企业会计准则第2号——长期股权投资
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④ 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资 成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》 确定。 • 非货币性资产交换同时满足：“该项交换具有商业实质、换 入资产或换出资产公允价值能够可靠地计量”两个条件，应 当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公 允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益；未同时满 足两个条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价 值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。 ⑤ 通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当 按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。 • 以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产 按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资 产的公允价值之间的差额，计入当期损益 。 • 企业无论以何种方式取得长期股权投资，实际支付的价款或
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借：长期股权投资（占被合并方权益账面价值的份额） 资本公积－资本溢价或股本溢价 盈余公积（未分配利润） 贷：相关资产（或股本） 或： 借：长期股权投资（占被合并方权益账面价值的份额） 贷：相关资产（或股本） 资本公积－资本溢价或股本溢价
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• 兴华股份公司除了借记固定资产清理320、累计折旧180，贷 记固定资产500外，其投资的会计处理为：
⑴ 合并成本＝付出资产公允价值＋直接的相关税费＝280＋3＝ 283万元； ⑵ 商誉＝合并成本－合并中取得的被合并方可辨认净资产公允 价值的份额＝283－300×70%＝73万元； ⑶ 资产转让损益＝280－（500－180）＝－40万元。 借：长期股权投资——C公司 商誉 贷：固定资产清理 银行存款 210 73 320 3
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⑷ 股权投资差额的变化 • 股权投资差额是指用权益法核算长期股权投资时，投资企业 的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的 差额。 • 旧准则下，初始投资成本大于应享有被投资单位所有者权益 份额之间的差额按一定的期限平均摊销，计入损益。股权投 资差额的摊销期限，合同规定了投资期限的，按投资期限摊 销；合同没有规定投资期限的，按不超过10年（含10年） 的期限摊销。初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权 益份额之间的差额，计入资本公积（股权投资准备）。 • 新准则规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享
对价中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或利润，应作为 应收项目单独核算，不作为取得的长期股权投资的成本。
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2.3 长期股权投资的后续计量
第五条 下列长期股权投资应当按照本准则第七条规定，采 用成本法核算： ① 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 • 控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据 以从该企业的经营活动中获取利益。 • 本准则所指的控制包括：投资企业拥有被投资单位50%以 上的表决权资本；投资企业虽然拥有被投资单位50%或以 下的表决权资本，但具有实质控制权的。 • 投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其 子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并 范围。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用本准
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第四条 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得 的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： ① 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购 买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股 权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 ② 以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权 益性证券的公允价值作为初始投资成本。 ③ 投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约 定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允 的除外。 • 投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三 方的投资作为出资投入企业形成的长期股权投资。
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成本法和权益法的应用范围
成本法 旧准则 投资企业对被 投资单位无控 制、无共同控 制且无重大影 响的长期股权 投资（投资企 业拥有被投资 单位20%以下 表决权资本） 新准则 • 投资企业能够对 被投资单位实施控 制的长期股权投资 • 投资企业对被投 资单位不具有共同 控制或重大影响， 并且在活跃市场中 没有报价、公允价 值不能可靠计量的 长期股权投资 权益法 旧准则 投资企业对 被投资单位 具有控制、 共同控制或 重大影响的 长期股权投 资 新准则 投资企业对 被投资单位 具有共同控 制或重大影 响的长期股 权投资
企业会计准则第2号 长期股权投资
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2.1 新准则的重大突破
⑴ 投资的范围发生了变化：与旧准则所指的投资范围不同， 新准则规范的是长期股权投资的确认、计量和相关信息的 披露，未包括旧准则中的长期债权投资和短期投资。 • 将旧准则中的短期投资和长期债权投资归入《企业会计准 则第22号——金融工具确认和计量》进行规范，将短期投 资改称为交易性金融资产和可供出售金融资产，将长期债 权投资改称为持有至到期投资。
是权益法下的长期股权投资） 11
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案例：2006年9月1日兴华股份公司将一条自动化生产线转 让给B公司，作为受让B公司持有的C 公司70%的股权的 对价（兴华股份公司与C公司为非同一控制下的企业）。 其他资料如下： ⑴ 该大型设备原值为500万元，已提折旧180万元，未计提 减值准备，公允价值为280万元；
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② 明确了发行权益性证券的计价基础：新准则规定，以发 行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性 证券的公允价值作为初始投资成本。旧准则对此未做出要 求。
⑶ 股权投资的成本法和权益法的应用范围发生了变化：长 期股权投资在初始入账时是按投资成本加以计量的，但以 后的账务处理程序，则取决于投资企业所持有的股份占被 投资单位股份总额比例的高低，或对被投资单位影响力大 小而分别采用成本法和权益法。新、旧准则关于成本法和 权益法的应用范围有所不同，其具体区别见下表：
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营业外支出——资产转让损失 40
