新会计准则与会计制度全解

新会计准则及会计制度全解
2004.02.16
第一讲新准则、新制度的改革背景
一、新制度的重大意义
（一）新准则和新制度是进一步贯彻和落实《会训法》和《企业财务报告条例》的重要措施。

（二）新准则和新制度的颁布实施与我们国家的经济发展和国民经济第十五个计划纲要密切相关。

（三）此次改革具有非常强的针对性。

（四）加入世界贸易组织(WT0)的要求。

二、新制度的容与结构
（一）《企业会计制度》和会计准则都是《会计法》国家统一会计核算的组成部分。

（二）《企业会计制度》的发布实施是我国会计核算制度改革总体思路的重要组成部分。

改革的总体思路是：
(1)打破行业、所有制、组织方式和经营方式的界限，建立统一的企业会计制度，适用于除金融保险以
外的大、中型企业，并在此基础上对各个行业、企业的个性业务，拟定各个专业核算办法。

(2)针对小规模企业的特点，制定小企业制度。

(3)考虑到金融保险企业经营的特殊性，制定金融保险险企业会计制度。

( 三 ) 已经发布的《企业会计制度》不是对现有行业会计制度简单相加
( 四 ) 小规模企业和金融保险企业有其若干特殊性，难以执行《企业会计制度》，财政部在继《企业会计制度》发布实施之后，将着手考虑小企业会计制度和金融保险企业 ( 特别是商业银行 ) 的会计制度建设问
题。

三、新准则和新制度保持了会计的中国特色
( 一 ) 新准则和新制度与我国的法律环境和法规体系相适应
( 二 ) 继续保留了 " 会计制度 " 这种形式制定会计规，符合中国人的思维方式和习惯，便于理解和实际操
作
( 三 ) 就改革的容而言，新准则、新制度在很多方面也体现了会计的中国特色，这是由我国市场经济发
展的现状所决定的
l.关于债务重组的处理。

2.关于非货币性交易的处理。

3.关于以 " 放弃非现金资产 " 的方式取得的长期股权投资的处理。

( 四 ) 《企业会计准则》与《企业会计制度》并存，是我国现阶段企业会计改革的合理模武。

1、《企业会计准则》与《企业会计制度》的异同。

2、《企业会计准则》与《企业会计制度》并存是我国现阶段的客观要求。

3、继续制定并公布具体会计准则，加快会计准则建设的步伐。

四、新准则和新制度实现了与国际会计惯例的充分协调
（一）什么是国际会计惯例，如何借鉴国际会计惯例
( 二 ) 新规定在若干重要问题上实现了与国际会计惯例的协调
1、适应市场经济发展的要求。

2、积极贯彻国际通行的稳健会计政策。

3、实行国际通行的会计与税收相分离的做法。

4、对会计要素的确认、计量、记录和报告全过程作出规定。

5、专门强调 " 实质重于形式 " 原则。

五、关于新准则、新制度的贯彻实施
( 一)实施围
1、关于新准则。

2001 年 1 月 18 日，财政部以财会[2001]7号文印发了《企业会计准则-- 无形资产等项准则的通知》，《通知》规定，为适应社会主义市场经济发展，规企业无形资产等事项的会计核算及相关披露，提高会计
信息质量，要求所有企业从 2001 年 1 月 l 日起执行《借款费用》、《租赁》、《现金流量表》、《债务重组》、《会计政策、会计估计变更和会计差错更正》、《非货币性交易》等六项会计准则。

对于《投资》和《无形
资产》两项会计准则暂在股份施行，同肘鼓励其他企业先行施行这两项准则，对于国有企业有意施行这两项
准则的，应提出申请，待报同级财政部门批准后施行。

2、关于新制度。

2000 年 12 月 29 日，财政部以财会[2000]25号发布了"关于印发《企业会计制度》的通知" ，通知明确了《企业会计制度》的实施围，规定了《企业会计制度》于2001 年 1 月 1 日起暂在股份围执行。

《企业会
计制度》发布后，社会上给予了高度的评价，一些部门、企业要求扩大实施围。

对此，财政部于2001 年 1
月 9 日发出了关于印发《企业会计制度》实施围有关问题的通知，通知指出，为了尽快提高我国企业会计
信息质量，除股份外，也鼓励其他企业现行实施企业会计制度。

