选取地方税主体税种：参考特征、潜力分析与总体思路

选取地方税主体税种：参考特征、潜力分析与总体思路————————————————————————————————作者：————————————————————————————————日期：选取地方税主体税种：参考特征、潜力分析与总体思路-行政管理选取地方税主体税种：参考特征、潜力分析与总体思路苏扬(吉林财经大学，长春130117)内容提要：选取、培育新的地方税主体税种，完善地方税体系是“营改增”政策实施后财税领域重要的改革内容。

本文从“地方税”和“主体税种”两方面阐释选取地方税主体税种的参考特征，作为地方税主体税种潜力分析的理论依据；分析了消费税、资源税、房产税作为地方税主体税种的潜力，提出地方税主体税种选取的总体思路，从空间维度来看，应根据各地税源特点，确立各地区主体税种，不宜保持全国范围内地方税主体税种的统一性，从时间维度来看，逐步形成以房产税为代表的财产税作为主体税的地方税收入格局。

关键词：地方税主体税种潜力分析中图分类号：F812.42 文献标识码：A文章编号：1672-9544( 2015 )08-0062-05[收稿日期]2014-12-22[作者简介]苏扬，助理研究员，博士，研究方向为财税理论与政策。

“营改增”政策实施后，现行地方税体系中主体税种不够明确，辅助税种税源贫乏，导致地方税收入增长乏力，进而妨碍了地方税体系收入功能和调节功能的发挥。

地方税主体税种的选取和培育，是实现地方税制规范化的一个重要内容。

一、选取地方税主体税种的参考特征从实现财政职能角度来看，一些具有周期性特征且收入较为稳定的税种、主要依托于居住地的税种及依据非流动性生产要素课征的税种适宜成为地方税（美国财政学家马斯格雷夫，1959年）。

地方税主体税种，除了要满足“地方税”特征，还应满足“主体”特征，要保证地方税主体税种税收收入占地方税收入总额的比重突出。

地方税主体税种应同时具备“地方税”和“主体”两大参考特征，以保证地方税主体税种选取的合理性。

（一）地方税1．受益原则地方税的选取应遵循“受益原则”。

起源于洛克和休谟社会契约论的利益交换说，认为税收是公共产品的使用价格或者说是购买公共服务的成本，即纳税人以缴纳的税收购买社区提供的诸如卫生、教育、治安等公共服务。

①选取地方税种需遵循“受益原则”，这就需要地方政府能够将征收上来的税收收入用于本地公共产品的提供，并且地方政府为本地居民提供的公共产品所产生的效应范围仅限于本辖区，不会出现利益外溢现象，并且公共产品的提供为本辖区内纳税人带来相应的收益，该收益恰好能够在一定程度上变相地弥补辖区内纳税人缴税发生的支出。

基于受益原则，纳税人缴纳的税收越多，从政府提供的公共产品中获得的益处越多，享受的公共服务质量越好。

2．避免恶性税收竞争原则地方税的选取应遵循“避免恶性税收竞争”原则。

如果某一地方政府想增加本辖区内的地方税收收入，就会通过降低税率等税收优惠政策吸引居民和企业迁移到本辖区来，这样就会使其他地方政府也容易采取类似的税收优惠来争取更大的税基进而增加地方税收收入。

