特殊业务

第十节特殊业务
目录
3.10特殊业务 (211)
3.10.1会计政策、会计估计变更及会计差错更正 (211)
3.10.1.1会计政策的变更 (211)
3.10.1.1.1业务描述 (211)
3.10.1.1.1.1会计政策的定义 (211)
3.10.1.1.1.2会计政策的主要内容 (211)
3.10.1.1.1.3会计政策变更的前提和内容 (211)
3.10.1.1.1.4会计政策变更的流程 (212)
3.10.1.1.2会计政策 (212)
3.10.1.1.3会计确认 (213)
3.10.1.1.4会计处理 (213)
3.10.1.1.4.1追溯调整法 (213)
3.10.1.1.4.2未来适用法 (213)
3.10.1.2会计估计的变更 (214)
3.10.1.2.1业务描述 (214)
3.10.1.2.1.1会计估计的定义 (214)
3.10.1.2.1.2会计估计的基本内容 (214)
3.10.1.2.1.3会计估计变更的流程 (214)
3.10.1.2.2会计政策 (214)
3.10.1.2.3会计确认 (215)
3.10.1.2.4会计处理 (215)
3.10.1.3会计差错的更正 (215)
3.10.1.3.1业务描述 (215)
3.10.1.3.1.1会计差错的定义 (215)
3.10.1.3.1.2会计差错的种类 (215)
3.10.1.3.1.3会计差错更正的流程 (216)
3.10.1.3.2会计政策 (216)
3.10.1.3.3会计确认 (216)
3.10.1.3.4会计处理 (217)
3.10.2非货币性交易 (218)
3.10.2.1业务流程 (218)
3.10.2.1.1主要定义 (218)
3.10.2.1.2非货币性交易的类型 (218)
3.10.2.2会计政策 (219)
3.10.2.2.1换入资产的入账价值 (219)
3.10.2.2.2交易涉及少量货币性资产时换入资产的入账价值 (219)
3.10.2.2.3换入资产为存货时的入账价值 (219)
3.10.2.2.4换入多项资产时的入账价值 (220)
3.10.2.2.5换入资产涉及应收款项的 (220)
3.10.2.2.6换入资产为投资时的入账价值 (220)
3.10.2.3会计确认 (220)
3.10.2.
4.1分别以短期投资、原材料、库存商品、固定资产、无形资产、长
期投资等换入短期投资 (221)
3.10.2.
4.2分别以短期投资、原材料、库存商品、固定资产、无形资产、长
期投资等换入原材料、库存商品等 (228)
3.10.2.
4.3分别以短期投资、原材料、库存商品、固定资产、无形资产、长
期投资等换入固定资产 (234)
3.10.2.
4.4分别以短期投资、原材料、库存商品、固定资产、无形资产、长
期投资等换入无形资产 (239)
3.10.2.
4.5分别以短期投资、原材料、产成品、库存商品、固定资产、无形
资产、长期投资等换入长期投资 (245)
3.10.2.4.6以短期投资换入应收账款 (252)
3.10.3债务重组 (253)
3.10.3.1业务流程 (253)
3.10.3.2会计政策 (253)
3.10.3.2.1公司以低于债务账面价值的现金清偿债务 (253)
3.10.3.2.2公司以非现金资产清偿债务 (253)
3.10.3.2.3公司以债务转为资本清理某项债务的 (253)
3.10.3.2.4公司为债务人以修改其它债务条件进行债务重组 (253)
3.10.3.2.5公司为债务人以混合重组方式进行债务重组 (253)
3.10.3.2.6公司收到低于债权账面价值的现金受偿债权 (254)
3.10.3.2.7公司收到非现金资产受偿债权 (254)
3.10.3.2.8公司以债权转为资本清理某项债权 (254)
3.10.3.2.9公司为债权人以修改其它债务条件而进行债务重组的 (254)
3.10.3.2.10公司为债权人以混合重组方式进行债务重组的 (254)
3.10.3.3会计确认 (255)
3.10.3.3.1以低于债务账面价值的现金清偿债务(受偿债权) (255)
3.10.3.3.2以非现金资产清偿债务(受偿债权) (255)
3.10.3.3.3以债务转为资本清理债务的 (256)
3.10.3.3.4以修改其他债务条件进行债务重组 (256)
3.10.3.3.5以混合重组方式进行债务重组的 (256)
3.10.3.4会计处理 (256)
3.10.3.4.1公司以低于债务账面价值的现金清偿债务 (256)
3.10.3.4.2公司以非现金资产清偿债务 (256)
3.10.3.4.3公司以债务转为资本清理某项债务 (258)
3.10.3.4.4公司为债务人以修改其它债务条件进行债务重组 (259)
3.10.3.4.5公司为债务人以混合重组方式进行债务重组 (259)
3.10.3.4.6公司收到低于债权账面价值的现金受偿债权 (261)
3.10.3.4.7公司收到非现金资产受偿债权 (261)
3.10.3.4.8公司以债权转为持有债务人股权清理某项债权 (262)
3.10.3.4.9公司为债权人以修改其它债务条件而进行债务重组 (262)
3.10.3.4.10公司为债权人以混合重组方式进行债务重组的 (262)
3.10.4外币业务 (263)
3.10.4.1业务流程 (263)
3.10.4.3会计确认 (264)
3.10.4.4会计处理 (264)
3.10.5关联方及其交易 (266)
3.10.5.1业务流程 (266)
3.10.5.2会计政策 (267)
3.10.5.3会计确认 (267)
3.10.5.4报表披露 (268)
3.10.6资产负债表日后事项 (268)
3.10.6.1业务流程 (268)
3.10.6.2会计政策 (268)
3.10.6.3会计确认 (269)
3.10.6.4会计处理及披露 (270)
3.10.7或有事项 (271)
3.10.7.1业务流程 (271)
3.10.7.2会计政策 (271)
3.10.7.3会计确认 (272)
3.10.7.4会计处理及披露 (273)
3.10特殊业务
3.10.1会计政策、会计估计变更及会计差错更正
3.10.1.1会计政策的变更
3.10.1.1.1业务描述
3.10.1.1.1.1会计政策的定义
会计政策，指公司在会计核算时所遵循的具体原则以及公司所采纳的具体会计处理方法。

