2013年内控审计报告非标意见统计(部分)
中国内部审计准则2013版 第1101号—内部审计基本准则
中国内部审计准则2013版第1101号——内部审计基本准则法规文号：发文时间：2013-08-26 发文单位：中国内部审计协会【打印】第一章总则第一条为了规范内部审计工作，保证内部审计质量，明确内部审计机构和内部审计人员的责任，根据《审计法》及其实施条例，以及其他有关法律、法规和规章，制定本准则。
第二条本准则所称内部审计，是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。
第三条本准则适用于各类组织的内部审计机构、内部审计人员及其从事的内部审计活动。
其他组织或者人员接受委托、聘用，承办或者参与内部审计业务，也应当遵守本准则。
第二章一般准则第四条组织应当设置与其目标、性质、规模、治理结构等相适应的内部审计机构，并配备具有相应资格的内部审计人员。
第五条内部审计的目标、职责和权限等内容应当在组织的内部审计章程中明确规定。
第六条内部审计机构和内部审计人员应当保持独立性和客观性，不得负责被审计单位的业务活动、内部控制和风险管理的决策与执行。
第七条内部审计人员应当遵守职业道德，在实施内部审计业务时保持应有的职业谨慎。
第八条内部审计人员应当具备相应的专业胜任能力，并通过后续教育加以保持和提高。
第九条内部审计人员应当履行保密义务，对于实施内部审计业务中所获取的信息保密。
第三章作业准则第十条内部审计机构和内部审计人员应当全面关注组织风险，以风险为基础组织实施内部审计业务。
第十一条内部审计人员应当充分运用重要性原则，考虑差异或者缺陷的性质、数量等因素，合理确定重要性水平。
第十二条内部审计机构应当根据组织的风险状况、管理需要及审计资源的配置情况，编制年度审计计划。
第十三条内部审计人员根据年度审计计划确定的审计项目，编制项目审计方案。
第十四条内部审计机构应当在实施审计三日前，向被审计单位或者被审计人员送达审计通知书，做好审计准备工作。
2013年上市公司年报会计监管报告
2013年上市公司年报会计监管报告2014-09-15一、总体情况截至2014年4月30日，沪深两市共2,537家1上市公司，除3家公司未按期披露年报外，其余2,534家均披露了2013年年度报告，包括主板1,436家，中小板719家，创业板379家。
（一）财务信息披露总体情况总体而言，上市公司能够较好地理解并执行企业会计准则以及相关信息披露要求，但仍有部分公司存在对新发布的会计准则解释及信息披露解释公告执行不到位、会计专业判断依据披露不充分、信息披露简单错误等问题，主要表现如下：1.财务信息披露的简单错误频现在抽样审阅的415家上市公司财务报告中，有131家存在财务信息披露的简单错误，占抽查公司的31.6%，主要简单错误包括以下四种类型：（1）报表项目列报不当，主要涉及项目流动性列报不当、符合资产定义的项目列报为负债负数等问题；（2）报表之间、报表与附注或辅助信息之间矛盾，数字前后不一致或者表述存在差异，如某公司年末持有大额外币，但现金流量表中“汇率变动对现金的影响”一栏的金额却为零；（3）简单数据错误和数目计算错误，包括报表串行、正负号出错、数量级和计量单位错误等；（4）年报目录或附注索引序号混乱，前方引用的索引序号实际不存在或者为不相关内容，编号顺序错乱，附注仅列示标题而无内容说明，年报目录中缺失财务报表章节等。
这些简单错误反映出部分上市公司对外披露财务信息时不够严谨、认真，影响了投资者对财务报告的正确理解，降低了公开披露财务信息的严肃性，应予以重视。
2.未严格执行信息披露规范的要求，有关信息披露不充分部分上市公司未严格执行政府补助、可供出售金融资产减值等信息披露解释公告的要求。
例如，对于一次性计入损益的大额政府补助，一些公司未说明将其认定为与收益相关的政府补助且无需摊销的依据。
部分上市公司对于建造合同的披露不充分，没有按照要求列示单项重大合同的相关具体信息，也未具体说明合同完工进度的确定方法。
中小板上市公司内部控制审计建议.docx
中小板上市公司内部控制审计建议一、中小板上市公司内部控制审计现状（一）总体情况20XX年与20XX年全国共有37家事务所承接了783中小板上市公司（所有中小板上市公司）年度财务报表审计的业务，并且出具了财务报表审计限告。
其中20XX年共18家事务所承接了116家中小板上市公司内部控制审计业务，20XX年共16家事务所承接了94家中小板上市公司内部控制审计业务。
（二）审计费用情况20XX年列示了审计费用的有27家中小板上市公司，20XX年列示了审计费用的有37家中小板上市公司。
其中20XX 年内部控制审计费用比20XX年提高了5.18%（480,000元），达到了9,741,700元。
（三）审计意见类型20XX年有114家中小板企业聘请18家事务所为其实施内控审计并出具了审计报告。
20XX年有94家中小板上市公司聘请16家事务所为其实施内控审计并出具了审计报告。
非标报告的数量不变，比例变大。
（四）整合与非整合审计①情况（1）20XX 年却仅有10%左右的中小板上市公司采取了整合策略。
（2）20XX年被披露非标意见的2家企业在20XX年没有更换事务所，但有可能有“购买审计意见”可能性。
因为13年出具内部控制审计非标意见的比例非常低，如果贸然更换事务所非常容易引起质疑。
二、中小板上市公司内部控制审计存在问题（一）公司自主意愿不强《企业内部控制配套指引》只在大型企业强制实施，并未强制在深市中小板和创业板上市公司执行。
在上一章的描述统计中可以看出：20XX年执行内控审计的中小板公司仅占总数的14.8%，而20XX年的仅占总数的12.26%。
即使《企业内部控制配套指引》已经执行2-3年，但由于没有强制执行而导致大部分中小板上市公司仍然不愿意主动实施内部控制审计。
