西方国家的环境会计_孟凡利

有 388 家, 计 77% 的公司披露环境信息; 比 利时 学者 T heunesse1979 年对 该国 最大 的 50 家公司所作的一项调查显示, 有 35% 的公 司披露环境信息。80 年代末、90 年代初的两 项调查所反映的情况就有很大的区别: 联合 国的一项针对 For tune 杂志评定的 500 家大 公司的调查表明, 有 86% 的公司披露环境信 息; Robert 对 欧 洲 110 家 大 公 司 ( 法 国 25 家、德国 40 家、荷兰 15 家、瑞典 15 家、瑞士 15 家) 的调查显示, 有 68% 的公司披露环境 信息。稍加比较, 不难看出, 披露环境信息的 企业呈增长趋势。不过, 有一点需要说明, 这 些调查都是针对大公司的, 大量的中小型企 业还没有进行环境信息披露。如果考虑它们
告之间的关系来看, 有的是把环境信息包容 在社会责任报告之中, 有的则是将其与其它 社会责任报告区分开来。 3. 环境信息披露仍主要是自愿性的。尽 管个别国家的政府或会计组织对此有专门的 要求, 但是, 从总体来看, 环境会计信息的披 露主要还是依赖企业的主动性和自愿性。许 多企业之所以自愿对外披露环境信息, 主要 的解释是: 它们具有较高水准的企业文化; 企 业管理当局想对外界特别是投资者交待他们 都干了些什么, 并履行必要的会计责任; 企业 希望以此作为吸引社会公众的注意和建立良 好社会关系的手段, 从而有助于建立良好的 企业形象; 可能会影响到股票价格, 使信息使 用者及时对风险作出评估; 赶在其它企业和 会计规则制订者提出要求之前进行有益的探 索, 并提供经验; 等等。不过, 由于披露环境信 息需要花费信息搜集成本和审计成本, 而且 还有可能出现泄露商业机密等的间接成本。 因此, 完全依靠自愿只能是少数企业披露, 大 多数企业都会觉得无此必要而不愿披露。正 是由于这一原因, 许多国家的会计组织正在 积极研究和探讨建立统一的披露要求和规则 的可能性。例如, 美国、加拿大的证券管理机 构、会计准则和审计准则的制订者举行了一 系列的会议, 探讨有关的准则制订问题。联合 国政府间国际会计与报告准则专家组也在进 行这方面的努力。 4. 环境会计方法正处于多种模型的实 验阶段。首先, 从总体上看, 有的会计学者坚 持认为环境会计应该在传统财务会计的框架 之内予以发展, 也有的会计学者认为应该建 立独立的环境会计系统, 还有的则建议在现 行会计体系内通过附设或增加环境帐户或称 社会帐户来形成必要的资料。这些方法大都 正处于试验阶段。其次, 从会计计量上看, 环 境会计还有很长的路要走, 货币式的计量方 法大都( 除了计量环境污染治理支出等采用 历史成本或实际成本法外) 不很精确, 带有估
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计性质, 如调查分析方法、替代品估价法、未 来恢复成本法或可避免成本法, 以及影子价 格法等, 这些方法恐怕还要作进一步的选择 和完善。此外, 有学者甚至提出设计一种全新 的、专门用于环境会计系统的计量手段和方 法。最后, 各种会计报告的形式也是多种多 样, 需要在今后的实践中逐步建立科学可行 的报告模式。 5. 环境报告的审计。目前, 环境会计信 息的披露主要是自愿性的, 因此, 许多企业的 报告未经审计就向公众披露, 其可靠性值得 怀疑。虽然有些企业是聘请外部专家进行审 计之后才对外公布环境报告, 但从事外部审 计的不一定是注册会计师, 而且由于环境问 题具有其专业技术的特殊性, 一般会计师未 经培训不一定就能从事这项业务。环境会计 信息披露问题也给审计工作带来了新问题, 但值得庆幸的是, 许多国家的职业会计师组 织以及有些会计师事务所( 如毕马威) 正在积 极参与此项工作的研究。另外, 在环境管理制 度较为完善的企业里, 内部审计部门也开始 把环境审计作为一项重要工作来对待。 6. 会计职业界的参与。既然企业会计要 参与环境问题并对环境信息进行披露, 那么, 会计职业界的参与就不可避免。这是会计职 业界走向未来、走向可持续发展的必然选择。 据有关资料披露, 世界闻名的毕马威会计师 事务所、加拿大特许会计师协会、英国注册会 计师协会、英格兰及威尔斯特许会计师协会 和美国注册会计师协会等会计职业组织, 都 采取了一定的措施。如加拿大特许会计师协 会已经正式发布了五项关于环境会计方面的 研究公告和会计、审计指南, 英国注册会计师 协会也已经发布了《绿色会计》、《为环境服务 的会计》两份正式研究报告。这些研究报告和 指南将会对环境会计与审计的走向产生极大 的影响。 某些比较权威的会计学者( 如英国著名 的环境会计学家 Rob. Gray 等) 认为, 环境会