各个地方政府实施的税收竞争策略，将会导致各辖区间陷入恶性的税收竞争。

由此可以看出，要避免地方政府之间的恶性税收竞争，通常要求该税种征税对象的流动性特征不明显，最好体现为非流动性。

那么，纳税人也就不可能为了避税而特别选择生产、交易或居住的地点。

在此条件下，企业和居民的选址主要基于辖区内本身的资源禀赋，而不是基于各地区政府实施的不同税收优惠。

根据“避免恶性税收竞争”原则，要求地方税的征税对象应体现非流动性。

3．征管便利原则地方税的选取应遵循“征管便利”原则。

“征管便利”原则体现于税务行政管理效率较高，运用先进科学方法征税，以节省管理费用。

一般来说，把宜于发挥地方优势、税源分散不宜统一征收管理的税种划为地方税，便于税务机关对纳税人是否履行纳税义务进行征管和监督。

如与土地相关的税种划为地方税的原因就在于，地方征税机关更容易了解本辖区土地使用情况和交易价格，纳税人不易逃税。

因此，地方税主体税种的选取，应考察该税种产生的税务行政成本高低问题，便于地方征税机关征管，税务行政管理效率较高的税种，宜划分为地方税。

（二）主体1．税基宽厚原则主体税的选取应遵循“税基宽厚原则”。

狭义的税基是指某个税种计算税额的基础，可以分为物理状态和价值状态。

无论是物理状态还是价值状态，税基是从量的方面影响税收收入，另外从质的方面影响税收收入的因素则是征税对象。

当税基表现为价值状态，即以征税对象的价值额作为计税依据，此时征税对象和税基一般保持一致；当税基表现为物理状态，即以征税对象的数量、面积等作为计税依据，此时征税对象和税基一般不保持一致。

“主体税种”要求税基宽厚，实际上也要求该税种的征税范围要宽泛。

税种征税范围宽泛，是产生较多税收收入的必要前提之一。

如果该税种在地方税收入总额中占有较大比重，就能够凸显出该税种在地方税体系中的重要地位，成为地方政府税收收入的主要来源。

同时在调控地方经济、调节收入分配等方面的作用力度，也强于其他“辅助税种”。

税基宽厚、征税范围宽泛的主体税种，应该能够较好地顺应社会经济发展目标，有能力发挥总量调节和结构调整作用。

2．收入稳定原则主体税的选取应遵循“收入稳定原则”。

作为地方税主体税种，保证税收收入在地方税收人总额中占有较大比重，并具有稳定性，而不是偶然性或短暂性，这就要求主体税种应具有较适宜的收入弹性。

评价税收收入弹性的适宜性，主要考察税种产生的税收收入对经济的适应程度和其与国民收入的联系程度。

地方税主体税种应具有适宜的税收弹性，如果税收弹性过大，其税收规模的扩大随经济的增长而波动过大。

如果税收弹性过小，则不能满足随经济增长而增长的地方财政支出需要。

因此，选取地方税主体税种需要考察其对经济的适应程度和所产生的收入规模与国民收入的联系程度，以保证该税种产生的收入具有一定的稳定性，在调控地方经济、调节收入分配等方面能够发挥应有的作用。

二、选取地方税主体税种的潜力分析选取地方税主体税种大体有两个方案：其一，将某个中央地方共享税种划归为地方税，并培育其成为地方税主体税种；其二，将现有的地方税种进行剖析，分析能否通过税收政策的完善，将其培育为新的地方税主体税种。

根据上述选取地方税主体税种的参考特征，拟对消费税、资源税、房产税重点分析，考察其是否具有地方税主体税种的潜力。

（一）消费税——地方税主体税种的潜力分析国家税务总局目前正在研究改革消费税，借此时机，有专家建议，将消费税纳税环节由生产环节改为零售环节征收，同时将消费税划归为地方税种，弥补“营改增”造成地方收入的减少。

如果消费税划归为地方税，无疑将大大改善地方政府财政状况。

但消费税是否具有地方税主体税种的参考特征呢？1．消费税是否具有主体税种的特征？近几年，对消费税进行的“扩容”、“加码”和“整合”，使消费税收人增长较快。

目前，消费税已成为仅次于增值税、企业所得税和营业税之后的第四大重要税种（见表1），发挥着组织财源、收入分配和纠正外部性的重要作用。

2014年1-6月，国内消费税实现收入4561.64亿元，同比增长4.8%，比上年同期增速加快1.2个百分点，国内消费税收入占税收总收入的比重为7.1%。

女口果考虑将消费税的征税范围扩大，将更多种类的资源性产品和奢侈品纳入到消费税征税范围，那么消费税收人规模将会进一步扩大。

因此，从目前来看，由于消费税收人占税收收入总额的比重较大，如果进一步扩大消费税的征税范围，消费税的税源会更加丰富，充当主体税种潜力巨大。

2．消费税是否具有地方税的特征？消费税充当主体税种具有较大的潜力，但同时还需考察消费税本身是否具有地方税的良好禀赋．其实这才是消费税能否成为地方税主体税种首要考虑的问题。