（二）该项目收费过低中小板上市公司执行内部控制审计的费用仅占总费用的22%-23%，很明显可以看出目前公司对内控审计的花费是过低的。
因此有理由怀疑：是否由于收费较低，审计人员在没有执行足够的程序的情况下所得的并不充分、适当的审计证据，是否由于费用较低，限制了审计人员执行审计程序的深度，而简单地将财报审计中的内部控制测试认定为是内控审计的结果。
北大荒审计报告
内部控制非标审计意见1、带强调事项段的无保留意见（1)武汉控股【众环海华】武汉市城市排水发展有限公司（以下简称“武汉排水公司”)在武汉控股完成重大资产置换及发行股份购买资产交易后才纳入武汉控股控制范围.虽然武汉控股自实际控制武汉排水公司后即开展对武汉排水公司内部控制的初步评价与完善，但由于受时间限制，武汉控股无法确保整改后的内部控制运行能够满足最短运行时间，根据中国证监会企业内部控制规范体系实施工作小组于2012年2月8日发布的《上市公司实施企业内部控制规范体系监管问题解答》中指导精神，武汉控股未将武汉排水公司纳入2013年度内部控制的评价范围。
注册会计师认为武汉控股未将武汉排水公司纳入2o13年度内部控制的评价范围符合证监会有关法规的规定，相应的未将武汉排水公司纳入内部控制审计的范围。
（2）标准股份【希格玛】根据中国证监会企业内部控制规范体系实施工作领导小组2011年4月11日发布的《上市公司实施内部控制规范体系监管问题解答》（2011年第1期），公司在报告年度发生并购交易的,可以豁免在本年度对被并购单位财务报告内部控制有效性的评价。
标准股份2013年度并购的子公司上海标准海菱缝制机械有限公司未包括在本年度内部控制自我评价和审计范围内.（3)方大炭素【瑞华】方大炭素于2013年2月收购了抚顺方泰精密碳材料有限公司，于2013年10月收购了吉林方大江城碳纤维有限公司，并将其纳入了2013年度财务报表的合并范围。
按照中国证监会发布的《上市公司实施企业内部控制规范体系监管问题解答》（2011年第l期，总第l期）的相关豁免规定,方大炭素在对财务报告内部控制于2013年12月31日的有效性进行评价时，未将被收购公司的财务报告内部控制包括在评价范围内。
注册会计师也未将被收购公司的财务报告内部控制包括在审计范围内.（4)天威保变【大信】根据中国证券监督管理委员会的相关文件规定，天威保变可豁免对2013年度被并购企业财务报告内部控制有效性的评价,注册会计师未将被并购企业纳入财务报告内控审计的范围。
非标准意见审计报告
非标准意见审计报告非标准意见是什么?非标准审计报告，是指格式的措辞不统一，可以根据详细审计工程的问题来决定的审计报告，它包括一般审计报告和特殊审计报告，这种审计报告，一般适用于非公布目的。
上市公司在年报中披露的财务报表，由上市公司自己编制。
其真实性、准确性与完整性，还需要会计师事务所作为独立方进展审计。
审计后事务所要出具审计报告，报告分为两大类:一种是标准无保存意见审计报告;另一种是非标准意见审计报告(简称非标意见)。
前者说明会计师认为财务报表质量合格;而非标准意见审计报告表示会计师认为财务报表质量不合格。
《规那么》指出，会计师不得以解释性说明代替保存意见，或者以保存意见代替否认意见。
凡会计师对上市公司的财务报告出具非标准无保存审计意见的，应根据独立审计准那么要求，清楚地说明出具该意见的原因及依据，并对该意见涉及事项对上市公司财务报告的影响做出估计，无法估计的应当说明原因。
凡上市公司财务报告因明显违反上述规定，导致会计师出具非标准无保存审计意见的，会计师应当指出并要求公司就相关事项做出必要的调整。
停牌期间证监会将对有关事项进展调查，并依法做出处理。
股票停牌期间上市公司应当继续履行法定的信息披露义务。
根据《中华人民共和国审计法》和XX年年度方案及XX通知精神，XX审计局于XX年X月X日-XX年X月X日派出审计组，对XXXX进展送达审计。
XX单位负责人对本单位提供的财务会计资料的真实性和完整性负责，并且作出了书面承诺。
在审计过程中，得到被审计单位的支持和配合，使审计工作得以正常开展。
审计局按照《中华人民共和国审计法》和其他法律法规进展审计，出具审计报告。
一、根本情况(一)工程根本情况(按立项批复内容)方案总投资XX万元，其中:中央XX万元，省XX万元，州XX万元，县配套XX万元，自筹XX万元。
实施地点:实施内容:实施时间:(二)工程前置情况(工程建立程序)前置审计情况:送审投资XX万元，审定投资XX万元，审计核减XX万元，建议拦标价XX万元。
上市公司内控非标意见案例
上市公司内控非标意见案例市场监管部门对上市公司内控的审计是保障投资者权益的重要环节，其中，非标意见是指在审计过程中，审计师发现了上市公司内控存在缺陷或不合规的情况，并在审计报告中提出了相关的意见。
下面列举了十个关于上市公司内控非标意见的案例。
1. 杭州某上市公司：未能建立健全的预算控制制度。
审计发现，该公司没有制定明确的预算编制和执行程序，导致公司资金使用不规范，财务风险较大。
2. 北京某上市公司：财务报表未按照会计准则进行编制。
审计发现，该公司在编制财务报表时，存在不符合会计准则的行为，影响了财务信息的真实性和准确性。
3. 上海某上市公司：内部控制缺陷导致资金流失。
审计发现，该公司内部控制制度不健全，导致资金管理混乱，资金流失情况严重，给公司造成了巨大的经济损失。
4. 深圳某上市公司：未能建立有效的风险管理制度。
审计发现，该公司对风险管理重视不够，没有建立完善的风险评估和应对机制，导致公司在经营过程中遭受了较大的风险损失。
5. 广州某上市公司：内部控制不完善导致财务数据错误。
审计发现，该公司内部控制制度存在缺陷，导致财务数据出现错误，影响了对公司财务状况的准确评估。
6. 武汉某上市公司：违反了会计准则的相关规定。
审计发现，该公司在编制财务报表时，存在违反会计准则的行为，导致财务信息不真实、不准确。
7. 成都某上市公司：内部审计制度不健全。
