中国财务会计概念框架研究综述)

中国财务会计概念框架研究综述颜亚亚0865030315 会计003【摘要】财务会计概念框架的研究是财务会计理论研究的核心和热点。

本文从建立财务会计概念框架的必要性、财务会计概念框架的法律地位、构建财务会计概念框架的原则、财务会计概念框架的构建起点和内容以及财务会计概念框架与基本准则的关系六个方面对现有文献加以综述。

【关键词】财务会计概念框架；必要性；法律地位；内容；关系财务会计概念框架，这个术语最早出现在美国财务会计准则委员会（FASB）1976 年12 月公布的《关于企业财务报表目标的暂行结论》、《财务会计和报告概念结构：财务报表的要素及其计量》和《概念框架研究项目的范围与含义》三个文件中。

FASB在第二号的概念公告的前言中将财务会计概念框架定义为：概念结构是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，这些目标和基本概念可用来引导首尾一致的准则，并对财务会计和报告的性质、作用和局限性作出规定。

自财务会计概念框架的术语提出之后，财务会计概念框架的研究成为财务会计理论研究的核心和热点。

很多国家对财务会计概念框架展开一系列研究，取得丰硕成果。

我国对财务会计概念框架的认识还未达成一致，对是否构建财务会计概念框架，如何构建财务会计概念框架，财务会计概念框架与基本准则的关系该怎样定位等诸多问题还处于探索阶段。

对同一问题的认识出现百家争鸣的状态。

本文对我国财务会计概念框架的研究略加综述。

一、建立财务会计概念框架的必要性关于此问题，有学者认为我国构建财务会计概念框架的条件还未成熟。

罗国荣（2000）和黄增洁（2000）认为，我国具体准则制定的关键阶段不是依据基本准则，而是“偏好集合法”，准则的初稿、讨论稿和征求意见稿的修改都是依据准则制定人员和各界的反馈意见。

由于准则是由财政部制定，是一种法律规范而非技术规范，致使财务会计概念框架的政治压力抵抗作用消失，同时我国的会计人员总体水平较低，习惯了会计制度的核算方法，使会计概念框架的指南作用大打折扣。

没有理论上的准备，没有舆论的强烈要求，会计环境不稳定等使得我国制定财务会计概念框架的条件还未成熟。

谢诗芬（2002）和张荣武（2002）认为，《企业会计准则》不仅很多内容已经过时，而且缺乏严谨的理论基础，未形成体系，迫切需要建立中国的财务会计概念框架。

杜兴强（2003）从财务会计概念框架的作用和会计准则国际化的角度阐述了制定财务会计概念框架的必要性。

之后，王建新（2005）认为，概念框架是会计理论和会计实务发展的内在要求，符合国际会计标准趋同的大趋势。

财务会计概念框架的构建是我国会计建设不可逾越的阶段，必须尽快进行有关财务会计概念框架的研究（任春艳，2003）。

杜莉（2004）从收益———成本角度对我国财务会计概念框架的构建进行了研究，提出构建财务会计概念框架的收益表现在：一是提高会计准则的质量、内在一致性和及时性；二是促进会计准则达到制度均衡；三是增进我国会计准则与国际会计准则的进一步协调；四是增加财务报表的信息含量。

成本表现在：规划、设计以及运行成本；消除制度摩擦的费用；随机成本。

二、我国财务会计概念框架的法律地位国外关于财务会计概念框架（或会计准则）法律地位的确立一般有两种模式：一种是以英美为代表的模式，概念框架游离于法律体系外，不具有直接的法律效力；另一种是以澳大利亚为代表的模式，会计准则规范（概念框架）散见于商法、公司法等法典中，或者得到法律的支持，具有法律效力（舒惠好、黎文靖，2004）。

