嵌入式软件增值税即征即退税务风险管理

嵌入式软件增值税即征即退税务风险管理
增值税即征即退税务风险管理目录
一：税收政策解析
一）：主要涉及政策
二）：政策要点解析
二：税务风险管理
一）：备案
二）：合同签订
三）：发票开具
四）：核算
五）：申报表填写
六）：退税申请表
三：案例解析
一）：计算
二）：填表
三）：退税
四）：会计核算
五）：资料归档
温馨提示：以下约一万一千字，长文厌烦者谨慎阅读。

一：税收政策解析
一）：主要涉及政策
总局层面政策：财税[2011]100号财政部、国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知；《国务院关于印发进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（国发[2011]4号）。

主管税务机关政策（以深圳为例）：深国税公告2011第9号深圳市软件产品增值税即征即退管理办法；深国税函[2011]376号深圳市国家税务局关于软件产品增值税即征即退管理办法衔接问题的通知等文件。

政策掌握注意事项：因财税[2011]100号规定，“各省、自治区、
直辖市、计划单列市税务机关可根据本通知规定，制定软件产品增值税即征即退的管理办法”。

所以在熟悉100号文件后，必须结合所在地增值税即征即退文件进一步掌握政策。

因为在财税[2011]100号文件中未明确的，在当地的税收政策中可能会做出具体规定，关于这点，以下我会分析到。

二）：政策要点解析
对于嵌入式软件增值税即征即退政策，本文主要是以“财税[2011]100号”并结合深国税公告2011第9号文件进行解析。

具体企业必须在掌握财税[2011]100号文件后，结合企业所在地税务机关嵌入式软件即征即退政策，进一步掌握并安排落地事项。

1、增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按13%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。

政策细节点：
A:实际税负=即征即退实际缴纳税额÷即征即退软件销售额，也就是即征即退实际缴纳税额即征即退软件销售额*3%。

B: 一般纳税人，可以在该软件产品获得登记证书的有效期间内享受增值税即征即退优惠政策。

小规模纳税人销售的软件产品，不适用增值税即征即退政策。

有人可能会问：高新技术企业可以享受嵌入式软件的即征即退政策？”你说呢？
C:自行开发怎么理解：以深国税公告2011第9号举例说明(a:自行开发生产的软件产品,b:已登记软件产品的个别模块或子系统、进口软件产品进行本地化改造后对外销售，其销售的软件产品可享受本办法第三条规定的增值税即征即退政策。

c:本地化改造是指对进口软件产品进行重新设计、改进、转换等，单纯对进口软件产品进行汉字化处理不包括在内。

进口软件，是指在我国境外开发，以各种形式在我国生产、经营的软件产品。

)
2、软件产品界定及分类：本通知所称软件产品，是指信息处理程序及相关文档和数据。

软件产品包括计算机软件产品、信息系统和嵌入式软件产品。

嵌入式软件产品是指嵌入在计算机硬件、机器设备中
并随其一并销售，构成计算机硬件、机器设备组成部分的软件产品。

3、满足下列条件的软件产品，经主管税务机关审核批准，可以享受本通知规定的增值税政策：
1）．取得省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料；
2）．取得软件产业主管部门颁发的《软件产品登记证书》或著作权行政管理部门颁发的《计算机软件著作权登记证书》。

政策细节点：
A 是否需要取得省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料？
问：你好，根据国务院48号令，申请软件即征即退备案已经不需要第三方出具的检测报告了，那么嵌入式软件申请备案是不是也同样适用这个条款呢（日期：2019-08-15，来源：河南省税务局）答：一、根据《财政部国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）规定，二、软件产品界定及分类，本通知所称软件产品，是指信息处理程序及相关文档和数据。

软件产品包括计算机软件产品、信息系统和嵌入式软件产品。

嵌入式软件产品是指嵌入在计算机硬件、机器设备中并随其一并销售，构成计算机硬件、机器设备组成部分的软件产品。

三、满足下列条件的软件产品，经主管税务机关审核批准，可以享受本通知规定的增值税政策：1．取得省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料；2．取得软件产业主管部门颁发的《软件产品登记证书》或著作权行政管理部门颁发的《计算机软件著作权登记证书》。