审计发现，该公司内部审计制度存在缺陷，未能对公司经营活动进行有效监督和控制，导致了一系列的风险和问题。
8. 南京某上市公司：未能建立完善的资产管理制度。
审计发现，该公司在资产管理方面存在缺陷，未能对公司的资产进行有效管理和保护，给公司带来了一定的经济损失。
9. 长沙某上市公司：未能建立健全的内部控制审计制度。
审计发现，该公司未能建立内部控制审计制度，导致对内部控制的评估和监督不到位，存在一定的风险和问题。
10. 天津某上市公司：未能建立有效的投资管理制度。
审计发现，该公司在投资管理方面存在缺陷，未能对投资项目进行有效的评估和监控，导致了一系列的投资失败和损失。
审计意见类型和审计质量分析——为何“非标”
审计意见类型和审计质量分析——为何“非标”尹雯;温静【期刊名称】《审计与理财》【年(卷),期】2005(000)0S1【摘要】一、审计意见类型:根据《中国注册会计师独立审计基本准则》,注册会计师应根据审计结果和被审计单位对有关问题的处理情况,形成不同的审计意见,出具四种基本类型审计意见的审计报告,即无保留意见的审计报告、保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和拒绝表示意见的审计报告。
其中无保留意见审计报告,又分为标准无保留意见和带说明段的无保留意见。
本文将不带说明段的无保留意见称为标准无保留意见,将带说明段的无保留意见及保留、否定和拒绝意见统称为非标准审计意见。
而对于出具非标准审计意见类型的审计报告称为非标准审计报告。
二、非标准审计意见报告的出台审计报告是注册会计师根据独立审计准则的要求,在实施了必要的审计程序后出具的书面文件。
该文件作为注册会计师审计工作的最终成果,被用来对被审计单位年度报告发表审计意见,具有法定证明效率。
由于制度性原因,大多数情况下,我国注册会计师实质上是由被审计单位自己聘任来对自己的年度财务报告发表鉴证意见的,他们从一开始就在相当程度上失去了作为鉴证性中介机构至关重要的独立性。
所以,目前我们所能够看到的大多数审计报告,都是双方讨价还价的结果——一方面,被审计单位即上市公司对报告能够接受,以达到其保配、保牌等目的...【总页数】2页(P)【作者】尹雯;温静【作者单位】中央财经大学【正文语种】中文【中图分类】F239.43【相关文献】1.关于持续经营能力对审计意见影响的思考-以2013年三个非标审计意见案例为例 [J], 徐超;金依媚;齐思君;芮淑丹2.上市公司非标准审计意见类型分析 [J], 丁会兵;赵红蕾;卜华3.非标准内部控制审计意见与财务报表审计意见关系研究--基于华锐风电和上海家化的案例分析 [J], 杨文4.购买审计意见还是改善经营——上市公司非标审计意见的经济后果研究 [J], 孙宝全;张心灵5.内部控制审计意见类型与个体投资者对无保留财务报表审计意见的信心——一项实验证据 [J], 张继勋;何亚南因版权原因，仅展示原文概要，查看原文内容请购买。
否定意见内部控制审计报告
否认意见内部控制审计报告导语：否认意见的审计报告会计师经过审计后，应出具否认意见的审计报告。
下面是收集的否认意见内部控制审计报告，欢迎阅读。
1.航天通信(立信事务所审计)。
在内部控制审计中，会计师注意到航天通信具有客户资信等级评估、授信额度管理方面的内控设计程序，但业务部门在与客户交易的过程中未严格执行，航天通信对客户资信等级评估、授信额度管理等方面的内部控制在执行层面存在重大缺陷。
同时，会计师注意到，由于未严格执行该内部控制程序，已经给航天通信造成了重大损失。
近年来，航天通信与上海中澜和艾萨尔一直开展代理进口原毛业务，上海中澜的实际控制人和其控制的艾萨尔公司对航天通信做了9000万元的最高额担保，航天通信未对上海中澜的实际控制人和艾萨尔公司是否有能力承担担保义务进展详细调查，并超过最高担保额9000万元后仍向上海中澜和艾萨尔发货，后因对方出现严重的资金问题，造成航天通信应收款项1.35亿元人民币不能按期收回。
会计师认为，航天通信未对上海中澜的实际控制人和艾萨尔公司是否有能力承担担保义务进展详细调查，属于客户资信等级评估执行层面内部控制程序存在重大缺陷，超过授信额度超额发货，属于授信额度管理内部控制程序存在重大缺陷。
2.泰达股份(普华永道中天事务所审计)。
会计师认为泰达股份的财务报告内部控制存在如下重大缺陷：(1)部分子公司未定期执行资产减值评估，或在资产减值评估过程中未发现已说明该资产已发生减值的客观证据。
上述重大缺陷影响了财务报表中应收款项和可供出售金融资产相关的资产的计价以及资产减值的准确性，与之相关财务报告内部控制执行失效。
泰达股份尚未在20XX年底完成上述存在重大缺陷的内部控制的整改工作，但在编制 20XX 年度财务报表时已对资产减值损失进展了恰当调整，并对前期对应数据相应进展了追溯调整及重述。
(2)部分区域开发板块子公司未执行对于应付未付工程款进展暂估、预提的分析审核的内部控制。
上述重大缺陷影响了财务报表中应付未付的一级土地开发工程款的截止性和义务认定，与之相关财务报告内部控制执行失效。
内部控制重大缺陷检查与认定
（七）财政部发布内控报告
1.2013年8月30日，财政部发布上市公司2012 年实施企业内部控制规范体系情况分析报告， 报告公布的数据显示，2012年，共有2244家 上市公司披露了内部控制评价报告，占沪、 深交易所2492家上市公司的比例为90.05%。 2.在2244家披露内部控制评价报告的上市公 司中，有8家上市公司披露存在内部控制重大 缺陷，分别为：佛山照明、西王食品、山东 如意、海联讯、*ST长油、长春经开、北大荒、 中材国际，披露比例为0.36%。
二、内部控制缺陷的实质
（一）内控缺陷性质
1.内部控制缺陷是内部控制过程存在的缺点或不足， 这种缺点或不足使得内部控制无法为控制目标的实现 提供合理保证。 2.内部控制检查正是要找出内控的缺陷，不断提高为 内控目标实现提供合理保证的程度。 3.正如COSO对控制缺陷下的定义：“已经察觉的、潜 在的或实际的缺点，抑或通过强化措施能够带来目标 实现更大可能性的机会。”