3.10.1.1.1.2会计政策的主要内容
1.外币的折算方法。

2.存货的计价方法。

3.坏账损失的计提方法。

4.固定资产的折旧方法。

5.在建工程的核算方法。

6.长期投资的核算方法。

7.收入的确认方法。

8.所得税的处理方法。

9.借款费用的核算方法。

10.无形资产的计价和摊销方法。

11.财产损溢的处理。

12.研究和开发费用的处理。

13.合并的政策。

等等。

3.10.1.1.1.3会计政策变更的前提和内容
由于公司的外部环境发生变化，公司生产经营情况发生了变化，或公司在经营管理中掌握了新的信息，积累了更多的经验，
使得原来适用的会计政策不能更真实地反映企业情况时，应当进
行会计政策的变更。

会计政策的变更，必须符合下列条件之一：
1.国家新颁布的法律或会计准则等行政法规、规章的要求。

2.会计政策变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流
量等更可靠、更相关的会计信息。

下列各项不属于会计政策的变更：
1.本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会
计政策。

2.初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。

3.10.1.1.1.4会计政策变更的流程
1.如果会计政策的变更是根据国家新发布的法律或会计准则等行
政法规、规章的要求发生变更的：
1)股份公司的会计部门向股份公司管理层提出会计政策变更的申
请，并附相应的政策文件。