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• 企业会计准则第6 号无形资产：企业合并中形成的商誉， 适用《企业会计准则第8 号——资产减值》和《企业会计 准则第20 号——企业合并》。
• 企业会计准则第8 号资产减值：第四条 因企业合并所形 成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减 值迹象，每年都应当进行减值测试。第二十三条 企业合 并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。 商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值 测试。 • 实施条例第六十七条 外购商誉的支出，在企业整体转让 或者清算时，准予扣除。
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• 而对长期股权投资则在《企业会计准则第2号——长期股权 投资》和《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》 两个准则中分别规范，分工如下： • 《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范的长期股权 投资包括： ① 企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即 对子公司投资。 ② 企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同 控制的权益性投资，即对合营企业投资。 ③ 企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资， 即对联营企业投资。 ④ 企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在 活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投 资。
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2.2 长期股权投资的初始计量
第三条 企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定 确定其初始投资成本： ① 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现 金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按 照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权 投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付 的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间 的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整 留存收益。（可能贷记或借记资本公积） • 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日 按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股 权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股 本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之 间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调 整留存收益。
⑵ 为进行投资（控股合并）发生的评估费、律师咨询费等3 万元，已用银行存款支付。
⑶ 股权受让日C公司资产和负债账面价值分别为500万元和 260万元，净资产账面价值为240万元。经确认C公司可辨 认资产和负债的公允价值分别为560万元和260万元，可 辨认净资产公允价值为300万元。
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有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股 权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于
投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其 差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。
• 对股权投资差额的表述不同，会计处理方法也不同。
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• 除上述情况以外，企业持有的其他权益性及债权性投资， 应当按照《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计 量》的规定处理，包括为交易目的持有的投资，以及对被 投资单位在重大影响以下、且在活跃市场中有报价、公允 价值能够可靠计量的权益性投资等。这类投资采用公允价 值计价，并将公允价值的变动计入当期损益（以公允价值 计量且其变动计入当期损益的金融资产）或权益（可供出 售金融资产）。 • 本准则不涉及外币长期股权投资的折算，外币投资的折算 适用《企业会计准则第19号——外币折算》。
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② 非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照 《企业会计准则第20号——企业合并》确定的合并成本作 为长期股权投资的初始投资成本。 • 非同一控制下的企业合并，购买方应以付出的资产、发生 或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值加上为企 业合并发生的各项直接相关费用之和，作为合并中形成的 长期股权投资的初始投资成本。其中，作为合并对价付出 净资产的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产处置 损益计入合并当期损益。 • 购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资 产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。购买方对合并 成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份 额的差额，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买 方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损 益。（这是控股合并，8页新准则下股权投资差额的处理不是控股合并，只
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⑵ 初始投资成本确定方法发生了变化 ① 新准则中增加了同一控制下的企业合并中，合并方取得 被合并方股权的初始投资成本的确定方法： • 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金 资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照 取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投 资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的 现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的 差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留 存收益。 • 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日 按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股 权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股 本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之 间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调 整留存收益。