( 二 ) 做好新旧制度的衔接
1、公司由于执行《企业会计制度》，导致所采用的会计政策发生变更。

除以下各项应采用追溯调整法
进行处理外，其他变更采用未来适用法：（ 1）按《企业会计制度》规定计提的固定资产、无形资产、在建工程、委托贷款减值准备的处理；（ 2）按《企业会计制度》规定进行的债务重组、非货币性交易的处理。

2、对于《企业会计制度》施行之日以前发生的投资业务，其会计处理方法与《企业会计制度》规定的方法
不同的，不予追溯调整。

对于《企业会计制度》施行之日前发生、但在施行之日仍然持有的投资，自《企业会
计制使》施行之日起应按《企业会计制度》的规定处理，即在《企此会计制度》执行之前，按《股
份会计制度 -- 会计科目和会计报表》和《企业会计准则 -- 投资》的规定，已确认的投资，不予追溯调整；其后
对投资收益的确认和投资账面价值的调整等，应按《企业会计制度》的规定进行处理。

3、在采用追溯调整法进行会计处理时，应将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益，会计报表
其他相关项目的期初数也应一并调整，并在会计报表附注中披露变更的容和理由、变更的影响数及不能合
理确定累积影响的理由等。

第二讲资产
一、资产概述
l、资产的定义
资产，是指由过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利
益。

2、资产的特征
(1)资产是由过去的交易、事项形成的；
(2)资产是由企业拥有或者控制的经济资源，即企业对经济资源拥有所有权或实质上的控制权；
(3)该资源预期能够给企业带来经济利益。

3、资产的分类
按流动性可以把资产划分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产。

流动资产是指在
一年或不超过一年的一个营业周期能够变现的资产，主要包括现金、银行存敖、短期投资、应收及预付款
项、待摊费用、存货等；超过一年或一个营业周期才能变现的资产称为非流动资产，包括长期投资、固定
资产、无形资产和其他资产。

按有无实物形态，可以把资产划分为无形资产和有形资产。

按是否拥有货币性可以把资产分为货币性
资产和非货币性资产等等。

4、资产的确认与计量
(1)资产的确认与计量概念
资产的确认，是指某一项目作为一项资产正式列入会计报表的过程。

资产的确认解决的是以何种方式
列入何科目的问题。

资产的计量，是指在资产负债表中确认和计列资产项目的货币金额的过程。

（2）资产确认的标准
①在资产的确认万面要符合会计要素的定义，只有预期能够给企业带来经济效益的才能作为资产入账。

失效的存货、待处理财产损失、递延资产等就不是资产了，失效的存货一次性地作为损失处理，待处理财
产损失必须在期末决算之前进行处理，不能挂账，开办费也不作为资产处理。

②要有确凿的凭据，据以可靠地计量。

（3）资产计量的基础
会计上可供选择的会计计量基础有多种 : 历史成本、重置成本、公允价值、可变现净值和未来现金流入现值、
脱手价值等。

资产的计量要求以历史成本基础为主，即因为历史成本只有稳定性，符合客观性、可
靠性和可比性原则，所以在一般情况下应以历史成本入账，但也应考虑到历史成本具有一定的局限性，在
某些情况下可以不采用历史成本进行计量，如计提损失准备、期末通过财产清查而进行资产的期末计价等。

二、货币资金
货币资金是企业资产的重要组成部分，是企业资产中流动性较强的一种资产，包括现金、银行存款及
其他货币资金。

货币资金的核算基本没有改变，变动的只是" 其他货币资金" 的明细科目，增加了" 信用卡存款" ，" 信用证保证金存款 " 、" 存出投资款 " ，其中 " 存出投资款 " 是在企业有委托贷款时使用的明细科目。

当企业有闲置
的货币资金时，委托金融机构对外放款，即委托贷款，在金融机构没有将该款项贷出之时，就构成了企业的 " 存出投
资款 " ，金融机构将款项贷出之后，再转为企业的投资科目。

三、应收项目
应收项目也称为应收款项，包括各种债权，如应收账款、其他应收款、预付账款、应收票据等。

1、应收及预付款项的核算
(1)应收账款的入账时间
应收账款的入账时间应根据《收入准则》的规定来进行确定，并应按销售方式不同而进行相应的处理，
如在分期收款销售方式下应接合同规定的时间确认应收账款的入账时间 ; 长期建造合同则应按长期建造合同的规
定确认应收款项的入账时间。