2)股份公司管理层对变更的申请批复同意。

3)股份公司的会计部门通知各会计核算单位，按要求进行变更的
处理，并按要求进行披露。

2.如果公司是为了能使会计核算能更真实的反映公司的经营活动
而进行的会计政策变更，应按以下步骤进行变更：
1)股份公司的会计部门向股份公司管理层提出会计政策变更的申
请，包括申请变更的开始时点，变更方法和步骤。

2)股份公司管理层对变更的申请进行审查并予以批复。

3)股份公司的会计部门通知各公司，按要求进行变更的处理，并
按要求进行披露。

3.10.1.1.2会计政策
如果会计政策的变更是根据国家新发布的法律或会计准则等行政法规、规章的要求发生变更的，其相关会计处理应遵照新发布的法律或会计准则中规定的处理方法进行。

若新发布的法律或会计准则中没有相关的会计处理规定，则按以下的规定处理：
如果是公司为了使会计核算能更真实地反映公司的经营活动而进行的会计政策变更，应按采用追溯调整法进行处理，并将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整，但不需要重编以前年度的会计报表。

但如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，会计政策的变更应采用未来适用法。

在采用未来适用法时，会计政策的变更只影响变更当期及未来各期，不需要计算会计政策变更的累积影响数，也不需要重编以前年度会计报表。

会计政策变更和会计估计变更很难区分时，应按照会计估计变更的处理方法进行处理。

会计政策的变更应按规定在会计报告中进行充分的披露。

3.10.1.1.3会计确认
如果会计政策的变更是根据国家新发布的法律或会计准则等行政法规、规章的要求发生变更的。

新发布的法律或会计准则中规定的生效时间(并经股份公司管理层审批后)即为确认会计政策变更的时点。

各会计核算单位应以新发布的法律或会计准则的文件及集团管理层的批复作为依据进行处理。

如果是公司为了使会计核算能更真实的反映企业的经营活动而进行的会计政策变更，应按股份公司的会计部门申请政策变更的开始时点(并经股份公司管理层审批后)为确认会计政策变更的时点。

各会计核算单位应以股份公司的批复作为依据进行处理。

3.10.1.1.4会计处理
3.10.1.1.
4.1追溯调整法
在追溯调整法下，应计算会计政策变更的累积影响数，是将会计政策变更的累积影响数调整期初留存收益，计入“以前年度损益调整”科目，而不计入当期损益，会计报表其他相关科目也相应进行调整。

追溯调整法的运用通常由以下几步构成：
1.计算会计政策变更的累积影响数。

2.相关的会计处理。

3.调整会计报表相关项目。

4.编制相关的附注说明。

3.10.1.1.
4.2未来适用法
在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的会计报表。

公司会计账簿记录及会计报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算。

3.10.1.1.
4.3会计报表附注的披露
对于会计政策变更，公司应当在会计报表附注中披露会计政策变更的内容和理由、会计政策变更的影响数，以及累积影响数
不能合理确定的理由。

3.10.1.2会计估计的变更
3.10.1.2.1业务描述
3.10.1.2.1.1会计估计的定义
会计估计，指公司对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。

公司为了定期、及时提供有用的会计信息，将公司延续不断的营业活动人为地划分为各个阶段，如年度、季度、月度，并在
权责发生制的基础上对公司的财务状况和经营成果进行定期确认
和计量。