7.2012年，纳入实施范围的853家上市公司全部披 露内部控制评价报告，其中852家公司的内部控制 评价结论为有效，占比99.88%，1家公司(北大荒) 的内部控制评价结论为无效，占比0.12%。 8.在纳入实施范围的853家上市公司中，575家披 露了内部控制缺陷认定标准，占比67.41%；278家 未披露内部控制缺陷认定标准，占比32.59%。
3.目标 保证经营管理合法合规 保护资产安全 确保财务报告及相关信息真实完整 有效提高经营效率和效果 满足管理提升要求，促进实现发展战略目标
（三）内部控制缺陷与局限性的关系
1.内控未能实现目标的原因分为两大类：内控 缺陷和内控局限性。 2.内部控制局限性 COSO报告指出：“内部控制体系无论设计和运 行多么好，都只能对主体目标的实现向管理层 和董事会提供合理（而非绝对）的保证。目标 实现的可能性受到所有内部控制体系都存在的 固有局限的影响。”
ISO27001：2013内部审核报告
年度公司内审报告编号：公司半年度信息安全内部体系审核工作已完成，目前整改工作已经结束。
为评价依据ISO27001标准建立的信息安全管理体系的符合性及运行的有效性，本公司于年月日至年月日对本公司进行了为期天的安全体系审核。
审核依据ISO27001标准及本公司的安全方针、规定和标准文件、相关管理文件及国家法律法规。
此次内审依据客观事实，查出不合格项处。
其分布情况见不合格分布情况表，主要薄弱环节为员工熟悉掌握安全方针和程序文件的工作不够认真，因此在实际工作中出现未严格执行程序文件的情况。
各类不合格情况分布见表1。
表1 不合格项分类情况分布表从内审中发现的不合格项来看，发现不合格事件项（无严重不合格项），均为实施性不合格，无体系性不合格和效果性不合格。
这主要是因为公司有关人员在较大工作压力下，执行ISO27001体系文件过程中不够细致，安全意识有所松懈。
因此建议有关部门针对不合格开展适宜的培训，使有关人员熟悉掌握信息安全管理体系文件及标准，以促使保证公司安全管理体系持续有效的运行。
通过本次内审，根据不合格问题制定出组织公司和各部门进行相应的培训（根据本部门的实际情况而定），在月日前完成整改，纠正措施完成情况见表2。
表2 纠正措施计划完成情况统计表统计日期：年月日审核结果表明，我公司安全管理体系自试运行以来，通过各部门积极遵循公司安全体系文件和ISO27001标准的要求，实行文件化、规范化管理，公司的安全体系运行基本持续有效，符合ISO27001:2005标准，适宜公司的长远发展。
这说明公司领导层及各部门负责人对安全体系给予了高度的重视，并针对不合格及时开展适宜的培训，使有关人员熟悉掌握安全体系文件及标准，内审工作中的纠正措施得以能够按期完成。
通过整改，各部门对公司的安全体系及相关文件理解得更深入了，比较能恰当地应用了，公司安全管理体系持续有效运行，符合安全管理体系标准。
编写：信息安全小组审批：日期：分发范围：各部门部门经理，内审小组成员。
内控审计报告和内控鉴证报告的区别
内控审计报告和内控鉴证报告的区别根据中注协5月14日发表的审计快报第12期，截至2013年4月30日，会计师事务所共为963家上市公司出具了内部控制审计报告，其中，标准内部控制审计报告941份，带强调事项段的无保留意见内部控制审计报告19份，否定意见的内部控制审计报告3份(北大荒（中瑞岳华）、天津磁卡（华寅五洲）、贵糖股份（致同）)，非标意见报告比例为2.28%。
另外，创业板上市公司海联讯（代码300277）的《内控鉴证报告》被天健会计师事务所出具否定意见。
虽然都是由会计师事务所对内控有效性发表意见，但内控鉴证报告与内控审计报告还是有区别的，所以中注协统计的内控审计报告并不包含内控鉴证报告。
在此拟对这两个概念的差异作个探讨。
内控鉴证报告通常是按照《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号—历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》执行的（并参照《内部控制审核指导意见》（会协[2002]41号）的规定，仅对财务报表相关的内部控制发表意见，其规定相对较为宽松。
中国的内部控制审计指引是参照美国PCAOB制定的第五号审计准则制定的，与审计准则《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号》是两个不同体系，审计指引要求注册会计师对财务报告内部控制发表意见,并对注意到的非财务报告内部控制重大缺陷作出披露。
两者审计对象不同，审核指导意见要求注册会计师对“被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见。
”属于间接报告，即对客户认定的审计报告；内部控制审计指引要求注册会计师对截至日期的财务报告内部控制的有效性发表意见，为直接报告。
内控鉴证业务，允许注册会计师出具保留意见，内控审计报告则没有保留意见，注册会计师只要发现财务报告内部控制重大缺陷就应当对被审计单位财务报告内部控制出具否定意见。
从注册会计师的鉴证业务来说，通常可分为审计（合理保证）、审核（介于两者之间）、审阅（有限保证）三个层次，其保证程度由高到底，在中注协的审计准则体系中，财务报表审阅参照《中国注册会计师审阅准则第2101号——财务报表审阅》，（财务报表审计和审阅以外）的其他业务主要参照《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号—历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》。
我国上市公司内部控制信息披露研究