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④ 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资 成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》 确定。 • 非货币性资产交换同时满足：“该项交换具有商业实质、换 入资产或换出资产公允价值能够可靠地计量”两个条件，应 当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公 允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益；未同时满 足两个条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价 值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。 ⑤ 通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当 按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。 • 以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产 按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资 产的公允价值之间的差额，计入当期损益 。 • 企业无论以何种方式取得长期股权投资，实际支付的价款或
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借：长期股权投资（占被合并方权益账面价值的份额） 资本公积－资本溢价或股本溢价 盈余公积（未分配利润） 贷：相关资产（或股本） 或： 借：长期股权投资（占被合并方权益账面价值的份额） 贷：相关资产（或股本） 资本公积－资本溢价或股本溢价
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• 兴华股份公司除了借记固定资产清理320、累计折旧180，贷 记固定资产500外，其投资的会计处理为：
⑴ 合并成本＝付出资产公允价值＋直接的相关税费＝280＋3＝ 283万元； ⑵ 商誉＝合并成本－合并中取得的被合并方可辨认净资产公允 价值的份额＝283－300×70%＝73万元； ⑶ 资产转让损益＝280－（500－180）＝－40万元。 借：长期股权投资——C公司 商誉 贷：固定资产清理 银行存款 210 73 320 3
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⑷ 股权投资差额的变化 • 股权投资差额是指用权益法核算长期股权投资时，投资企业 的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的 差额。 • 旧准则下，初始投资成本大于应享有被投资单位所有者权益 份额之间的差额按一定的期限平均摊销，计入损益。股权投 资差额的摊销期限，合同规定了投资期限的，按投资期限摊 销；合同没有规定投资期限的，按不超过10年（含10年） 的期限摊销。初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权 益份额之间的差额，计入资本公积（股权投资准备）。 • 新准则规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享
对价中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或利润，应作为 应收项目单独核算，不作为取得的长期股权投资的成本。
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2.3 长期股权投资的后续计量
第五条 下列长期股权投资应当按照本准则第七条规定，采 用成本法核算： ① 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 • 控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据 以从该企业的经营活动中获取利益。 • 本准则所指的控制包括：投资企业拥有被投资单位50%以 上的表决权资本；投资企业虽然拥有被投资单位50%或以 下的表决权资本，但具有实质控制权的。 • 投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其 子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并 范围。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用本准
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第四条 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得 的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： ① 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购 买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股 权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 ② 以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权 益性证券的公允价值作为初始投资成本。 ③ 投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约 定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允 的除外。 • 投资者投入的长期股权投资，是指投资者将其持有的对第三 方的投资作为出资投入企业形成的长期股权投资。
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成本法和权益法的应用范围
成本法 旧准则 投资企业对被 投资单位无控 制、无共同控 制且无重大影 响的长期股权 投资（投资企 业拥有被投资 单位20%以下 表决权资本） 新准则 • 投资企业能够对 被投资单位实施控 制的长期股权投资 • 投资企业对被投 资单位不具有共同 控制或重大影响， 并且在活跃市场中 没有报价、公允价 值不能可靠计量的 长期股权投资 权益法 旧准则 投资企业对 被投资单位 具有控制、 共同控制或 重大影响的 长期股权投 资 新准则 投资企业对 被投资单位 具有共同控 制或重大影 响的长期股 权投资
企业会计准则第2号 长期股权投资
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2.1 新准则的重大突破
⑴ 投资的范围发生了变化：与旧准则所指的投资范围不同， 新准则规范的是长期股权投资的确认、计量和相关信息的 披露，未包括旧准则中的长期债权投资和短期投资。 • 将旧准则中的短期投资和长期债权投资归入《企业会计准 则第22号——金融工具确认和计量》进行规范，将短期投 资改称为交易性金融资产和可供出售金融资产，将长期债 权投资改称为持有至到期投资。
是权益法下的长期股权投资） 11
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案例：2006年9月1日兴华股份公司将一条自动化生产线转 让给B公司，作为受让B公司持有的C 公司70%的股权的 对价（兴华股份公司与C公司为非同一控制下的企业）。 其他资料如下： ⑴ 该大型设备原值为500万元，已提折旧180万元，未计提 减值准备，公允价值为280万元；
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② 明确了发行权益性证券的计价基础：新准则规定，以发 行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性 证券的公允价值作为初始投资成本。旧准则对此未做出要 求。
⑶ 股权投资的成本法和权益法的应用范围发生了变化：长 期股权投资在初始入账时是按投资成本加以计量的，但以 后的账务处理程序，则取决于投资企业所持有的股份占被 投资单位股份总额比例的高低，或对被投资单位影响力大 小而分别采用成本法和权益法。新、旧准则关于成本法和 权益法的应用范围有所不同，其具体区别见下表：
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营业外支出——资产转让损失 40