（2) 应收账款的入账价值
应收账款通常按实际发生额计价入账，计价时还需考虑商业折扣和现金折扣因素。

商业折扣是指企业
根据市场供需情况，或针对不同的顾客，商品标价上给予的扣除。

在涉及商业折扣时，应该按照扣除商业
折扣后的实际估价入账。

应收账款的入账价值中包含应收的增值税。

现金折扣是指企业为鼓励客户提早偿付货
2%款而给予客户在价格上的优惠，也就是 "2/10 ，1/20 ， N/30" ，即企业如果在 10 天付款，可享受的折扣，在
20 天付款，享受 1%的折扣，如 30 天付款，则不给折扣。

存在现金折扣的情况下，应收账款的入账价值的确认有两种方法: 一种是总价法，另一种是净价法。

总价法是将未减去现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账价值。

现金折扣只有客户在折扣
期支付货款咐，才予以确认。

在这种方法下，销售方把给予客户的现金折扣视为融资的理财费用，会计
上作为财务费用处理。

我国的会计实务中通常采用此方法。

净价法是将扣减现金折扣后的金额作为实际售价，据以确认应收账款的入账价值。

这种方法是把客户
取得折扣视为正常现象，认为客户一般都会提前付款，而将由于客户超过折扣期限付款而多收入的金额，
视为提供信贷获得的收入。

例: 某企业销售产品20000 元，规定的现金折扣条件为2/10 ，N/30 ，适用的增值税率为l7%，产品已发出，款项尚未收回。

会计处理为 :
借: 应收账款 23400
贷: 营业收入 20000
应交税金 ----应交增值税3400
如上述货款花10 天收到，会计处理为:
借: 银行存款 18720
财务费用 4680
贷，应收账款23400
如果超过现金折扣的最后期限收到货款，则会计处埋如下:
借: 银行存款 23400
贷: 应收账款 23400
(3)坏账损失的处理
企业的应收账款有时会存在收不回来的可能。

收不回来的应收账款，称为坏账损失。

企业账面上的应
收账款的期间长短不一，为了真实地反映企业拥有的应收账款的变现能力，我国从 1993 年起允许企业对应收账款计提坏账准备，对潜在的坏账有可能造成的损失进行处理。

对坏账损失的处理可以采用两种方法: 直接转销法和备抵法。

①直接转销法，是在应收账款实际发生坏账损失时才予以确认的方法。

优点是简单；缺点是有悖于权
责发生制，造成信息不实。

新制度规定停止使用。

例：甲公司欠乙公司的账款 10000 元，已经超过三年，经断定无法收回，则乙公司应对该项应收账款作
坏账损失处理。

账务处理为：
借: 管理资用 --- 坏账损失 10000 ）
贷: 应收账款 --- 吊公司 10000
如果已冲销的应收账款以后又收回时，账务处理如下
借: 应收账款 --- 甲公司 10000
贷: 管理费用 --- 坏账损失 10000
同时，
借: 银行存款 10000
贷: 应收账款 --- 甲公司 10000
②备抵法，采用一定的方法，按期估计并预提坏账准备，在证据确凿时冲销账面余额。

具体方法有:销售百分比法、账龄分析法和应收账款余额百分比法。

由企业自行制定计提坏账准备的政策，明确计提坏
账准备的围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照法律法规的规定报有关各方备案。

在确定计提比
例时，企业应当根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。

除有确凿证据表明该应收款项不能收回或收回的可能性不大外( 如债务单位已撤消、破产、资不抵债、
现金流量严重不是、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间无法偿还债务等，以及 3 年以上的应收款项，如果发生以上情况的股份制企业，经企业权利机构批准，可以全额计提坏账准备。

如果发生上述情况的国有企业未经财政部门 ) 批准，不能计提坏账准备 ) ，下列各种情况不能全额计提坏账
准备 :
●当年发生的应收款项;
●计划对应收款项进行重组:
●与关联方发生的应收款项:
● 其他己逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。

上述所指的应收款项主要是指应收账款和其他应收款，对应收款项可以提取一定比例的坏账准备。

企
业若有可能收不回来的预付账款，可以将其金额转入其他应收款 ; 持有未到期的应收票据若不能够收回时，可
以将其金额转入应收账款，一并计提坏账准备。

但是，不允许企业计提秘密准备，防止企业为了避税的目的而减少其利润的行为。

秘密准备是指超过
资产的实际损失而多提取的资产减值准备。

例: 某企业 1999 年估计的坏账损失为10000 元，则账务处理
借: 管理费用 --- 坏账损失 10000
贷: 坏账准备 10000
2000 年确认坏账损入为7000 元，账务处埋为:
借: 坏账准备 7000
贷: 应收账款一X 客户 7000
2、坏账收回的处理
收回当年确认的坏账，恢复应收账款，冲减已计提的坏账椎备，按收回的款额，借记" 银行存款 " ，贷记" 应收账款 " 。