我国上市公司内部控制信息披露研究摘要：自2006年上海证券交易所和深圳证券交易所发布“上市公司内部控制指引”对我国上市公司内部控制信息披露做出具体规定后，我国相关监管部门先后制定了多项管理规定，强制要求上市公司披露内部控制自我评价报告和审计报告。
本文重点分析了2020年内部控制自我评价报告和审计报告的披露情况，重点探讨我国上市公司内部控制信息披露存在的问题及原因，并就这些问题提出了解决对策。
关键词：上市公司；内部控制；信息披露；一、内部控制信息披露的含义在探讨上述问题之前，应首先明确内部控制的概念和内部控制信息披露的含义。
内部控制，根据美国COSO委员会对内部控制的定义，内部控制是“公司的董事会、管理层及其他人士为实现以下目标提供合理保证而实施的程序:运营的效益和效率，财务报告的可靠性和遵守适用的法律法规。
”因此，照此理解，披露内部控制信息，也就是把与此定义有关的方面的信息告知给大众。
上市公司内部控制信息披露，首先要建立在董事会和管理当局对内部控制评价的基础之上，定期对本公司内部控制制度的设计和执行的有效性进行评价和分析。
内部控制信息披露既是维持企业生存与发展的内在要求，也是促进企业成功的动力机制。
二、我国上市公司内部控制信息披露的现状及原因分析在这一部分，我首先将根据深圳市博迪企业风险管理技术有限公司发布的《迪博2020中国上市公司内部控制白皮书》中公布的数据，描述并分析我国上市公司内部控制自我评价报告和审计报告的披露情况。
(一)我国上市公司内部控制信息披露的现状1. 内部控制评价报告披露情况根据“内部控制白皮书”显示，截止2020年6月30日，共有3794家沪深A股上市公司披露了2019年年度报告，5家未披露2019年年度报告。
其中披露了年度内部控制评价报告的上市公司有3642家，占比为95.99%。
对比2007~2019年内部控制评价报告的统计数据发现：自2007年以来，上市公司内部控制评价报告披露比例逐年上升，2013年起趋于稳定；内部控制评价结论非整体有效比例自2013年起也呈整体上升趋势。
企业内部控制审计否定意见案例分析及其启示——以天业股份为例
98企业内部控制审计否定意见案例分析及其启示———以天业股份为例黄旭作者简介：黄旭（1997－），男，汉族，江苏南通人，硕士研究生，西京学院会计学院，研究方向：内部控制审计研究。
（西京学院会计学院陕西西安710123）摘要：我国上市公司关于内部控制建设的起步较晚，造成很多企业内控环境不够完善，所以产生许多上市企业公司管理层高于内控管理内控制度执行不力等等问题，导致其内部控制制度和环境等都有缺陷。
本文以天业股份为研究对象，根据该公司2016－2019年的内控审计和内控评价报告，结合该公司的现状，梳理其内部控制中存在的问题以及原因，并给出一定改进建议，以此为上市公司内部控制建设提供一定的借鉴和参考。
关键词：内部控制审计；重大缺陷；天业股份一、引言关于企业内部控制的相关研究大多是有关于企业内控体系的建设，同时在内部控制其他方面探究新的理论，从而对建立内部控制整体理论做出贡献。
现有内部控制相关理论中，相比之下从内控缺陷的视角进行企业内控的相关研究不多。
因此，本文通过天业股份公司进行具体的案例研究，对该公司的相关审计评价报告进行分析研究。
二、案例介绍（一）公司简介山东天业股份有限公司简称“天业股份”，于1994年1月在上海证交所交易上市。
该公司主要以房地产开发和矿业开采为主的双主业经营模式，此外还涉及金融、创投等多个领域。
该公司在2015－2016年内控和内审报告都是标准意见，但是关于2017年、2018年的内部控制审计都是否定意见，同时这两年的关于内部控制评价报告都显示企业内控有重大错报，而2017年财务报表审计则被出具无法表示意见，2018年则是被事务所出具了带强调事项段的无保留意见。
（二）内部控制审计意见分析依据天业股份的2016－2019年相关审计意见，明显表明其内部控制存在问题，在2017年，该公司关于内部控制自我评价中显示否定意见，而该年财务报告审计则是无法表示意见，表明在2017年公司内部控制存在重大问题，可以推断出在这之前公司内部就存在相关问题，但是公司在2015年、2016年的相关内部控制评价意见都是标准意见，可以看出是由于公司内部控制制度的设计不完善、执行不到位造成的，而在天业股份在发现内部控制存在缺陷后，该公司立刻开始了内部整顿，董事长带头开始对公司内部控制制度建设、公司的员工管理，对于相关制度的执行力度等方面进行了深入的自我检查和补救措施，这些行动对于天业股份的内控缺陷起到一定效果，但是其内部由于内控失效而产生的危害已经很难弥补，因此在2018年，公司关于内控评价报告是保留意见，而内控审计报告还是否定意见，在对外披露后，该公司被证监会立案调查，经过长期调查后，证监会查明天业股份在2017－2019年的财务报告中存在重大错报，未披露重大关联交易明细，对外担保以及未及时披露重大事件的违规行为，从而对天业股份及重要管理层做出了相关处罚。
上海家化内部控制审计报告(普华永道)
内部控制审计报告普华永道中天特审字(2014)第0510号(第一页，共三页)上海家化联合股份有限公司全体股东：按照《企业内部控制审计指引》及中国注册会计师执业准则的相关要求，我们审计了上海家化联合股份有限公司(“贵公司”)2013年12月31日的财务报告内部控制的有效性。
一、企业对内部控制的责任按照《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制应用指引》、《企业内部控制评价指引》的规定，建立健全和有效实施内部控制，并评价其有效性是贵公司董事会的责任。
二、注册会计师的责任我们的责任是在实施审计工作的基础上，对财务报告内部控制的有效性发表审计意见，并对注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷进行披露。