在确认、计量过程中，当记入的交易或事项涉及未来事
项不确定性时，例如，关于未来事项是否发生的不确定性以及关
于未来事项的影响或时间的不确定性，必须予以估计入账。

公司业务发生变化，导致采用新的会计估计，不作为会计估计变更披露。

3.10.1.2.1.2会计估计的基本内容
1.坏账准备的计提比例。

2.存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时，对存货跌价准备的计
提。

3.固定资产的折旧年限与净残值率的确定。

4.无形资产的受益期的确定。

5.递延资产的分摊期间的确定。

6.或有损失的确定。

7.收入确认中的估计。

3.10.1.2.1.3会计估计变更的流程
1.股份公司的会计部门向股份公司管理层提出会计估计变更的申
请，包括申请变更的开始时点，变更方法和步骤。

2.股份公司管理层对变更的申请批复同意。

3.股份公司的会计部门通知各会计核算单位，按要求进行变更的
处理，并按要求进行披露。

3.10.1.2.2会计政策
会计估计变更应采用未来适用法。

会计估计变更时，不需要计算变更产生的累积影响数，也不需要重编以前年度会计报表，但应对变更当期和未来期间发生的交易或事项采用新的会计估计进行处理。

会计估计的变更，如果仅影响变更当期，会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的相关项目中。

如果既影响变更当期又影响未来期间，会计估计变更的影响数应计人变更当期和未来期间与前期相同的相关项目中。

会计政策变更和会计估计变更很难区分时，应按照会计估计变更的处理方法进行处理。

会计估计的变更应按规定在会计报告中进行充分的披露。

3.10.1.2.3会计确认
应按股份公司的会计部门申请会计估计变更的开始时点(并经股份公司管理层审批后)为确认会计估计变更的时点。

各会计核算单位应以股份公司管理层的批复作为依据进行处理。

3.10.1.2.4会计处理
如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认。

如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。

对于会计估计变更，公司应当在会计报表附注中披露会计估计变更的内容和理由、会计估计变更的影响数，以及会计估计变更的影响数不
能确定的理由。

3.10.1.3会计差错的更正
3.10.1.3.1业务描述
3.10.1.3.1.1会计差错的定义
会计差错，指在会计核算时，由于计量、确认、记录等方面出现的错误。

3.10.1.3.1.2会计差错的种类
1.采用法律或会计准则等行政法规、规章所不允许的会计政策。

2.账户分类以及计算错误。

例如，公司购入的五年期国债，意图
长期持有，但在记账时记入了短期投资，导致账户分类上的错
误，并导致在资产负债表上流动资产和长期投资的分类也有误。

3.会计估计错误。

4.在期末应计项目与递延项目未予调整。

例如，公司应在本期核
销的费用在期末时未予摊销。

5.漏记已完成的交易。

例如，公司销售一批商品，商品已经发
出，开出增值税专用发票，商品销售收入确认条件均已满足，但公司在期末时未将已实现的销售收入入账。

6.对事实的忽视和误用。

7.提前确认尚未实现的收入或不确认已实现的收入。

8.资本性支出与收益性支出划分差错。

9.其他由于人为的疏忽和误解，例如数据抄写错误。

3.10.1.3.1.3会计差错更正的流程
1.股份公司的会计部门向股份公司管理层提出会计差错更正的申
请(或番茄事业部向股份公司的会计部门先提出申请，或各生产分公司的会计部门向番茄事业部先提出申请)，包括会计差错的内容，申请变更的入账时点，更正的方法和步骤。

2.股份公司管理层对变更的申请批复同意。

3.股份公司的会计部门通知各会计核算单位，按要求进行变更的
处理，并按要求进行披露。

3.10.1.3.2会计政策
会计差错的更正应按以下原则进行处理：
1.本期发现的与本期相关的会计差错，应调整本期相关项目。

2.本期发现的与前期相关的非重大会计差错，如影响损益，应直接计入本期净损益，其他相关项目也应作为本期数一并调整。

如不影响损益，应调整本期相关项目。

3.本期发现的与前期相关的重大会计差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，会计报表其他相关项目的期初数也应一并调整，如不影响损益，应调整会计报表相关项目的期初数。

重大会计差错，指公司发现的使上报股份公司的会计报表不再具有可靠性的会计差错。

重大会计差错一般是指金额比较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额10％及以上，则认为金额比较大。