前文提到“受益原则”是选取地方税的标准之一，那么消费税能否给消费税纳税人带来独有的收益？如果对消费税纳税人带来独有的收益，才符合成本一受益原则。

很显然，消费税并不是针对本辖区内消费税纳税人提供公共服务征收的一种税。

征收消费税除了组织财政收入目的外，在一定程度上还承担调节个人收入分配差距等作用。

基于这些立法意图，消费税更适合划归为中央税，从宏观层面更能起到调控经济的作用。

由此可见，消费税缴税的贡献并不能带来本辖区内消费税纳税人独有的收益。

由上述分析可得，即使消费税具有主体税种的潜力，但不适合划归地方税。

另外在现行分税制下，消费税全额收入归为中央政府，如果拟将消费税培育成地方主体税种，就要变动既定的分税模式，将原来全部为中央政府的消费税划归为地方，必会影响中央税收收入规模，会降低中央政府税收收入占税收收入总额的比重，进而会影响中央政府事权的执行能力。

因此，不宜选取消费税作为地方税主体税种。

（二）资源税——地方税主体税种的潜力分析1．资源税是否具有地方税的特征？从“受益”原则来看，资源税收人与地方政府提供的福利之间存在对应关系，纳税人能够从地方政府公共产品的支出中获得独有益处，受益区域内的社会成员应该支付享受公共产品的成本。

目前资源税纳税人缴纳的大部分税收归地方政府所有，地方政府将筹集的资源税收人通过政府支出对本辖区内的水土资源、自然环境进行维持和保护，使生态环境保持良好状态，有利于资源税纳税人进一步合理开发自然资源，本辖区内资源税纳税人成为其直接的受益者，本辖区内的其他居民成为其间接受益者。

由此看出，资源税的征缴符合受益原则，因此资源税具有地方税的特征。

从“避免恶性税收竞争”原则来看，资源税税率的档次有高有低，地方政府有权利在规定的幅度范围内确定适合本辖区内的资源税率，但由于资源税课税对象具有非流动性，因此不会因为不同区域税率高低不同，而导致高税率区域的资源税纳税人转移至低税率区域，不会出现区域间税收的恶性竞争现象。

2．资源税是否具有主体税种的特征？由上述可见，资源税具有地方税特征，那是否具有成为主体税种的良好禀赋呢？从近期来看，我国资源税收人占税收收入总额比重一直较低，难以成为地方税收收入的主要源泉（见表2和图2）。

从长期来看，通过资源税制的不断完善，资源税能否具有地方税收入主要源泉的潜力呢？第一，扩大征税范围。

由于资源税课税对象的特殊化，仅限于自然资源初级产品，因此课税范围具有一定的局限性，拟扩大课税范围来增加资源税收人，效果不会明显；第二，改变计税方法。

资源税改革的内容之一，即将从量计税方法改为从价计税方法。

财政部、国家税务总局自2011年11月1日起，对原油、天然气资源税进行从价计征；自2014年12月1日起，对煤炭资源税进行从价计征。

“从价计征”意味着资源税征税将和资源产品价格挂钩，可借助市场调节机制引导资源品的开发，弥补从量计征中税收与价格脱钩的不足。

自2011年对原油、天然气进行计税方法的调整，使资源税收入实现较大幅度的增长，2011年、2012年资源税收入分别为598.87亿元、904.37亿元，同比增长率分别为43.4%、51%，但资源税收人占税收收入总额比重分别为0.7%、0.9%，仍未超过1%，占地方税收收入总额比重分别为1.5%、1.9%，仍未超过2%。