三、内部控制的固有局限性内部控制具有固有局限性，存在不能防止和发现错报的可能性。
此外，由于情况的变化可能导致内部控制变得不恰当，或对控制政策和程序遵循的程度降低，根据内部控制审计结果推测未来内部控制的有效性具有一定风险。
四、导致否定意见的事项重大缺陷是内部控制中存在的、可能导致不能及时防止或发现并纠正财务报表出现重大错报的一项控制缺陷或多项控制缺陷的组合。
内部控制审计报告(续)普华永道中天特审字(2014)第0510号(第二页，共三页)四、导致否定意见的事项(续)贵公司的财务报告内部控制存在如下重大缺陷：1.关联交易管理中缺少主动识别、获取及确认关联方信息的机制，也未明确关联方清单维护的频率；无法保证关联方及关联方交易被及时识别，并履行相关的审批和披露事宜，影响财务报表中关联方及关联方交易完整性和披露准确性，与之相关财务报告内部控制设计失效。
贵公司在2013年12月对上述存在重大缺陷的内部控制进行了整改，但整改后的控制尚未运行足够长的时间。
2.部分子公司尚未建立在会计期末对当期应付但未付的销售返利和运输费等费用总金额进行统计和预提的内部控制。
上述重大缺陷影响财务报表中销售费用和运输费用的交易完整性，准确性和截止性，与之相关财务报告内部控制设计失效。
内部控制审计和财务报告审计意见不符———以A公司和B公司为例
金融观察Һ㊀内部控制审计和财务报告审计意见不符?以Ａ公司和Ｂ公司为例章佳玲摘㊀要:内部控制审计与财务报告审计两种意见类型紧密联系又相互区别ꎬ在大多数情况下趋于一致ꎬ但仍存在不一致的情况ꎮ文章将以Ａ公司和Ｂ公司两家上市公司为例ꎬ具体分析其内部控制审计与财务报告审计意见不一致的原因ꎬ并从内部控制审计和财务报告审计的区别出发总结两类审计意见不一致的原因ꎬ使政策准则制订者㊁注册会计师以及投资者深入了解两类审计的联系和区别ꎬ并理性地进行会计准则制订ꎬ对审计工作和投资决策有重要的理论和现实意义ꎮ关键词:内部控制审计ꎻ财务报告审计ꎻ审计意见不符一㊁引言在这个信息快速发展及信息获取便捷的时代ꎬ公司的各个利益相关者不仅关注财务报表审计意见ꎬ而且越来越重视内部控制审计意见ꎮ财务报告审计意见是一个企业财务信息质量的重要体现ꎬ对企业的声誉和投资者的决策是极为重要的ꎮ在相关政府不断出台内部控制政策的情境下ꎬ内部控制审计逐渐映入社会各界的眼帘ꎬ成为影响财务信息质量的一项重要因素ꎮ企业内部控制的主要工作是确保财务数据的真实性和准确性ꎬ保证财务报表能反映企业真实财务状况ꎬ为广大投资者提供强大的数据支持和保障ꎮ随着内部控制的重要性日益显现ꎬ理论界和实务界增加了对内部控制审计意见的研究ꎬ而且更加关注内部控制审计意见类型与财务报告审计意见类型之间的关系ꎮ文章将以Ａ公司和Ｂ公司两家上市公司为例ꎬ具体分析内部控制审计与财务报告审计意见不一致的原因ꎬ并从政策制订者㊁注册会计师及投资者角度提出了加快中国内部控制审计和财务报告审计整合的建议ꎮ二㊁案例分析(一)Ａ公司案例分析２０１２年３月２３日ꎬＡ公司公布了２０１１年度内部控制审计报告ꎬ在该内部控制审计报告中ꎬ信永中和会计师事务所对Ａ公司内部控制出具了否定意见的审计报告ꎮ同年ꎬ信永中和会计师事务所对Ａ公司的财务报告审计出具了标准无保留意见ꎮ根据２０１１年度Ａ公司内部控制审计报告可知ꎬ信永中和认为Ａ公司的财务报告内部控制存在两个重大缺陷:一是 Ａ公司下属子公司山东新华医药贸易有限(以下简称医贸公司)内部控制制度对多头授信无明确规定ꎬ在实际执行中ꎬ医贸公司的鲁中分公司㊁工业销售部门㊁商业销售部门等三个部门分别向同一客户授信ꎬ使得授信额度过大 ꎻ二是 Ａ公司下属子公司医贸公司内部控制制度规定对客户授信额度不大于客户注册资本ꎬ但医贸公司在实际执行中ꎬ对部分客户超出客户注册资本授信ꎬ使得授信额度过大ꎬ同时医贸公司也存在未授信的发货情况 ꎮ上述重大缺陷说明了Ａ公司在内部控制的五要素方面存在严重的问题ꎮ第一ꎬＡ公司内部控制环境出现了严重问题ꎬ公司治理结构的不完善及各部门之间的权责分配不清晰导致其管理者无法发现公司三个部门对同一客户授信的问题ꎻ第二ꎬＡ公司在风险评估㊁识别㊁分析和应对方面都存在重大缺陷ꎬ其管理者不仅没有在销售前充分了解欣康祺医药的情况ꎬ对其进行资信评估ꎬ识别出其无法还款的风险ꎬ从而进行相应的风险分析ꎬ而且没有在风险较小的时候及时进行风险应对ꎻ第三ꎬＡ公司的各部门之间信息沟通较少是导致企业大额应收账款无法收回的重要原因ꎬ多部门分别向同一客户进行授信ꎬ造成授信额度过大ꎬ给企业带来较大的风险ꎻ最后ꎬＡ公司内部管理者对其内部控制的监控存在严重不足ꎬ没有对内部控制的建立与实施情况进行有效监督ꎬ从而不能及时发现内部控制存在的重大缺陷ꎮ但是ꎬ同期的财务报告审计意见不同于内控审计的否定意见ꎬ是标准无保留意见ꎮ原因在于ꎬＡ公司的２０１１年度报告在内部控制制度执行的效果及独立董事㊁监事会对公司内部控制自我评价中均有提及在报告期内Ａ公司全资子公司山东新华医药贸易有限公司对客户授信额度过大导致的较大经济损失ꎬ公司未能按照«企业内部控制基本规范»和相关规定在所有重大方面保持有效的财务报告内部控制的问题ꎬ而且还披露了公司内控存在的重大缺陷及整改情况ꎮ(二)Ｂ公司案例分析２０１４年ꎬ中审众环会计师事务所对Ｂ公司的财务报告内部控制出具了标准无保留审计意见ꎬ而对其财务报告出具了带强调事项段的无保留审计意见ꎮ根据２０１４年度Ｂ公司财务报表审计报告可知ꎬ中审众环会计师事务所认为 Ｂ公司公司备考合并财务报表在所有重大方面按照备考财务报表附注三披露的编制基础编制ꎬ公允反映了Ｂ公司公司２０１４年１２月３１日的备考财务状况 