和改善环境所做的工作, 以及企业的环境目 标与政策等。即便在一国内部, 各企业之间披 露的内容也有很大的差异。其次, 环境信息披 露的形式多样, 较为常见的是把环境信息包 容在年度报告之中, 但也有的企业是单独发 布专门的环境报告; 而且环境报告的表述形 式既有采用货币( 财务) 形式的, 也有采用非 货币形式的( 包括文字叙述或者是数量化) 报 告, 还有的同时兼用这两种形式。再次, 即便 是货币形式的环境报告, 亦形式多样, 有的企 业采用资产负债表的样式, 有的采用收益表 的样式, 还有的则采用只计列环境成本的样 式。最后, 从环境会计报告与社会责任会计报
的话, 披露环境信息的企业比例就很低。例 如, 英国的一项将样本扩展到 670 家企业的 调查表明, 只有 10% 的企业对外披露环境信 息。
2. 环境信息披露的内容与形式日趋多 样化。首先, 环境信息披露的内容多彩纷呈。 例如, 根据国家要求恢复企业生产经营所导 致的土地污染可能发生的债务及支出, 以及 环境污染可能招致的诉讼等等; 而有些国家 的环境报告则包括广泛的内容, 除了与环境 相关的或有负债外, 还包括与环境相关的成 本和收益、主要的污染物排放指标、预防污染
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的赔付责任和企业参与的环境污染防治、环 境保护与改善活动所进行的管理。 二、环境会计的由来 既然企业会因种种原因而参与各种各样 的环保活动, 并实行环境管理, 那么, 会计作 为企业内部的一个管理信息系统, 自然应该 为企业环境管理服务, 为环境管理提供信息。 会计人员作为企 业管理阶层的一个组 成部 分, 也应该积极参与环境管理活动。会计所参 与的环境管理主要是指, 大量的环境问题使 得企业需对投资活动和生产经营活动进行环 境成本与效益分析。 从企业内部管理的角度来看, 会计工作 和会计人员必须参与环境管理; 从企业外部 来看, 会计工作和会计人员也应对外提供环 境报告。 概括起来看, 企业对外提供环境报告的 主要原因有以下几个方面: 1. 从一般意义上看, 企业在生产经营活 动中使用了本属于全社会所有的环境资源, 作为环境资源所有者的社会公众和国家就有 权利了解企业生产经营活动对环境的影响和 企业对外环境所作的贡献。 2. 各种各样的关于环境信息披露的直 接要求, 有以下几种: ¹ 有些国家的环境或企 业法规, 以及环境保护管理机构和企业管理 机构就有这方面的要求。例如, 挪威、美国、加 拿大等国的证券交易管理部门和环境保护部 门要求企业对外披露环境信息。º民间环境 组织、会计组织也要求企业对外提供一定的 环境信息。» 有些投资者讲究道德投资, 他们 不仅仅是为了赚钱而投资, 也要求企业披露 环境信息。¼ 银行特别是大银行也越来越注 重企业的环境信息, 如借款企业的环境保护 业绩及其环境风险, 并以此决定自己的信贷 投向。伦敦金融创新研究中心几经努力, 研究 出一套环境风险评估方案。该方案主要从对 环境的不利程度和排除有害因素的能力两个 方面对企业的环境风险评级。这就要求企业
其次从会计计量上看环境会计还有很长的路要走货币式的计量方法大都除了计量环境污染治理支出等采用历史成本或实际成本法外不很精确带有估?47?计性质如调查分析方法替代品估价法未来恢复成本法或可避免成本法以及影子价格法等这些方法恐怕还要作进一步的选择和完善
会计
西方国家的环境会计
孟 凡 利