王建新（2005）认为，《会计法》是我国财务体系的根本大法，财务会计概念框架应当遵从会计法的规定，财务会计概念框架的法律地位相对于《企业财务会计报告条例》较低。

财务会计概念框架在整个会计系统的地位可表示如图舒惠好（2004）和黎文靖（2004）则从制度收益和制度成本两个方面来讨论我国建立财务会计概念框架所应采取的法律地位制度安排，得出的结论是将概念框架作为会计准则组成部分的制度安排的效率要优于将概念框架作为指导性规范的制度安排。

罗国荣（2003）和江秀英（2003）在分析判例法系和成文法系的会计模式特征及其财务会计概念框架的基础上，认为我国的会计环境与属于成文法系的德国、法国的相似程度，要高于属于判例法系的英、美等国，从而也就说明我国的会计模式更接近于成文法系会计模式，因此我国在制定财务会计概念框架上应从成文法系的国家得出启示。

基于我国财务会计概念框架的法律地位，葛家澍（2005）认为，制定中国的财务会计概念框架可以分两步走，第一步是先修改、充实现行基本准则；第二步，等到将来时机成熟，基本准则可以转化为更符合国际惯例的财务会计概念框架。

三、构建我国财务会计概念框架的原则建立我国财务会计概念框架需要遵循一定的原则，王庭华（2006）、钟宜彬（2006）提出了系统性原则、中立性原则、前瞻性原则，兼顾国际化和国家化原则。

杨琼（2007）则认为应遵从客观性与逻辑性相结合，系统性与中立性相结合，历史性与动态性相结合等原则。

李晓君（2007）、王慧（2007）认为，建立我国财务会计概念框架应注意以下问题：与国际准则相协调；对国外的概念框架适当地借鉴和发展；充分考虑环境因素体现国家化标准；概念框架要有前瞻性；与现有准则的协调平稳过渡；由谁来完成概念框架的制定工作的问题。

之后，赵文红（2007）提出了四个建议：一是立足中国实际，借鉴国外经验；二是循序渐进，不要急于求成；三是确立我国财务会计概念框架的制定机构；四是我国财务会计概念框架的内容应当完整严密。

四、财务会计概念框架的构建起点关于财务会计概念框架的逻辑起点，国内外存在很多观点，主要有会计假设、会计本质、会计环境、会计动因、会计对象、会计职能、会计目标等逻辑起点。

关于各种逻辑起点的评价论述也颇多。

但到目前为止，各学者对财务会计概念框架的逻辑起点基本上达成一致，即以会计目标为起点。

尽管近年来有学者对会计目标作为逻辑起点有异议，如孙芳城（2006）和王海兵（2006）认为，会计目标固然是会计发展的动力，但真正的原动力是会计环境，它包括和最终决定了会计的一切方面。

沈红波（2005）认为，虽然财务会计概念框架以会计目标作为逻辑起点，但是我们也应当考虑到会计环境对会计目标的影响。

会计目标可分为三类，一是以受托责任为目标，二是以决策有用为目标，三是以受托责任和决策有用为目标。

目前，我国采用的是融合理论，即既强调受托责任，同时又注重决策有用性。

至于受托责任和决策有用谁为先，大多数学者考虑到我国经济目前的发展状况以及资本市场的成熟度，认为应首先强调受托责任，然后才是决策有用性。

葛家澍（2004）把我国的财务会计目标概括为：第一，反映企业管理层受托责任的履行和完成情况；第二，为投资人、债权人和其他与企业有利害关系的使用者提供有助于各类经济决策的信息，主要是表内和表外的决策财务信息；第三，在必要时，按照国家的政策法规，在表外披露国家宏观调控所必需的信息。

五、财务会计概念框架的内容谢诗芬（2002）和张荣武（2002）认为，我国财务会计概念框架应包括三个层次：第一层次，主要包括会计目标、会计环境和会计对象；第二层次，主要包括会计信息的质量特征、财务报表的基本要素和会计核算的一般原则；第三层次，主要包括财务报表各要素的确认、计量、记录和报告。