收回上年已经提取坏账准备的应收款项时，借记" 坏账准备 " 。

3、新旧会计制度的比较
(1)计提坏账准备的围不同
应收账款和其他应收款提取坏账准备，应收票据和预付账款在有证据表明其损失时，可以通过转入应收账款和其他应收款一并提取坏账准备，过去只允许对应收账款计提坏账准备。

(2)计提的方法和比例不同
原制度规定，按照应收账款期末余额的 3‰一 5‰。

计提坏账准备 ; 新制度规定提取比例自定，但一旦确定，
不得随意改变 ; 如果要改变，必须在会计报表附注中说明。

可以认为，企业的应收款项，即债权扩大到
全部可以计提坏账准备。

(3)坏账损失的处理方法不同
现在只能采用备抵法，原来可采用直接转销法和备抵法。

《企业会计制度》规定，不得计提秘密准备，主要是为了解决计提准备的随意性问题。

·
4、债务重组
所谓债务重组，是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决，同意债务人修改债务条件的事项。

债务重组有五种情况:
(1)实际收到的金额小于应收债权的账面价值;
(2)实际收到的金额大于应收债权的账面价值:
(3)以非现金资产清偿债务 :
(4)债权转为股权 ;
(5)修改债务条件，即延长债务偿还期限、降低或减轻债务人负担的利息或本金等。

对这五种情况的账务处理:
(1)实际收到的金额小于应收债权的账面价值时，其差额即债务重组损失计入当期营莒业外支出。

如果债务人以低于债务账面价值的现金清偿账款，债权人按实际收到时款项金额，借记"现金"、"银行
存款 " 科目，按应收账款的账面价值，贷记" 应收账款 " 科目，按二者之间的差额，借记" 营业外支出一债务
重组损失 " 科目。

如果债权人已对应收账款计提了坏账准备，债权人按实际收到的款项金额，借记" 现金 " 、"银行存款 " 科目，按计提的坏账准备，借记 " 坏账准备 " 科目，按应收账款的账面余额，贷记" 应收账款 " 科
目，按应收账款的账面价值与收到的现金之间的差额，借记" 营业外支出一债务重组损失" 科目。

例:2000 年 10 月 1 日甲公司销售一批产品给乙公司，价款200000 元，增值税额为34000 元，款项未收到。

2001 年 4 月 10 日，乙公司发生财务困难，无法按合同偿还债务，经双方协商，甲方同意减免乙方
50000 元债务，余额用现金立即偿还。

如果甲公司未对该项应收账款计提坏账准备，则其 4 月 10 日的账务处理为:
借: 银行存款 184000
营业外支出50000
贷: 应收账款 234000
如果甲公司已对应收账款计提了5000 元的坏账准备，则其账务处理为:
借: 银行存款 184000
坏账准备 5000
营业外支出45000
贷，应收账款234000
(1)实际收到的金额大于或等于应收债权的账面价值时，
时，将多收的金额记入营业外收人 ;
则债务重组不作账务处理，待实际收到款项
(2)以非现金资产清偿债务，应按应收债权的账面价值作为受让非现金资产的人账价值项非现金资产的，应按各项非现金资产的公允价值占其公允价值总额的比例，对应收债权的账面价行分配，并按分配后的价值作为所接受的各项非现金资产的人账价值。

; 如果受让多
值进
A：债务人以投资清偿某项应收账款
如果债务人以投资清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值加上应支付的相关税费，借记"
短期投资 " 、" 使用股权投资 " 、" 长期债权投资 " 等科目 ; 按应收账款的账面价值，贷记 " 应收账款 " 科目，按应支
付的相关税费，贷记 " 现金 " 、 " 银行存款 " 、" 应交税金 " 等科目。

如对应收账款计提了坏账准备的，应同时转销相
关的坏账准备。

如果接受的投资中，包含已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期尚未领取的债券利息，债权人应
按应收账款的账面价值减去应收股利或应收利息，加上应支付的相关税费，借 ?quot; 短期投资 " 、" 长期股权投资 " 、" 长期债权投资 " 等科目，按应收股利或应收利息，僧记 " 应收股利 " 、 " 应收利息 " 等科目 ; 按应收账款的账面价值，贷记 " 应收账款 " 科目，按应支付的相关税费，贷记 " 现金¨、" 银行存款 " 、 " 应交税金 " 等科目。

