同一控制下企业合并中被合并公司合并前留存收益还原问题

同一控制下企业合并中被合并公司合并前留存收益还原问题
一、企业合并规定
在合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并前实现的留存收益(盈余公积和未分配利润之和)中归属于合并方的部分，应按以下原则，自合并方的资本公积转入留存收益和未分配利润：
①确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积(资本溢价或股本溢价)贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。

在合并工作底稿中，借记“资本公积”项目，贷记“盈余公积”和“未分配利润”项目。

②确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积(资本溢价或股本溢价)贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分的，在合并资产负债表中，应以合并方资本公积(资本溢价或股本溢价)的贷方余额为限，将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。

在合并工作底稿中，借记“资本公积”项目，贷记“盈余公积”和“未分配利润”项目。

因合并方的资本公积(资本溢价或股本溢价)余额不足，被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分在合并资产负债表中未予全额恢复的，合并方应当在会计报表附注中对这一情况进行说明。

注：此规定的合并前实现的留存收益，并非是合并年初至合并日，而是视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的，参与合并各方在合并以前期间实现的收益应体现为合并报表中的收益。

【例】A公司于20*7年3月10日自母公司处取得B公司100股权，合并后B公司仍维持其获立的法人资格继续经营，为进行企业合并，A公司发行了1500万股本公司普通股（面值1元）作为对价。

A、B公司所有者权益结构如表单位：万元
A公司
项目
股本
资本公积
盈余公积金额
9000股本
2500资本公积
2000盈余公积B公司
项目金额
1500
50010002000未分配利润
合计5000未分配利润
18500合计5000A公司在合并日进行账务处理：（1）确认长期股权投资
借：长期股权投资——B公司5000万元；
贷：股本1500万元；
资本公积3500万元。

（2）还原被投资单位合并前留存收益
借：资本公积3000万元；
贷：盈余公积1000万元；
未分配利润2000万元。

（3）合并抵消
借：股本1500万元；
资本公积500万元；
盈余公积1000万元；
未分配利润2000万元；
贷：长期股权投资5000万元；
注：既然同一控制下企业合并是视同自始至终一体化存续下来的，那么以后期间子公司实现利润的还原，应在《合并财务报表》中予以体现，从《合并财务报表》讲解看，没有这一规定。

二、合并财务报表规定
2010版企业会计准则讲解，在合并财务报表一章中。

没有涉及这方面的表述，今年（2011）CPA教材关于合并财务报表内容结构，有了变化，单例了同一控制下企业合并一节，但对涉及子公司利润的还原问题，只字未提，同一内容，与同一控制下企业合并规定不一致，令人费解。

【例】甲公司20*2年1月1日以28600万元的价格取得A公司80%的股权，A公司净资产的公允价值为35000万元。

甲公司在购买过程中发生审计、评估和法律费用120万元，上述价款均以银行存款支付，甲公司与A公司均为同一控制下的企业。

根据A公司资产负债表，A公司股东权益32000万元，其中股本20000万元，资本公积8000万元，盈余公积1200万元，未分配利润2800万元。

（1）甲公司合并日财务处理：
借：长期股权投资——A公司25600万元；
管理费用120万元；
资本公积3000万元；
贷：银行存款28720万元。

（2）甲公司合并日合并资产负债表合并抵消：
借：股本20000万元；
资本公积8000万元；
盈余公积1200万元；
未分配利润2800万元户；
贷：长期股权投资——A公司25600万元；
少数股东权益6400万元。

2010版准则讲解所举例题，收购合并日选择年初的1月1日，被合并公司当年未产生利润，是否对被合并公司还原的留存收益是指收购当年呢，从字面了理解显然不是。

同一规定，两种处理办法，不知准则委员会的专家们是如何解释的？。