利润表中“其他综合收益”的处理及例解

利润表中“其他综合收益”的处理及例解
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财政部近期修订了《企业会计准则第30号———财务报表列报》(以下简称新30号准该准则最⼤亮点之⼀就是利润表中正式增设“其他综合收益”和“综合收益总额”两个项则)，该准则最⼤亮点之⼀就是利润表中正式增设
⽬。

事实上，其他综合收益涉及各具体准则的有关规定，如不系统梳理，填报时很容易疏漏。

⽬。

对此，本⽂依据新修订报表准则中的“其他综合收益”列报的有关规定，并结合其他具体准则中对企业不计⼊当期损益的各项利得和损失的会计处理规范，对“其他综合收益”的会计处理进⾏详细介绍。

　
综合收益、其他综合收益的定义及构成
新30号准则中涉及综合收益、其他综合收益的定义和分类规范如下：
(⼀)综合收益
综合收益，是指企业在某⼀期间除与所有者以所有者⾝份进⾏交易之外的其他交易或事项所引起的所有者权益变动。

利润表中的“综合收益总额”项⽬，反映净利润和其他综合收益扣除所得税影响后的净额相加后的合计⾦额。

(⼆)其他综合收益
其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。

其他综合收益项⽬，根据各该项⽬是否能在以后会计期间重分类进损益⽽分为两类：
1.以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项⽬，主要包括重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动等情况。

2.以后会计期间在满⾜规定条件时将重分类进损益其他综合收益项⽬。

新30号准则列举了按照权益法核算在被投资单位其他综合收益中所享有的份额、外币财务报表折算差额等五种情况。

综合收益涉及的交易和事项
(⼀)因重新计量产⽣利得或损失在以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项⽬
在以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益，是指这些交易或事项的发⽣时企业会产⽣利得或损失，但这些利得或损失按相关会计准则规定不得计⼊企业当期损益，⽽且在以后会计期间也不能重分类转⼊损益。

按准则的相关规定，利得或损失产⽣时按规定不得计⼊当期损益的，只能计⼊所有者权益。

对于以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益⽽⾔，具体表述⼀般是：属于利得的，应计⼊资本公积;属于损失的，则冲减资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)不⾜冲减时，再冲减盈余公积，盈余公积还不⾜冲减时，其余⾦额计⼊利润分配———未分配利润。

为⽅便起见，以下表述该处理⽅式时，统⼀简称为“或增加资本公积，或依次冲减资本公积(资本公积或股本公积)、盈余公积和未分配利润”;也可以统⼀简称为“计⼊所有者权益”。

此类项⽬涉及的交易和事项主要有：
　1.公司制改建。

公司制改建。

⼀般企业改制为公司制企业，或有限责任公司引⼊新股东改制为股份有限
公司，按照财政部印发的《企业会计准则解释》(1号、2号)的规定，改制企业应当按照公允价值即经评估确认的价值对改制资产、负债价值进⾏重新计量，重新计量的净资产价值与原账⾯价值的差额，或调增资本公积，或依次冲减资本公积(资本溢价或股本溢价)、盈余公积和未分配利润。

漏列资产补充确认。

《企业会计准则解释第5号》(以下简称5号解释)规定，⾮同⼀控制
　2.漏列资产补充确认。

下企业合并，购买⽅对合并中取得的被购买⽅拥有的、但在财务报表未确认的⽆形资产，能够满⾜相关条件的，应补充确认为⽆形资产。

笔者认为，其收益也计⼊资本公积。

被控制合并的独资⼦公司。

财政部在《企业会计准则讲解2010》中规定，⾮同⼀控制下 3.被控制合并的独资⼦公司。

的企业合并，购买⽅通过合并取得被购买⽅100%股权的，被购买⽅可以按照合并中确定的可辨认资产、负债的公允价值调整其账⾯价值。

其利得或损失也应计⼊所有者权益。

(⼆)因其他原因在以后会计期间不能重分类进⼊损益的其他综合收益项⽬
同⼀控制下企业合并取得净资产份额与合并对价差额处理产⽣的利得或损失。

《企
　1.同⼀控制下企业合并取得净资产份额与合并对价差额处理产⽣的利得或损失。

业会计准则第20号———企业合并》规定，同⼀控制下的企业合并，合并⽅取得净资产账⾯价值与⽀付的合并对价账⾯价值的差额，应当调整所有者权益。

企业政策性搬迁补偿款结余形成的其他综合收益。

《企业会计准则解释第3号》规定： 2.企业政策性搬迁补偿款结余形成的其他综合收益。

企业因公共利益进⾏搬迁，收到搬迁补偿款在搬迁完成后有结余的，应当作为资本公积处理。

认股权持有⼈逾期不⾏权时收益的处理。

《企业会计准则解释》(2号、4号)规定：(1)对 3.认股权持有⼈逾期不⾏权时收益的处理。

认股权和债券分离交易的可转换公司债券中的认股权，符合规定条件的，应单独确认⼀项权益
⼯具(资本公积———其他资本公积)。

(2)认股权持有⼈到期没有⾏权的，应当在到期后将原计⼊资本公积(其他资本公积)的部分转⼊“资本公积(股本溢价)。

4.⾮控股股东向被投资单位提供经济利益形成的其他综合收益。

5号解释规定：企业接受⾮控股股东(或⾮控股股东的⼦公司，下同)直接或间接代为偿债、债务豁免或捐赠，经济实质表明属于⾮控股股东对企业的资本性投⼊，应将相关利得计⼊所有者权益(资本公积)。

