中，个人负担40%，即1487.24元；企业负担60%，即2230.85元。

【例题】中国公民李某2017年2月份取得当月含税工薪收入5000元和不含税的2016年的年终奖金30000元。

计算李某2月份应纳的个人所得税。

【答案及解析】计算过程：
当月工资应纳个人所得税=（5000-3500）×3%=45（元）
税后年终奖应纳个人所得税：
第一步：30000/12=2500（元），第一次查找税率为10%，速算扣除数105元。

第二步：换算成含税一次性奖金=（30000-105）/（1-10%）=33216.67（元）
第三步：33216.67/12=2768.06（元），第二次查找税率为10%，速算扣除数105元。

第四步：33216.67×10%-105=3216.67（元）
当月共纳个人所得税45+3216.67=3261.67（元）。

4.限制性要求
在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。

雇员取得除全年一次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。

【提示】采用年终一次性奖金计算方法的项目还包括：
（1）年终加薪
（2）实行年薪制和绩效工资的单位，个人取得年终兑现的年薪和绩效工资
（3）单位低于构建成本价对职工售房
（4）对雇员以非上市公司股票期权形式取得的工资薪金所得，一次收入较多的
【相关链接】住房制度改革期间，按照县以上人民政府规定的房改成本价向职工售房，职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益，免征个人所得税。

除上述符合规定的情形外，单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此实际支付购房款低于该房屋的购置或建造成本，此项少支出的差价部分，按“工资薪金所得”项目征税。

P339（四）
【例题】2017年3月，刘某所在公司发放其工资5000元，另以48万元的价格向其出售一套100平方米的住房，房屋的市场价格为90万元，公司是2013年购买的该套住房，当时的购置成本是60万元。

刘某在1月份已经领取过年终奖，单位曾在1月份按照一次性奖金计税方式对其年终奖征收过个人所得税。

计算刘某3月份应缴纳个人所得税。

【答案及解析】
首先，刘某3月份的工资薪金收入5000元不需与低价购房的差价部分所得合并计税。

其工资、薪金部分应缴纳的个人所得税=（5000-3500）×3%（税率）=45（元）。

其次，虽然1月份刘某的年终奖已按全年一次性奖金计税方法计算缴纳了个人所得税，但低价购房取得的差价部分所得仍可比照全年一次性奖金的计税方法，计算缴纳个人所得税。

判断刘某低价购房的差价部分使用税率：（600000-480000）/12=10000，适用于25%的税率，速算扣除数1005元。

购房差价所得应缴纳个人所得税=（600000-480000）×25%-1005=28995（元）则刘某3月份共应缴纳个人所得税=28995+45=29040（元）。

（五）企业年金、职业年金个人所得税征收管理的规定
企业年金是指企业及其职工按照规定，在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。

企业年金主要由个人缴费、企业缴费和年金投资收益三部分组成。

职业年金是公职人员的补充养老保险制度。

自2014年1月1日起，企业年金、职业年金个人所得税的计算征收采用“递延纳税”政策——在年金缴费环节和年金基金投资收益环节暂不征收个人所得税，将纳税义务递延到个人实际领取年金的环节：
企业年金和职业年金的计税：
计算缴纳有标准
标准之内税递延
超过标准要纳税
（1）个人负担标准
比例标准：不超过本人缴费工资计税基数的4%标准
基数标准：个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。

月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。

月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

（2）年金缴费环节
对单位根据国家有关政策规定为职工缴付的企业年金或职业年金缴费，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除但超过上述规定的标准缴付的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税
（3）在年金基金投资环节，企业年金或职业年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，
暂不征收个人所得税。

（4）年金领取环节，个人达到国家规定的退休年龄领取的企业年金或职业年金，按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税
（5）年金具体计税方法
①按月领取的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税
举例：张三退休后每月除领取法定退休金外，每月还领取企业年金2000元，则每月缴纳个人所得税：2000×10%-105=95（元）
②按年或按季领取的年金，则平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税
举例：张三退休后每月除领取法定退休金外，每年还领取企业年金24000元，则应缴纳个人所得税：[（24000/12）×10%-105]×12=[2000×10%-105]×12=95×12=1140（元）
③一次性领取
12个月分摊——个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金个人账户余额，允许领取人将一次性领取的年金个人账户资金或余额按12个月分摊到各月，就其每月分摊额，按规定计算缴纳个人所得税。

总额计税不得分摊——个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，则不允许采取分摊的方法，而是就其一次性领取的总额，单独作为一个月的工资薪金所得，计算缴纳个人所得税。

【相关链接】
对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴；P340（八）。