ꎬ但在报告中ꎬ中审众环还对相关重大不确定事项进行了强调ꎮ首先ꎬ肇庆项目投入资金占用比例较大ꎬ且其开发进度存在重大不确定性ꎬ可能会造成资金周转慢㊁流动资产过小等问题而带来未来持续经营能力下降的重大风险ꎮ其次ꎬ南９４油福华项目涉及的其他非流动资产及预收款项较大ꎬ又由于合作纠纷及仲裁事项被法院查封导致项目开发进展存在重大不确定性ꎬ可能会造成资产负债率增加㊁资金链断裂等问题ꎬ带来企业陷入财务危机而破产的风险ꎮ再者ꎬＢ公司公司全资子公司首冠国际有限公司将其所持有的首冠发展有限公司５０％股权及初始股东投资权益出售给億盟发展有限公司ꎬ增加了Ｂ公司的净利润ꎬ但这部分增加的利润不是由于Ｂ公司的主营业务带来的ꎬ不具有可持续性ꎬ不能真实得体现Ｂ公司的实际经营能力和公司价值ꎬ对投资者的决策有一定误导作用ꎮ最后ꎬ利用上会会计师事务所对浙江博世华环保科技有限公司的审计工作成果来模拟对浙江博世华环保科技有限公司的合并ꎬ由于不同事务所之间的审计方法㊁程序以及信息不对称的影响ꎬ会对Ｂ公司财务报表信息的真实㊁准确及公允性存在一定的影响ꎮ但是ꎬ中审众环对Ｂ公司同期的内部控制出具了标准无保留审计意见ꎮ原因在于ꎬ虽然这些重大不确定事项影响的是企业未来持续经营能力ꎬ可能会使２０１４年度Ｂ公司的财务报表存在错报的风险ꎬ对利益相关者准确的决策产生影响ꎬ值得投资者的关注ꎬ但它们不是由本期的财务报告内部控制缺陷所引起的ꎬ对２０１４年度Ｂ公司的内部控制有效性没有影响ꎮ所以中审众环对Ｂ公司出具了标准无保留的内部控制审计意见ꎮ(三)两类审计报告意见不一致原因总结首先ꎬ就审计对象而言ꎬ财务报告审计对象是企业财务报表是否存在重大错报风险ꎬ而内部控制审计对象是企业内部控制是否存在重大缺陷ꎮ只有与财务信息有关的内部控制重大缺陷才会导致财务报表的重大错报风险ꎮ如果是对非财务信息的内部控制存在重大缺陷ꎬ则不会影响财务报表编制的真实㊁准确和公允性ꎮ所以ꎬ可能会出现内部控制审计为非标意见ꎬ而财务报告审计为标准意见的情况ꎮ其次ꎬ就测试目的而言ꎬ财务报表审计目的在于评估重大错报风险中的风险要素ꎬ而内部控制审计目的在于评估内部控制重大缺陷中的缺陷因素ꎮ但是ꎬ重大缺陷与重大错报二者概念不同ꎮ如果合理预期错报(包括漏报)单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策ꎬ则通常认为错报是重大的ꎻ而重大缺陷是内部控制中存在的㊁可能导致财务报表重大错报的一项控制缺陷或多项控制缺陷的组合ꎮ财务报表的重大错报风险不只来源于内部控制重大缺陷ꎮ所以ꎬ可能会出现财报审计为非标意见ꎬ而内控审计为标准意见的情况ꎮ再者ꎬ就测试信息选取时间而言ꎬ财务报表审计针对的是截止日这一特定时间点上的信息ꎬ而内部控制审计针对的是整个会计期间企业的综合情况ꎮ如果由于内部控制重大缺陷导致的财务报表重大错报在披露年报之前已经纠正并在年报中详细披露的ꎬ或者内部控制重大缺陷尚未引起企业财务报表重大错报ꎬ注册会计师可以对该时点被审计单位的财务报告出具无保留意见ꎮ最后ꎬ就测试结果的可靠程度要求而言ꎬ财务报告审计对控制测试的可靠性要求较低ꎬ测试样本的选取弹性相对较大ꎻ内部控制审计对控制测试的有效性要求较高ꎬ测试样本的选取弹性较小ꎮ由于测试样本选取弹性的差异ꎬ对财务报告进行控制测试的途径较多ꎬ所以存在重大风险错报的领域较多ꎮ因此ꎬ可能会出现财报审计是非标意见ꎬ而内控审计为标准意见的情况ꎮ三㊁对策建议(１)对准则制订者而言ꎬ要加快财务报告审计与内部控制审计的整合ꎮ加快财务报告审计与内部控制审计的整合可以采取以下几种方法:首先ꎬ完善对财务报告审计和内部控制审计的准则和规定ꎬ确保两类审计在识别的重要账户和相关认定㊁确定的重要性水平及风险评估的基础工作上保持一致ꎮ其次ꎬ大力宣传财务报告审计和内部控制审计整合的重要性ꎬ提高企业对其的认识及应用ꎮ最后ꎬ推进财务报告审计和内部控制审计整合相关的政策制订ꎬ借鉴国外成功经验ꎬ尽快制订符合中国现状的审计指引ꎮ(２)对注册会计师而言ꎬ要充分利用两类审计的共同点推进整合审计的实务发展ꎮ首先ꎬ要调整财务报表审计中的审计策略ꎬ尽可能对认定采取综合性方案ꎬ同时实现两种审计目标ꎮ其次ꎬ提高内部控制审计与财务报表审计在内部控制有效性㊁风险评估和控制缺陷认定等结果上的相互印证和相互利用ꎮ最后ꎬ加强对审计人员的整合审计理论和实务培训ꎬ整合两类审计队伍的人员ꎬ将同一业务循环内的控制测试和实质性测试尽可能分配给同一人负责ꎬ以实现控制测试与实质性测试的有机融合ꎮ(３)对投资者而言ꎬ要注重对两类审计意见不一致原因的分析ꎬ尽可能地获取有关企业的所有信息ꎬ深入了解企业的运营管理㊁财务状况及内部控制有效性ꎬ分析企业可能存在重大错报风险和内部控制重大缺陷对企业现在及未来经营状况及企业价值的影响ꎬ从而提高自身决策的准确性ꎬ减少损失ꎮ四㊁结论财务报表审计与内部控制审计两种意见类型紧密联系又相互区别ꎬ在大多数情况下趋于一致ꎬ但并非一一对应ꎬ仍存在意见不一致的情况ꎮ文章将以Ａ公司和Ｂ公司两家上市公司为例ꎬ具体分析了其内部控制审计与财务报告审计意见不一致的原因ꎬ并从内部控制审计和财务报告审计的区别出发总结了两类审计意见不一致的原因ꎬ使政策准则制订者㊁注册会计师以及投资者深入了解两类审计的联系和区别ꎬ并理性地进行会计准则制订ꎬ对审计工作和投资决策有重要的理论和现实意义ꎮ参考文献:[１]姚琛依.内部控制审计与财务报表审计意见类型不一致及其信息含量研究[Ｄ].杭州:浙江工商大学ꎬ２０１７. [２]姜洁萍.财务报告审计意见㊁内控审计意见与审计师变更研究[Ｄ].北京:北京服装学院ꎬ２０１６.[３]岑俊锋.内部控制审计对财务报告审计意见的影响分０５金融观察Һ㊀析[Ｊ].金融经济ꎬ２０１６(１０):１９４－１９５.[４]毕秀玲ꎬ万慧.内部控制审计意见对财务报告审计意见影响探究 基于２０１４年主板上市公司数据[Ｊ].财会通讯ꎬ２０１７(７):２２－２５.[５]李琳.内部控制缺陷对财务报告审计意见的影响研究[Ｄ].济南:山东财经大学ꎬ２０１７.[６]肖璧泓.财务报告审计与内部控制审计[Ｊ].商ꎬ２０１６(４):１２４.[７]罗娜.整合审计在我国会计师事务所的运用研究[Ｄ].成都:西南财经大学ꎬ２０１３.[８]郝玉贵ꎬ徐露.上市公司内部控制缺陷与审计意见 中国证券市场上第一份否定意见的内控审计案例研究[Ｊ].