非货币性资产交换准则与税法差异分析2

n 附表二第3行：800 000
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
பைடு நூலகம்
n 【例题2】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人企业，其适用的 增值税税率均为17%。
n 甲公司为适应经营业务发展的需要，经与乙公司协商，将甲公司 原生产用的厂房、机床以及库存原材料，与乙公司的办公楼、小 轿车、客运大轿车交换（均作为固定资产核算）。
q 不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能 可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产 的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成 本，无论是否支付补价，均不确认损益。
n 收到补价方：应当以换出资产的账面价值减去补价加上应 支付的相关税费作为换入资产的成本
n 支付补价方：应当以换出资产的账面价值加上补价和应支 付的相关税费作为换入资产的成本
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n （1）甲公司
n 会计处理：
q 借：固定资产清理
830 000
q
固定资产减值准备 20 000
q
累计折旧
150 000
q
贷：固定资产
1 000 000
q 借：原材料
1 000 000
q
应交税费——应交增值税（进项税额）
170 000
q
贷：固定资产清理
830 000
n 与所有者以外方面的非互惠转让：政府无偿提供非货币性 资产给企业建造固定资产，属于政府以非互惠方式提供非 货币性资产，适用《企业会计准则第16号——政府补助》。
q 在企业合并、债务重组、发行股票方式取得的非货 币性资产
n 《企业会计准则第20号——企业合并》 n 《企业会计准则第12号——债务重组》 n 《企业会计准则第37号——金融工具列报》
q ②在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公 允价值估计数的概率能够合理确定
n 可以采用类似《企业会计准则第13号——或有事项》计算 最佳估计数的方法确定资产的公允价值
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n 换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量 的，应当以换出资产公允价值作为确定换入资 产成本的基础
q ④增值税一般纳税人换入存货或设备取得增值税专用发票的， 符合抵扣条件的，应当确认可抵扣的进项税额。
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三、非货币性资产交换采用公允价值 模式计量的会计处理与税务处理
（二）税务处理 n 2.企业所得税
q 《企业所得税法实施条例》第二十五条规定：企业发生非货 币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、 赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的， 应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、 税务主管部门另有规定的除外。
类似资产存在活跃市场。 q ③换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比
市场交易、采用估值技术确定的公允价值满足一定 的条件。
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采用估值技术确定的公允价值满足的 条件
n 符合以下条件之—，视为能够可靠计量：
q ①采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间 很小。
q 一般来说，取得资产的成本应当按照所放弃资产的 对价来确定
n 如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更加 可靠的，应当以换入资产公允价值为基础确定 换入资产的成本
q 这种情况多发生在非货币性资产交换存在补价的情 况
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二、非货币性资产交换的确认和计量
（二）账面价值
q
货：主营业务收入
1 000 000
q
应交税费——应交增值税（销项税额） 170 000
q 借：主营业务成本 800 000
q
贷：库存商品
800 000
n 税务处理：
q 税务处理与会计处理一致，不作纳税调整。
n 纳税申报：
q 主表第1行：1 000 000
n 附表一第4行：1 000 000
q 主表第2行：800 000
n ②换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换 出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。
n ③换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产 公允价值和换出资产账面价值的差额计入投资收益。
n ④换入资产与换出资产涉及相关税费的，按照有关税收规定计 算确定。
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非货币性资产交换准则 与税法差异分析2
2021/1/3
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
非货币性资产交换：是指交易双方主要以 存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等 非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只 涉及少量的货币性资产。
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
一、非货币性资产交换的认定
三、非货币性资产交换采用公允价值 模式计量的会计处理与税务处理
（一）会计处理 n 2.涉及补价
q ①支付补价的：应当以换出资产的公允价值加上支 付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相 关税费，作为换入资产的成本。
q ②收到补价的：应当以换出资产的公允价值减去收 到的补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的 相关税费，作为换入资产的成本。
n 甲公司换出厂房的账面原价为150万元，已提折旧为30万元，公允 价值为100万元；换出机床的账面原价为120万元，已提折旧为60 万元，公允价值为80万元；换出原材料的账面价值为300万元，公 允价值和计税价格均为350万元。
n 乙公司换出办公楼的账面原价为150万元，已提折旧为50万元，公 允价值为150万元；换出小轿车的账面原价为200万元，已提折旧 为90万元，公允价值为100万元；客运大轿车的账面原价为300万 元，已提折旧为80万元，公允价值为240万元。
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三、非货币性资产交换采用公允价值 模式计量的会计处理与税务处理
（一）会计处理 n 3.换入多项资产
q （1）具有商业实质、且换入和换出资产的公允价值能够可 靠计量
n 换入资产公允价值比例分配
q （2）具有商业实质、且换入资产的公允价值能够可靠计量、 换出资产的公允价值不能可靠计量