二、根据《国家税务总局关于公布取消一批税务证明事项以及废止和修改部分规章规范性文件的决定》（国家税务总局令第48号）规定，……附件：1.取消的税务证明事项目录……9软件产品、动漫软件检测证明材料，纳税人办理软件产品、动漫软件增值税即征即退手续时，需提供省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料。

不再提交。

主管税务机关应加强后续管理，必要时可委托第三方检测机构对产品进行检测，一经发现不符合免税条件的，应及时纠正并依法处理。

因此，
如上所述，软件产品包括嵌入式软件产品，而办理软件产品、动漫软件增值税即征即退手续时，不再提交省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料，主管税务机关需加强后续管理，必要时可委托第三方检测机构对产品进行检测，一经发现不符合免税条件的，及时纠正并依法处理。

B: 软件产品证书（或计算机软件著作权登记证书）备案登记
软件产品证书（或计算机软件著作权登记证书）清单
纳税人名称：（公章）纳税人识别号：
产品类型
纯软件产品嵌入式软件产品
产品名称版本号证书名称有效起止日期产品名称版本号证书名称有效起止日期
注1：证书名称是指软件产品证书或计算机软件著作权登记证书
4、软件产品增值税即征即退税额的计算
（一）软件产品增值税即征即退税额的计算方法：
即征即退税额=当期软件产品增值税应纳税额-当期软件产品销售额×3%
当期软件产品增值税应纳税额=当期软件产品销项税额-当期软件产品可抵扣进项税额
当期软件产品销项税额=当期软件产品销售额×13%
（二）嵌入式软件产品增值税即征即退税额的计算：
1．嵌入式软件产品增值税即征即退税额的计算方法
即征即退税额=当期嵌入式软件产品增值税应纳税额-当期嵌入式软件产品销售额×3%
当期嵌入式软件产品增值税应纳税额=当期嵌入式软件产品销项税额-当期嵌入式软件产品可抵扣进项税额。

当期嵌入式软件产品销项税额=当期嵌入式软件产品销售额×13%政策细节点：
A: 即征即退的简化公式
以上公式可变形为：
即征即退税额=当期嵌入式软件产品销售额×13%-当期嵌入式软件产品可抵扣进项税额-当期嵌入式软件产品销售额×3%。

继续变形为：
即征即退退税额=当期软件产品销售额×10% -当期软件产品可抵扣进项税额
当期软件产品可抵扣进项税额= 当期进项税额+上期留抵税额-进项转出额+应纳税额减征额
2．当期嵌入式软件产品销售额的计算公式
当期嵌入式软件产品销售额=当期嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备销售额合计-当期计算机硬件、机器设备销售额
计算机硬件、机器设备销售额按照下列顺序确定：
①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；
②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；
③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。

计算机硬件、机器设备组成计税价格= 计算机硬件、机器设备成本×（1+10%）。

B: 嵌入式软件产品销售额如何确定
要确定嵌入式软件产品销售额，前提是要确定计算机硬件、机器设备销售额。

政策指出：”计算机硬件、机器设备销售额按照下列顺序确定“，实际上在税局相关退税表格中，企业可以选择三种办法。

但是这种选择不是任性的，甚至为了多退税，进行所谓的”筹划“。

实际上如果选择第一种和第二种（①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定），企业必须要有一定的证据资料。

选择第三种（③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定），则税局可能会关注企业的硬件部分成本利润率【硬件部分成本利润率=（硬件部分售价-硬件部分成本）/硬件部分成本】。

也就是说方法你可以选择，但是企业也要知道其中的风险。

嵌入式软件产品销售额计算表
纳税识别号：登记注册类型：联系电话：法人代表：嵌入式软件产品登记证号：
按哪种方法确定当期计算机硬件、机器设备销售额□方法①□方法②□方法③
产品名称当期嵌入式软
件与计算机硬
件、机器设备
销售额合计
当期嵌入
式软件销
售额
当期计算机硬
件与机器设备
销售额
当期计算机
硬件与机器
设备成本
当期嵌入
式软件产
品可抵扣
进项税额
当期应退
增值税
①②③④⑤⑥
合计：
注：
1、按哪种方法确定当期计算机硬件、机器设备销售额，是指纳税人按照下列顺序确定的方法：
①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；
②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；
③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。