沈红波（2005）则认为我国的财务会计概念框架中应包括以下内容：财务报告的目标；会计信息的质量特征；财务报表要素及其确认和计量；财务会计报告。

葛家澍（2004）在研究西方各国尤其是美国的财务会计概念框架的基础上，提出我国的财务会计概念框架的内容包括：财务会计目标；会计信息质量特征；财务报表要素；要素的确认与计量；财务报告的列报。

六、财务会计概念框架与基本准则的关系对于如何把握财务会计概念框架与基本准则的关系，到目前为止，会计学界主要有三种观点：一是把基本准则作为我国的财务会计概念框架，并对其进行适当修改；二是在基本准则适当修改的基础上，再构建一个财务会计概念框架；三是取消基本准则，重新构建我国的财务会计概念框架。

王爱国（2003）认为，基本会计准则和财务会计概念框架只是名称上的不同而已，只是形式问题。

同时强调企业会计准则在继承的同时应抛弃一些不合时宜的提法。

沈颖玲（2007）和汪祥耀（2007）认为，财务会计概念框架优于基本准则，提出基本准则在形式上存在不足，基本准则比较抽象，财务会计概念框架则比较详细，易于理解；基本准则具有强制性，而财务会计概念框架则是独立于会计准则的理论体系，如果财务会计概念框架的内容完善且能适应我国的经济发展形式，它是可以作为我国会计准则基础的。

杨琼（2007）认为，把基本准则作为我国的财务会计概念框架存在缺陷，基本准则只是财务会计概念框架的过渡形式，基本准则过于简单，不能形成共同知识，形式与称谓与国际不一致，没有形成国际商业语言。

李孝林（2007）和杨兴龙（2007）认为，我国不宜直接引用美国的财务会计概念框架，原因有：一是我国会计准则的制定更多表现出的是“偏好集合法”，而非“概念框架法”；二是我国的准则是由财政部制定的，会计准则首先是法律规范，其次是技术规范；三是我国会计人员总体水平较低，习惯了过去一统到底的规范办法；四是要制定一套既符合我国国情，又能体现国际惯例的概念框架，投入的人力、财力、物力很大，不符合成本收益原则。

七、小结与启示我国对财务会计概念框架的研究远不止上述综述，笔者只是从宏观上总结了我国关于财务会计概念框架的几大领域的研究，而关于财务会计概念的微观层面的研究不是本文所要探讨的范围。

从目前关于我国财务会计概念框架研究的文献可以看出，我国学者对构建我国的财务会计概念框架是否必需，财务会计概念框架处于何种法律地位，财务会计概念框架应该包含哪些内容，财务会计概念框架与基本准则的关系如何等问题众说纷纭，尚未达成一致。

因此，我国建立成熟的财务会计概念框架的道路漫长，过程曲折，需全国会计理论工作者和实务工作者共同努力。

【参考文献】［1］罗国荣，黄增洁.对我国构建财务会计概念框架的反思［J］.财会通讯，2000，（8）.［2］谢诗芬，张荣武.谈构建中国特色的财务会计概念框架［J］.财会月刊，2002，（6）.［3］杜兴强.制定我国财务会计概念框架若干问题的思考［J］.四川会计，2003，（6）［4］任春艳.论构建我国财务会计概念框架的必要性［J］.当代财经，2003，（8）.［5］杜莉.财务会计概念框架的构建及其经济分析［J］.会计研究，2004，（11）.［6］舒惠好，黎文靖.我国财务会计概念框架的法律地位研究［J］.会计研究，2004，（11）.［7］罗国荣，江秀英.会计模式与财务会计概念框架［J］.财会月刊，2003，（7）.［8］葛家澍.实质重于形式欲速则不达- 分两步制定中国的财务会计概念框架［J］.会计研究，2005，（6）.［9］钟宜彬，王庭华.如何构建我国财务会计概念框架［J］.财会月刊，2006，（3）.［10］孙芳城，王海兵.略谈我国财务会计的构建起点［J］.财会月刊，2006，（1）.［11］葛家澍.建立中国财务会计概念框架的总体设想［J］.会计研究，2004，（1）。