例: 如上例，乙公司 2001 年 4 月 10 日发生财务困难，无力偿付货款，经双方协商同意，甲公司同意乙公
司用其拥有的一项长期股权投资抵偿债务，甲公司没有对应收账款计提坏账准备，则其账务处理为:
借: 长用股权投资 234000
贷: 应收账款 234000
B:债务人以存货清偿某项应收账款
如果债务人以存货清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值减去存货可抵扣的增值税进项
税额，加上应支付的相关税费，借记 " 原材料 " 、" 库存商品 " 等科目，按可抵扣的增值税的进项税额，借记 " 应交税金一应交增值税 "; 按应收账款的账面价值，贷记 " 应收帐款 " 科目，按应支付的相关税费，贷记 " 现
金" 、" 银行存款 " 、" 应交税金 " 等科目。

如对应收账款计提了坏账准备的，同时转销相关的坏账准备。

例: 如上例， 2001 年 4 月 10 日，乙公司无法按合同偿还债务，经双以方协商同意，乙公司用库存商品抵偿
债务，商品市价为 200000 元，增值税率 17%，产品成本 150000 元，假定甲公司已为该应收账款提
取了 5000 元的坏账准备，则其账务处理为:
借: 库存商品 195000
应交税金一应交增值税34000
坏账准备 5000
贷: 应收账款 234000
C：债务人以固定资产、无形资产清偿某项应收账款
如果债务人以固定资产、无形资产清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值加上应支付的
相关税费，借记 " 固定资产 " 、 " 无形资产 " 等科目；按应收账款的账面价值，贷记 " 应收账款 " 科目，按应支付的相关税费，贷记 " 现金 " 、 " 银行存款 " 、 " 应交税金 " 等科目。

如对应收账款计提了坏账准备的，同时转销相关的坏账准备。

(3)债权转为股权的，应按应收债权的账面价值作为受让的股权的人账价值，即如果债务人以债务转为
资本清偿某项应收账款，债权人应按应收账款的账面价值加下应支付的相关税费，借记" 长期股权投资" 科目，按应支付的相关税费，贷记 " 现金 " 、" 银行存款 " 、" 应交税金 " 等科目，按应收账款的账面价值，贷记 " 应收账 ?quot; 科目。

如对应收账款已经计提了坏账准备的，应同时转销已计提的坏账准备。

如果涉及受让多项股权的，应按各项股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对应收债权的账面价
值进行分配，并按分配后的价值作为所接受的各项股权的入账价值，如果是非上市公司，则要按非上市公
司在现阶段有根据的股票价格来进行计算。

例: 甲公司 2000 年 4 月 1 日销售一批商品给乙企业，价款50万元，增值税额为8.5 万元，款项未收到。

2000 年 10 月 1 目，乙公司发生财务困难，无力偿还货款，经双方协商同意将债务转为股权，并以银行存
款支付印花税 1000 元，则甲方账务处理为 :
借: 长期股权投资 586000
贷: 应收账款 585000
银行存款 1000
(4)以修改期他债务条件清偿债务的，应将未来应收金额小于应收债权账面价值的差额，计入当期营业
外支出。

即如果重组债权的账面价值大于将来应收金额的债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应
收金额，按将来应收金额，借记 " 应收账款 " 科目，按减记的金额，借记 " 营业外支出 -- 债务重组 " 科目；按重组债权的账面价值，贷记 " 应收账款 " 科目，如果对该项应收账款已经计提了坏账准备的，应同时转销相
关的坏账准备。

如果修改后的债务条件涉及或有收益的，则或有收益不应当包括在未来应收金额中。

待实际收到或有
收益时再确认为当期的营业外收人，借 ?quot; 现金 " 、" 银行存款 " 等科目，贷记 " 营业外收入 " 科目。

其中或有收益，是指依未来某种事项出现而发生的收益。

未来事项的出现具有不确定性。

如果修改其他债务条件后，本来应受金额等于或大于重组前应收债权账面余额的，债务重组时不做账
务处理，但应在备查簿中登记。

例:2000年1月1日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为
500000 元，增值税销项税额为85000 元，款项尚未收到。

2000 年 10 月 1 目，甲乙公司协商进行债务重组。

甲公司同意减免乙公司债务100000 元，债务延长期期间，每月按余款加收5%的利息，利息和本金于2000年 12 月 1 目归还。

假定甲公司没有为该项应收账款计提坏账准备：整个债务重组交易没有发生相关税费，
则甲公司的会计处理为：
借：应收账款533500
营业外支出51500。