[计算机硬件、机器设备组成计税价格= 计算机硬件、机器设备成本×（1+10%）。

]
2、按方法“③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定销售额”的计算办法：
当期计算机硬件、机器设备销售额③=④×（1+10%）
当期嵌入式软件产品销售额②=①-③
当期应退增值税⑥=（②×17%-⑤）-②×3%
C:深圳市增值税即征即退申请表
纳税识别号：登记注册类型：联系电话：
法人代表：软件产品登记证号：产品类型：
□纯软件产品
□嵌入式软件产品
产品名称销售额销项税
额
进项税
额
应纳增值税
实际缴
纳增值
税
应退增值税
①②③④⑤⑥
合计
注：1、应退增值税计算公式：⑥＝①×[⑤÷①×100%－3%]；
5、按照上述办法计算，即征即退税额大于零时，税务机关应按规定，及时办理退税手续。

6、增值税一般纳税人在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务的，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销售收入比例确定软件产品应分摊的进项税额；对专用于软件产品开发生产设备及工具的进项税额，不得进行分摊。

纳税人应将选定的分摊方式报主管税务机关备案，并自备案之日起一年内不得变更。

专用于软件产品开发生产的设备及工具，包括但不限于用于软件设计的计算机设备、读写打印器具设备、工具软件、软件平台和测试设备。

政策细节点：
什么是无法划分的进项？一般来说水、电、房租、办公用品、审计费、咨询费、固定资产等等属于无法划分的进项。

需要在第一次备案时，选择按照哪一种方式分摊无法划分的进项税额。

分摊方式报主管税务机关备案，分摊方式自备案之日起一年内不得变更。

一年后需要变更的，应重新报主管税务机关备案。

软件产品无法划分进项税额分摊方式备案表
第一次备案时填写无法划分进项税额分摊方式
□按按照实际成本分摊
□销售收入比例分摊开始生效的税款属期
变更分摊方式时填写原进项税额
核算方式
开始生效
的税款属
期
变更后进项税额核算方式变更后开始生效的税款属期
变更原因
注: 1、请在所选定的分摊方式前打“∨”；2、无法划分进项税额分摊方式一经选择后，一年内不得变更；
7、对增值税一般纳税人随同计算机硬件、机器设备一并销售嵌入式软件产品，如果适用本通知规定按照组成计税价格计算确定计算机硬件、机器设备销售额的，应当分别核算嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备部分的成本。

凡未分别核算或者核算不清的，不得享受本通知规定的增值税政策。

8、深圳即征即退规定（对财税[2011]100号细化的部分）
以下主要是涉及地方增值税即征即退政策，会对一些具体问题做出规定，有的是以文件的形式做出，有的是以答疑的方式做出，有的甚至是类似于内部口径。

中国的税法复杂性就在这里，所以企业要如何吃透政策，并将政策无风险落地，则必须注意各地的规定，并结合企业业务进行税务风险规范。

第七条增值税一般纳税人销售自行开发生产的软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。

对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。

第八条增值税一般纳税人对已购软件产品的用户进行软件产品升级而收取的费用，对升级后因改变原软件产品主版本号，需重新核定登记证书的，应当征收增值税。

增值税一般纳税人对已购软件产品的用户进行软件产品升级而收取的费用，对升级后未改变原软件产品主版本号，不需重新核定登记证书的，不征收增值税。

第十九条软件产品办理增值税退税后发生退货或折扣折让等情况的，纳税人应依法补缴已退税款。

第二十条对于月度之间购销比例波动较大，并影响到全年税收退还总额的纳税人，在按月计算办理税收退还后，主管税务机关可在年度终了后对其进行清算（清算表样式见附件3），具体清算的组织和开展工作由主管税务机关自行安排。

二：税务风险管理
一）：备案
备案必报：
A: 《税务资格备案表》
B: 软件产业主管部门颁发的《软件产品登记证书》或著作权行政管理部门颁发的《计算机软件著作权登记证书》
备案一般流程（以深圳为例）：
A--
B---
C—
注意有的人看到这，会问：“你前面提到了许多备案，比如“软件产品无法划分进项税额分摊方式备案表”，“嵌入式软件产品销售额计算表”等，为什么在电子税局不需要呢？注意现在推行纸质化办公，简化很多单据。