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• 企业会计准则第6 号无形资产：企业合并中形成的商誉， 适用《企业会计准则第8 号——资产减值》和《企业会计 准则第20 号——企业合并》。
• 企业会计准则第8 号资产减值：第四条 因企业合并所形 成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减 值迹象，每年都应当进行减值测试。第二十三条 企业合 并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。 商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值 测试。 • 实施条例第六十七条 外购商誉的支出，在企业整体转让 或者清算时，准予扣除。
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• 而对长期股权投资则在《企业会计准则第2号——长期股权 投资》和《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》 两个准则中分别规范，分工如下： • 《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范的长期股权 投资包括： ① 企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即 对子公司投资。 ② 企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同 控制的权益性投资，即对合营企业投资。 ③ 企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资， 即对联营企业投资。 ④ 企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在 活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投 资。
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2.2 长期股权投资的初始计量
第三条 企业合并形成的长期股权投资，应当按照下列规定 确定其初始投资成本： ① 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现 金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按 照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权 投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付 的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间 的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整 留存收益。（可能贷记或借记资本公积） • 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日 按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股 权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股 本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之 间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调 整留存收益。
⑵ 为进行投资（控股合并）发生的评估费、律师咨询费等3 万元，已用银行存款支付。
⑶ 股权受让日C公司资产和负债账面价值分别为500万元和 260万元，净资产账面价值为240万元。经确认C公司可辨 认资产和负债的公允价值分别为560万元和260万元，可 辨认净资产公允价值为300万元。
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有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股 权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于
投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其 差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。
• 对股权投资差额的表述不同，会计处理方法也不同。
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• 除上述情况以外，企业持有的其他权益性及债权性投资， 应当按照《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计 量》的规定处理，包括为交易目的持有的投资，以及对被 投资单位在重大影响以下、且在活跃市场中有报价、公允 价值能够可靠计量的权益性投资等。这类投资采用公允价 值计价，并将公允价值的变动计入当期损益（以公允价值 计量且其变动计入当期损益的金融资产）或权益（可供出 售金融资产）。 • 本准则不涉及外币长期股权投资的折算，外币投资的折算 适用《企业会计准则第19号——外币折算》。
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② 非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照 《企业会计准则第20号——企业合并》确定的合并成本作 为长期股权投资的初始投资成本。 • 非同一控制下的企业合并，购买方应以付出的资产、发生 或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值加上为企 业合并发生的各项直接相关费用之和，作为合并中形成的 长期股权投资的初始投资成本。其中，作为合并对价付出 净资产的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产处置 损益计入合并当期损益。 • 购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资 产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。购买方对合并 成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份 额的差额，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买 方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损 益。（这是控股合并，8页新准则下股权投资差额的处理不是控股合并，只
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⑵ 初始投资成本确定方法发生了变化 ① 新准则中增加了同一控制下的企业合并中，合并方取得 被合并方股权的初始投资成本的确定方法： • 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金 资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照 取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投 资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的 现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的 差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留 存收益。 • 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日 按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股 权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股 本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之 间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调 整留存收益。