最近十几年间, 西方会计界出现了一个新 的会计概念——环境会计; 而且环境会 计的思想也正在被人们逐步应用于实践, 许 多企业已开始对外披露环境会计信息。本文 就此作一概况性介绍。 一、环境问题日益引起关注 现代社会在快速发展经济的同时也在以 前所未有的速度 破坏着人类赖以生存 的环 境, 小至 一个社区或一个 城市, 中至一 个国 家, 大到整个地球, 概不例外。 在此基本背景下, 世界各国大都采取了 一系列的措施来预防环境污染和改善生态环 境, 比如制订专门的法律和法规, 设立专门的 环境保护管理机构, 制订环境标准, 等等。这 些措施虽然涉及面可能很广, 但主要的管理 对象是最大污染源企业所发生的与环境有关 的活动及其生产经营对环境的影响。 促使企业关心和注重环境问题的原因还 来自于消费者。伴随着物质、文化生活水平和 道德修养的提高, 人们的消费观念开始发生 变化, 不但不使用可能对自己有害的产品, 而 且开始考虑消费对环境的影响, 即选择那些 生产过程、使用过程中和使用后都不会对环 境造成污染的绿色产品, 企业的环境形象已 经成为影响企业产品销售的一个重要因素。 据一份调查材料, 67% 的荷兰人、80% 的德国 人和 77% 的美国人表示企业的环 境保护形 象会影响他们的购买行为。 尤其需要指出的是, 最近一个时期里, 绿
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对环境状况作出必要的披露。这种思路将来 极有可能为其它国家的金融机构所采纳并推 广使用, 因为它与银行的利益密切相关。½ 许 多全球或地区性商业或行业组织也要求企业 对外披露环境信息, 例如, 国际商会( ICC) 的 《企业可持续发展宪章》列出了十六条基本原 则, 其中有两条涉及环境信息报告和对外披 露; 又如, 英国工商业联合会( CBI) 也提出了 类似的要求。¾ 联合国的一些机构也提出了 关于环境信息披露的要求或建议。归纳起来, 对企业提出环境信息要求, 主要是为了了解 企业由于环境问题而导致的债务、成本和损 失, 以及对财务状况和财务成果的影响, 了解 企业社会责任的履行情况。 3. 许多企业为了塑造良好的企业形象, 也积极、自愿地进行环境信息披露。 此外, 西方会计界关于环境会计产生原 因的解释中还有一种说法, 会计人员的责任、 义务、道德观念也要求注重环境问题。这种解 释的要点是: 首先, 按传统会计观念对企业收 益能力、流动性等的处理, 忽视了环境问题的 重要性, 甚至抵制环境保护支出, 是导致环境 恶化的一个重要原因, 传统会计应该为此承 担责任; 其次, 会计人员作为社会人的道德观 念, 也使他们有义务参与环境保护。 三、目前环境会计信息披露的特点 由于上述原因, 环境会计问世以来, 获得 了迅速的发展。其主要表现是对外披露环境 报告和涉及环境问题的投资项目的评价。由 于篇幅所限, 下面对环境会计信息披露作一 简要的介绍。 归纳起来看, 国外目前的环境会计信息 披露主要有如下几个特点: 1. 披露环境会计信息的企业正有逐步 增加的趋势。澳大利亚学者 Guthrie1980 年 的一项调查显示, 该国最大的 150 家公司中 有 21% 的公司在年度报告中披露环境信息; 美国学者 Er nst 1978 年的一项调查显 示, 美 国 F ort une 杂志评定的世界 500 家大公司中
色浪潮也开始冲击过去纯粹追求眼前经济利 益的资本市场。1989 年 5 月, 美国的 CERES ( Coalit ion fo r Env ioronment ally Responsibl e Eco nom ies) 投资集团发表了以保护地球 环境为宗旨的伯尔第斯原则。CERES 集团以 这个原则为基础, 用投资控股的形式, 对那些 和地球环境问题密切相关的企业和公司进行 积极渗透。日本最大的电力公司—— 东京电 力和关西电力也于 1991 年将伯尔第斯原则 的部分核心内容提交股东大会, 希望以此来 加强对环境保护的贡献, 并最大限度地提高 股东对企业的兴趣, 以争取他们的不断投资。 在现代社会里, 银行是一支重要的经济 和社会力量。由于全社会对环境保护问题的 重视, 现代银行也日益把环境和环境保护问 题作为贷款的重要依据, 甚至是作为优先考 虑的问题。尤其是“绿色银行”的不断出现, 使 银行在现代社会经济中的作用有了新的和更 广泛的意义。 由于上述因素的作用, 许多企业深感环 境问题之重要。企业管理当局即便不考虑自 身所应该承担的社会责任, 也会感受到来自 多方面的外部压力, 于是, 严格遵守国家的环 境要求、密切注视各有关方面的环境倾向, 积 极参与环境保护, 改善生态环境, 已逐渐成为 一种基本趋势, 并不断渗透到企业行为中。在 这种情况下, 传统的企业管理活动中就增添 了一个新的重要内容——环境管理, 即对由 企业的生产经营活动造成的环境影响、面临