所以一些之前需要的备案可能在电子税局不需要，而且各地电子税局又不一样。

同时很多备案并不会放在电子税局这边，而是在企业第一次进行退税时，税局会要求企业提供这些资料。

要什么资料，什么形式提供，具体有什么要求，这些各地都不一样，具体以企业所在主管税务机关为准。

备案风险：
1）：备案不及时风险问题，则需要及时进行备案。

2）：备案错误风险，准确核实资料，按照规定进行备案。

3）：备案资料保管风险，未妥善保管备案资料，造成日后工作开展存在问题，以及日后应对税局检查存在问题。

4）：备案信息与日后合同签订、发票开具等不一致风险。

备案后
及时对制定、表单、合同、发票等信息及时更新和完善。

5）：性质不符（非自行研发、不在注册地址经营）
6）：资格不符风险（软件登记证书失效、未取得证书）
7）：名称不符风险（软件产品名称及版本号、登记证书产品名称）二）：合同签订
嵌入式软件在合同签订时就需要做好相关工作。

有人说：“是不是销售合同中必须要分别体现软件销售价格和硬件销售价格？”。

如果你公司对于软件和硬件部分，有严格的定价，两者非常清楚，那么在合同中体现软件价格和硬件价格当然是好事。

开发票完全可以按照合同金额来开具，后续增值税申报、即征即退申报，都可以按照合同确定的金额来。

当然如果你软件和硬件价格制定的不合理，不符合政策规定（当期计算机硬件、机器设备销售额，是指纳税人按照下列顺序确定的方法：①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。

[计算机硬件、机器设备组成计税价格= 计算机硬件、机器设备成本×（1+10%）。

]），则尽管你合同、发票、增值税申报都是一致的，但是税局如果检查到，还是会按照规定的顺序来确定计算机硬件、机器设备销售额。

比如软件和硬件售价不含税100万，你为了多退税，设定软件售价90万，硬件售价10万（硬件成本54.55万）。

即使你合同中分别注明（客户也接受），发票也这么开具，增值税申报表也是这么申报的，但是在退税环节则存在问题，就算当时退下来了，日后也存在被检查的风险。

但是更多的企业是无法确定软件部分销售价格的，那问题就来了。

是不是合同写清楚软件和硬件后续就不能退税呢？很显然从相关政策中我们无法得出这个结论。

但是我们面对的问题是客户方，也就是我们把嵌入式软件产品卖给客户，客户拿到你这个合同，后续取得相应发票，如果你在合同中不提及嵌入式软件，日后可能会涉及纠纷。

遇到较真的客户，人家会说：“你合同里面没有提及什么嵌入式软件，现在开发票给我开个软件的金额，或者虽发票按照软件和硬件总额开具的，但是在备注栏目开了个软件，这个是什么鬼，我不接收你的发
票，你给我重开”。

你以为可以用你的三寸不烂之舌搞定客户，可是遇到强硬的客户，你认真人家较真，最后客户说：“不按照我的要求开，款就不付了”。

最后桶到老板那，老板一句话：“你这个没用的会计，这个开发票的事情都搞不定”。

常见的合同签订风险：
1）：合同签订的软件和硬件金额与税局的政策规定不一致，存在被调整的风险。

2）：合同签订中，未对嵌入式软件进行说明风险。

3）：合同签订中，嵌入式软件产品与备案登记信息不一致风险。

4）：合同签订中，未及时与客户进行细节沟通，导致日后纠纷的风险。

三）：发票开具
发票开具规定：第十四条增值税一般纳税人销售自行开发生产的软件产品应在发票上注明软件产品名称及版本号，且必须与登记证书的相关内容一致。

发票开具方式：各企业需要根据所在地嵌入式软件即征即退政策，结合当地口径执行，因为可能各地存在差异。

以深圳为例子，发票开具可以是两种方式：在货物栏列明软件、硬件部分的销售额；货物栏注明整体产品名称，备注栏注明软件名称及其销售额。

深圳市税务局要求：符合增值税即征即退政策的软件产品如何开具发票？（发布时间：2020-01-22 来源：国家税务总局深圳市税务局）
答：根据《深圳市国家税务局关于发布《深圳市软件产品增值税即征即退管理办法》的公告》（深圳市国家税务局公告2011年第9号）的规定，对随同计算机网络、计算机硬件、机器设备等一并销售的软件产品，应与计算机网络、计算机硬件、机器设备等非软件部分分开核算其销售额、进项税额，销售时单独开具软件收入部分发票。