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
甲公司纳税申报表的填写
n 主表第11行：营业外收入170 000
q 附表一第19行：170 000 q 附表一第17行：170 000
n 主表第15行：70 000
q 附表三第43行第4列：50 000
n 附表九第3行：第1列1 000 000；第2列1 000 000；第5列 850 000；第6列900 000；第7列-50 000
q 《企业所得税法实施条例》第第五十八条、六十二条、六十 六条、七十一条、七十二条规定：以非货币性资产交换方式 取得的固定资产、生物资产、无形资产、存货、投资资产， 按照该项资产的公允价值和支付的相关税费作为计税基础。
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
n 【例题1】甲公司于2010年1月以其停用的账面价值 为83万元（原价为100万元，累计折旧为15万元，其 中停用后累计折旧为5万元，另停用后计提减值准备2 万元）的一台设备换入乙公司生产的一批钢材，钢材 的账面价值为80万元。甲公司换入钢材作为原材料用 于生产产品，乙公司换入设备作为固定资产管理。设 备的公允价值为100万元，钢材的公允价值为100万 元。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的 增值税税率均为17%，计税价格等于公允价值。假定 甲、乙公司不存在关联方关系，交易价格公允，交易 过程除增值税以外不考虑其他税费。固定资产原价、 会计残值率、折旧年限、折旧方法与税务处理一致， 钢材账面价值与计税基础相同。
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三、非货币性资产交换采用公允价值 模式计量的会计处理与税务处理
（一）会计处理 n 1.不涉及补价
q 非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可 靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的 相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表 明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可 靠。
n 非货币性资产交换一般不涉及或只涉及少量货币性资 产，即涉及少量的补价。
n 在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金 额的比例低于25%作为参考。
q 支付的货币性资产占换入资产公允价值（或者占换出资产的 公允价值与支付的货币性资产之和）的比例低于25%（不含 25%），视为非货币性资产交换；
q
应交税费——应交增值税（销项税额）
170 000
q
营业外收入——处置非流动资产利得
170 000
n 税务处理：
q 固定资产计税基础为90万元(1 000 000 -100 000)
q 资产转让所得为10万元(1 000 000 - 900 000)
q 营业外收入与资产转让所得的差异7万元，实际就是设备停用期间 计提的折旧5万元和固定资产减值准备2万元在处置时转回的金额。
q 附表三第51行第4列：20 000
n 附表十第9行：第1列20 000；第2列20 000列；第3列0； 第4列0；第5列-20 000
q 附表三第55行第4列：70 000
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n （2）乙公司
n 会计处理：
q 借：固定资产
1 000 000
q
应交税费——应交增值税（进项税额）170 000
n 乙公司向甲公司支付银行存款55.3万元，其中包括由于换出和换 入资产公允价值不同而支付的补价40万元，以及换出资产销项税 额与换入资产进项税额的差额15.3万元。
n 换入资产公允价值比例分配
q （3）具有商业实质、换出资产的公允价值能够可靠计量、 但换入资产的公允价值不能可靠计量
n 换入资产的账面价值比例分配
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
三、非货币性资产交换采用公允价值 模式计量的会计处理与税务处理
（二）税务处理 n 1.流转税
q ①以存货（不含开发产品）换取其他资产，应当视同销售计 算增值税，如果是自产应税消费品，还需缴纳消费税。
q 高于25%（含25%）的，则视为货币性资产交换，适用《收 入准则》的有关规定。
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
n 非货币性资产交换不涉及的交易和事项：
q 与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠 转让
n 与所有者的非互惠转让：以非货币性资产作为股利发放给 股东，属于资本性交易，适用《企业会计准则第37号—— 金融工具列报》。
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
二、非货币性资产交换的确认和计量
（一）公允价值
q 非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当 以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成 本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期 损益：
n 1.该项交换具有商业实质； n 2.换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量 。
n 【提示】关联方关系的存在可能导致发生的非货币性 资产交换不具有商业实质。
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
2.公允价值能够可靠计量
n 资产存在活跃市场，是资产公允价值能够可靠 计量的明显证据，但不是唯一要求。
n 属于以下三种情形之一的，公允价值视为能够 可靠计量：
q ①换入资产或换出资产存在活跃市场。 q ②换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
1.商业实质的判断
n 符合下列条件之一的，视为具有商业实质：
q 换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资 产显著不同
n 未来现金流量的风险、金额相同，时间不同 n 未来现金流量的时间、金额相同，风险不同 n 未来现金流量的风险、时间相同，金额不同
q 换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差 额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的
q 不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其 账面价值不相同，就会涉及损益的确认 。
非货币性资产交换准则与税法差异分 析2
三、非货币性资产交换采用公允价值 模式计量的会计处理与税务处理
（一）会计处理 n 1.不涉及补价
q 损益的确认
n ①换出资产为存货的，应当按照《收入准则》的规定，按照公 允价值确认销售收入，同时结转销售成本。
n 金银首饰以旧换新业务，收到补价的一方，按补价计征增值税 和消费税。
q ②以使用过的固定资产（不动产除外）换取其他资产
n 已抵扣进项税额的，按正常税率征收；未抵扣进项税额的，按 4%减半征收。
q ③以无形资产、不动产、投资性房地产向对方换取除自身股 权之外的其他非现金资产，应当视同销售计征营业税、土地 增值税。