会计差错的更正应按规定在年末的会计报告中进行充分的披露。

3.10.1.3.3会计确认
应按股份公司的会计部门申请会计差错更正的入账时点(并经股份公司管理层审批后)为确认会计差错更正的时点。

各会计核算单位应以股份
公司管理层的批复作为依据进行处理。

3.10.1.3.4会计处理
1．本期发现的，属于本期的会计差错，应调整本期相关项目。

会计部门应根据更正要求，将原先错误的会计分录用红字予以冲回，再重新按正确的会计分录进行会计处理。

2．本期发现的，属于以前年度的会计差错，按以下规定处理：
1)非重大会计差错
对于本期发现的，属于与前期相关的非重大会计差错，属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益科目。

借或贷：资产负债类相关科目
贷或借：利润表类相关科目
属于不影响损益的，应调整本期与前期相同的资产负债相关科目：
借或贷：资产负债类相关科目
贷或借：资产负债类相关科目
2)重大会计差错，对于发生的重大会计差错，计入“以前年度损益调整”，相应结转至“利润分配—未分配利润”，会计报表其他相关科目的期初数也应一并调整：
借或贷：以前年度损益调整
贷或借：资产负债类相关科目
借或贷：利润分配—未分配利润
贷或借：以前年度损益调整
如不影响损益，应调整会计报表相关科目的期初数：
借或贷：资产负债类相关科目
贷或借：资产负债类相关科目
3.对于会计差错，公司应当在会计报表附注中披露重大会计差错的内容和重大会计差错的更正金额。

3.10.2非货币性交易
3.10.2.1业务流程
3.10.2.1.1主要定义
公司以非货币性资产对外交换非货币性资产时(包括股权换股权，但不包括企业合并中所涉及的非货币性交易)，即为非货币性交易。

非货币性交易不涉及或只涉及少量的货币性资产。

货币性资产，是指现金、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等可按确定金额收取货币的资产。

非货币性资产，是指原材料、产成品、库存商品、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的
资产。

当交易中涉及少量货币性资产时，即又称补价时，可按以下结算公式判断交易是否为非货币性交易：
收到补价的企业：
收到的补价÷换出资产公允价值(注)≤25%
支付补价的企业：
支付的补价÷(支付的补价+换出资产公允价值(注))≤25%
满足以上条件的涉及补价的交易，可认为是非货币性交易。

注：公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。

3.10.2.1.2非货币性交易的类型
1.以短期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等
2.以产成品、库存商品换入作为短期投资的股票、债券、基金等
3.以固定资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等
4.以无形资产换入作为短期投资的股票、债券、基金等
5.以长期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等
6.以短期投资换入原材料
7.以产成品、库存商品换入原材料
8.以固定资产换入原材料
9.以无形资产换入原材料
10.长期投资换入原材料
11.短期投资换入长期股权投资
12.以产成品、库存商品换入长期股权投资
13.以固定资产换入长期股权投资
14.以无形资产换入长期股权投资
15.以长期投资换入长期股权投资
16.以短期投资换入固定资产
17.以产成品、库存商品换入固定资产
18.以固定资产换入固定资产
19.以无形资产换入固定资产
20.以长期投资换入固定资产
21.以短期投资换入无形资产
22.以产成品、库存商品换入无形资产
23.以固定资产换入无形资产
24.以无形资产换入无形资产
25.以长期投资换入无形资产
3.10.2.2会计政策
3.10.2.2.1换入资产的入账价值
一般情况下以换出资产的账面价值作为入账价值。

在进行非货币性交易的核算时，无论是一项资产换入一项资产，或者一项资产同时换入多项资产，或者同时以多项资产换入一项资产，或者以多项资产换入多项资产，均按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为换入资产入账价值。

3.10.2.2.2交易涉及少量货币性资产时换入资产的入账价值
支付补价的企业:
换入资产入账价值=换出资产账面价值+补价+应支付的相关税费
收到补价的企业:
换入资产入账价值=换出资产账面价值—补价+应确认的收益+应支付的相
关税费
应确认的收益=(1—换出资产账面价值÷换出资产公允价值)×补价
只有收到补价的公司才有应确认的收益。