对随同计算机网络、计算机硬件、机器设备等一并销售的软件产品，不能单独开具软件收入部分发票的，在开具发票时按软件产品与计算机硬件、机器设备销售额合计填列，同时发票备注栏注明包括与
登记证书一致的软件产品。

按嵌入式软件产品计算增值税退税。

发票开具风险：
1）：发票开具不符合所在地主管税务机关规定，未咨询或者按照当地政策执行，而是参照其他地方开具。

2）：发票开具与合同备注信息不一致。

3）：发票开具嵌入式软件与备案登记信息不一致。

4）：如果发票上分别开具软件金额和硬件金额，而两者不符合税务政策规定，是人为调整，则日后有被税局检查的风险。

5）：嵌入式软件备案登记已经更新，但是合同未及时变更，发票开具人员按照以前嵌入式软件版本开具发票。

6）：发票开具错误、重复开具发票未及时冲红，影响嵌入式软件即征即退。

四）：核算
核算政策规定：“七、对增值税一般纳税人随同计算机硬件、机器设备一并销售嵌入式软件产品，如果适用本通知规定按照组成计税价格计算确定计算机硬件、机器设备销售额的，应当分别核算嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备部分的成本。

凡未分别核算或者核算不清的，不得享受本通知规定的增值税政策。

”
对于核算，有人理解为：“嵌入式软件必须会计上，每一笔业务，账务处理上要记录硬件收入和软件收入，并结转对应成本。

否则就不是分别核算”，这种理解是有问题的。

按照这种理解，实务中绝大多数企业都可能无法享受嵌入式软件增值税即征即退政策。

因为很多企业的软件部分，在自行研发之后都费用化了，也难以对软件部分有准确的市场定价。

税收政策上的分别核算，指的是“销项分别核算、进项合理分摊”。

政策中“应当分别核算嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备部分的成本”，主要是企业必须对计算机硬件、机器设备部分的成本，必须非常清楚，对于软件部分，从政策中没有规定自行研发的软件，为了配合增值税即征即退必须资产化，如果是前期都费用化了，当然软件部分收入，其成本可以是0。

根据“即征即退退税额=当期软件产品销售额×10% -当期软件产品可抵扣进项税额”，那么不少人开始进行所谓的“筹划”了，要想多退税，于是软件产品销售额多计入一点，当期软件产品可抵扣进项税额少计一点，甚至不计。

这种所谓江湖大夫的“筹划”，税局当然也知道，谁还没学过加加减减呀。

所以税局有时候会关注嵌入式软件硬件成本利润率，硬件部分成本利润率=（硬件部分售价-硬件部分成本）/硬件部分成本(硬件部分成本：根据财务数据，硬件部分售价：根据申报数据)。

如果硬件部分成本利润率≥ 10%，则软件销售额=产品售价—硬件售价；如果硬件部分成本利润率< 10%，则软件销售额=产品售价—硬件成本（1 ×10%）。

2020年7月生产嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备不含税销售额合计100万，计算机硬件、机器设备成本54.55万。

当期购进材料取得进项税额9万（属于计算机硬件、机器设备进项5万，其他共用于硬件和软件的进项4万），对于软件产品无法划分进项税额，分摊方式备案表选择的是按照销售收入比例分摊。

按哪种方法确定当期计算机硬件、机器设备销售额，备案时选择的是按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。

[计算机硬件、机器设备组成计税价格= 计算机硬件、机器设备成本×（1+10%）。

]
即征即退退税额=当期软件产品销售额×10% -当期软件产品可抵扣进项税额。

即征即退退税额=40*10%-1.8=2.2万。

以上案例，当期计算机硬件、机器设备销售额，备案时选择的是按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定，然后总价减掉计算机硬件、机器设备销售额，就得到软件销售额。

以上案例，计算机硬件、机器设备销售额：计算机硬件、机器设备组成计税价格＝计算机硬件、机器设备成本×（1＋10%）=54.55×1.1=60万。

软件销售额=100-60=40万。

但是实际上税局日后检查发现，根据政策（①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定），硬件部分销售价格应该是80万，软件。