5.破产重整企业股东让渡股权取得收益形成的其他综合收益。

5号解释规定：企业发⽣破产重整，股东因执⾏法院批准的破产重整计划，通过让渡所持有的该企业部分股权，向债权⼈偿债的，企业应将股东所让渡的股权按照其在让渡之⽇的公允价值计⼊所有者权益(资本公积)，减少所豁免债务的账⾯价值，并将让渡股权公允价值与被豁免债务账⾯价值之间的差额计⼊当期损益。

以上规定说明：(1)上述所谓被豁免债务，应解读为股权受让⼈代偿债务，或付款给破产企 以上规定说明：
业管理⼈偿还债务。

(2)让渡的股权的在让渡⽇的公允价值如何确定?⼀⽅⾯，由于破产企业净资产为负数，其股份价值应认定为0或负值;另⼀⽅⾯，鉴于有⼈愿出资偿债换取让渡的股权，说明该股权有潜在价值，⽐如破产企业有特殊资质、特许权利等。

这些资质、权利往往与企业共存亡，不能剥离出来上市流通或拍卖。

笔者认为,在⽆法理清的情况下，可以按照股权受让⼈实际出资额计算股权公允价值，似乎这样更符合市场法则。

(三)以后会计期间可以重分类进损益的其他综合收益项⽬
这⼀类别项⽬的共同特点，是交易或事项发⽣时形成的利得或损失按照相关会计准则的规定不计⼊当期损益⽽计⼊资本公积，但在以后会计期间满⾜规定条件时将重分类进⼊损益。

按照权益法核算的长期股权投资的其他权益变动损益。

《会计科⽬和主要账务处理》 1.按照权益法核算的长期股权投资的其他权益变动损益。

(以下简称《账务处理》)规定：采⽤权益法核算的长期股权投资，在持股⽐例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益变动，企业按持股⽐例计算应享有或应承担份额，借记或贷记“长期股权投资(其他权益变动)”科⽬，贷记或借记“资本公积(其他资本公积)”科⽬(以下省略明细科⽬);在该项投资终⽌确认时，再借记或贷记“资本公积”科⽬，贷记或借记“投资收益”科⽬。

2.可供出售⾦融资产、现⾦流量套期⼯具和境外经营净投资套期⼯具公允价值变动损益。

益。

《账务处理》规定：(1)在资产负债⽇，应按这类⾦融⼯具产⽣的利得，借记“可供出售⾦融资产”、“套期⼯具”科⽬，贷记“资本公积”科⽬;这类⾦融⼯具产⽣损失时做相反的会计分录。

(2)这类⾦融⼯具终⽌确认时，原计⼊资本公积的损益应予转出，计⼊相应项⽬的收⼊、成本或投资收益。

3.持有⾄到期投资重分类为可供出售⾦融资产时利得或损失：(1)企业按准则规定将持有到期投资重分类为可供出售⾦融资产时，应按公允价值确认可供出售⾦融资产，公允价值与其原账⾯价值的差额计⼊资本公积。

(2)重分类后的可供出售⾦融资产处置时，原计⼊资本公积的公允价值累计变动额应予转出，计⼊投资收益。

　4.投资性房地产重分类时形成的利得或损失：(1)企业将⾃⽤或作为存货的房地产转换为
投资性房地产(指采⽤公允价值核算模式)，应以转换⽇的公允价值确认投资性房地产，公允价值⾼于原账⾯价值的，其差额应贷记“资本公积”;其公允价值低于原账⾯价值的，其差额应借记“公允价值变动损益”科⽬。

(2)处置该项房地产时，应将其在转换⽇记⼊资本公积的⾦额，借记“资本公积”科⽬，贷记“其他业务收⼊”科⽬。

　5.外币财务报表折算差额形成的利得或损失：(1)企业境外经营实体以外币为记账本位币编制的财务报表，按规定应折算为以⼈民币为计量单位的财务报表，但会因为各种报表、具体报表中的不同类别项⽬采⽤的折算汇率不同⽽产⽣“外币报表折算差额”。

此项⽬在利润表上应计⼊其他综合收益，在资产负债表的所有者权益中单独列⽰。

(2)企业处置境外经营实体时，应当将在所有者权益中列⽰的、与该境外经营相关的外币财务报表折算差额，全部或按处置⽐例从所有者权益项⽬转⼊处置当期损益。

境内企业选定外币作为记账本位币的，也应按此规定执⾏。

(来源：中国会计⽹作者：陈⾦祥尊重原创)。