3.10.2.2.3换入资产为存货时的入账价值
换入的资产如为原材料、库存商品，按上述规定确定的入账价值，还应按获得的增值税专用发票减去可抵扣的增值税进项税额。

3.10.2.2.4换入多项资产时的入账价值
同时换入多项资产的，应当按照换入各项资产的公允价值与换入资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额进行分配，以确定各
项换入资产的入账价值。

如下：
换入资产A的入账价值=换入资产A的公允价值/(换入资产A的公允价值
+换入资产B的公允价值)*换出资产的账面价值
3.10.2.2.5换入资产涉及应收款项的
换入的资产中涉及应收款项的，应当分别以下情况处理：
1.以一项资产或多项资产换入的应收款项，按照换出资产的账面价值作
为换入应收款项的入账价值。

如果换入的应收款项的原账面价值大于换
出资产的账面价值的，按换入应收款项的原账面价值作为换入应收款项
的入账价值，差额作为坏账准备。

2.企业以一项或多项资产同时换入应收款项和其他多项资产，按照换入
应收款项的原账面价值作为换入应收款项的入账价值，换入除应收款项
外的各项其他资产的入账价值，按照各项其他资产的公允价值与换入的
其他资产的公允价值总额的比例，对换出全部资产的账面价值总额加上
应支付的相关税费，减去换入的应收款项入账价值后的余额进行分配，
并按分配价值作为其换入的各项其他资产的入账价值。

涉及少量非货币性资产(即补价)的，首先将收到的补价冲减换出应收款项的账面价值后，再按上述原则或一般非货币性交易的原则(补价可能小于或大于换出应收款项的账面价值)进行处理。

3.10.2.2.6换入资产为投资时的入账价值
换入的资产为投资时，若投资中包含有已宣告未发放的股利和利息，应将此部分股利和利息从按上述方法确认的入账价值中扣除。

3.10.2.3会计确认
非货币性交易行为完成，即换出资产的风险与权益已转移给对方，及换入资产的风险与权益已转移入我公司，则公司应确认相应的非货币性交易入账。

换入或换出行为中涉及长期或短期投资的，相应投资转移协议（或合同）已签订，按协议约定的投资转移条件已满足，投资涉及有票证及权证的，票证
与权证已转移，财务部则以相应的投资转移协议及票证与权证作为依据，将非货币性交易记录入账。

换入或换出行为中涉及原材料、产成品、库存商品的，相应货物已出库或入库，出库方的销售发票已开具并交给对方，财务部则以销售发票作为依据，将非货币性交易记录入账。

换入或换出行为中涉及固定资产的，换出方固定资产已出库，换入方固定资产已到达，并经验收合格，财务部则以换出资产的价值作为依据，将非货币性交易记录入账。

换入或换出行为中涉及无形资产的，相应无形资产转移协议已签订，按协议约定的无形资产转移条件已满足，如涉及有无形资产权证的，相应的资产权证已转移，财务部则以相应的资产转移协议及资产权证作为依据，将非货币性交易记录入账。

3.10.2.4会计处理
以单项资产换入单项资产的情况，以单项换出资产的账面价值入账
3.10.2.
4.1分别以短期投资、原材料、库存商品、固定资产、无形资
产、长期投资等换入短期投资
1.不涉及补价的非货币性交易换入的短期投资：
1)以短期投资换入作为短期投资的股票、债券、基金等，按换出资产的
账面价值加上应支付的相关税费，借记“短期投资”。

按换入短期投资内包含的已宣告未发放股利和利息，借记“应收股利”或“应收利息”。

按换出资产已计提的跌价准备，借记“短期投资跌价准备”科目。

按换出资产的账面余额，贷记“短期投资”科目，并按应支付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。

具体会计处理如下：
借：短期投资
应收股利/应收利息
短期投资跌价准备
贷：短期投资
银行存款/应交税金。