财会学习ꎬ２０１３(７):４０－４４.[９]景静.企业内部控制审计相关问题研究 Ａ公司内控否定意见案例分析[Ｊ].财会通讯ꎬ２０１４(１０):７７－８０. [１０]张林华.基于 ＣＯＳＯ报告 的Ａ公司内部控制的分析研究[Ｄ].兰州:兰州大学ꎬ２０１３.[１１]闫一玉.企业内部控制失效案例分析 山东新华医药集团有限责任公司[Ｊ].中国市场ꎬ２０１８(１１):８８－８９. [１２]何芹.内部控制审计意见㊁财务报表审计意见及内部控制自评结论 比较分析与数据检验[Ｊ].中国注册会计师ꎬ２０１５(２):４８－５３.[１３]黄淑.财务报告审计意见与内部控制审计意见不一致对债权人决策的影响[Ｄ].太原:山西财经大学ꎬ２０１９. [１４]王振.论内控被否是否一定被出具非标准意见[Ｊ].中国管理信息化ꎬ２０２０ꎬ２３(７):１３９－１４１.[１５]唐建华.内部控制审计与财务报表审计的联系㊁区别与整合[Ｊ].上海立信会计学院学报ꎬ２０１１ꎬ２５(３):１９－２４. [１６]罗忠莲.上市公司内部控制审计对财务报表审计质量影响研究[Ｊ].财会通讯ꎬ２０１７(４):１１１－１１３＋４.[１７]芦雅婷.内部控制审计意见与年报审计意见差异分析 基于２０１４年上市公司审计报告[Ｊ].财会月刊ꎬ２０１５(２５):４８－５０.作者简介:章佳玲ꎬ浙江财经大学会计学院ꎮ(上接第４１页)决定成败ꎬ具体的实施并购重组方案就是细节ꎮ一个成功的上市公司并购重组一定有着合理的实施规划ꎮ首先ꎬ在计划实施前ꎬ上市公司要明确并购前中后各阶段所需投入的资金㊁人力等ꎬ制订适宜的资金规划ꎬ由财务人员利用其专业知识ꎬ结合企业实际ꎬ选取融资渠道ꎬ制订融资方案ꎬ确保并购重组过程中的资金需求可以得以满足ꎮ其次ꎬ财务人员也需做好财务服务支持ꎬ不断分析并购重组的实际开展情况ꎬ分析其中的投融资风险等ꎬ进行风险评估ꎬ当有了风险评估结果后ꎬ要制订与之对应的保护措施ꎬ将财务风险控制在可接受范围内ꎬ这是实行内部操控的具体方法ꎮ对于上市公司来说ꎬ制订合理可行的并购重组计划是十分必要的ꎬ不过也不能过于要求控制优质资源而导致短视ꎮ所以上市公司应该在控制中加入自动调配功能来避免因个人因素导致的不利影响ꎮ一些上市公司的并购重组计划失败ꎬ就是因为对于优质资源控制脱离实际导致的ꎮ制订可实施性强的方案是上市公司进行并购重组的重要一环ꎬ这些计划的施行一定要有这几个方面:风险评估㊁风险应对㊁信息交流㊁施行监管㊁目的确立㊁环境建设等ꎮ(四)建立通畅的信息交流渠道为了解决信息不均等的问题ꎬ建立通畅的信息交流渠道很有必要ꎬ同时这也是上市公司进行并购重组的重要保障ꎮ当上市公司并购重组计划开始后应该尽快与目标公司建立通畅的信息交流渠道ꎬ防止因为沟通不便带来的负面影响ꎮ同时也应该尽量避免并购企业人员因为抵触心理导致的负面影响ꎮ第一时间有效的沟通可以很好消除员工心中的顾虑ꎬ可以很好地调整员工心态ꎮ具体方法有以下几种:一是可以通过召开员工动员大会㊁与各部门开展工作会议㊁与公司管理层进行深入交流等方法实现ꎻ二是可以通过会议宣传母公司的先进管理理念和企业文化ꎬ让员工了解母公司ꎬ改变负面情绪ꎬ积极适应母公司的工作节奏以及工作规律ꎻ三是可以让新的管理层去了解母公司员工的思想活动和过去经营管理方法的可行性与缺点ꎬ为公司经营管理方法提出合理化建议ꎬ使公司可以平稳发展ꎬ创造机遇ꎮ三㊁结语在一次并购重组行动中ꎬ对于财务风险的管控应该是整个策划的核心ꎬ只有将财务风险预案时刻放在核心位置ꎬ同时与其他具体实施方法紧密联系在一起ꎬ才可以提高对上市公司并购重组财务风险的把控ꎮ将风险控制在自己所能接受的范围内才是施行内部控制的具体方式ꎮ为了使财务系统工作效率充分发挥出来ꎬ就必须提高对资源的整合能力ꎬ提升公司的操作系统有效实施性ꎬ而控制过程以及有序的控制行为是其中要点ꎮ只有合理行为规范化ꎬ整个操作过程才可以按照既定航线进行ꎬ才可以彰显并购重组策划和财务风险控制的有效性ꎮ参考文献:[１]史涛.探讨上市公司并购重组财务风险及应对措施[Ｊ].财经界(学术版)ꎬ２０１９ꎬ５０５(４):８８－８９.[２]钱瑶.上市公司并购重组财务风险分析[Ｊ].时代经贸ꎬ２０１９(８):８－９.作者简介:芦爱玲ꎬ正衡房地产资产评估有限公司ꎮ１５。
上市公司非标准审计意见比较研究——基于2005-2010年数据分析
２０ ０５ ２ ０ ０６ ２ ０ ０ ７
２ ０ ０８ ２ ０ ０９ ２ １ ００
审计观察 Ｉ ｕ ｉ ｅｓｅｔｅ ｄ ｒｐｃｖ Ａ ｔ Ｐ ｉ
上 市公司非标准审计意见 比较研究
— —
基 于 ２ ０￣ ００年 数 据 分 析 ０５２１
南京理 工大 学经济 管理 学院 朱敏 贤
一
、
审计 意 见 及类 型
审计意见是 注册会 计师对被 审计单位财务报表是否按照适用 的会计 准则的规定编制 ，是否在所 有重 大方 面都公允反 映了被审 计 单位 财务 状况 、 经营成果和现金流量的客观公正评价。 审计意见 的披露 ，特别是非标 准审计 意见的披露 ， 市场评判上市公 司财 对
按 照《 中国注册会计 师审计准则—— １０ 号 》 ５ １ 的规定 ， 审计 意 见分为两大类 ： 标准无保留意见和非标 准审计意见。 非标准审计意 见， 简称非标准意见或者非标意见 ， 是指标准无保 留意见 以外的其 他审计意见 ， 包括带强调事项段的无保留意见和非无保 留意见 。 非
无保 留意见又包括保 留意见 、 否定意见和无法表示 意见 。
７
５９ ％ ３
资 料 来源 ： 者 根 据 审 计 快 报 整 理 设 计 作
四 、０ ５ ２ １ 年 度 非标 准 审计 意见 比较 分 析 ２ ０ — ００
（ 非标准 审计 意见在Ｓ 与非ｓ 一） Ｔ Ｔ公 司间的 比较 分析 作为
被出具 审计 意见的对象 ，上市公 司的 自身 隋况会影响注册会计师
案例名称：上海家化内部控制被否引发诉讼的案例
案例名称：上海家化内部控制被否引发诉讼的案例案例名称：上海家化内部控制被否引发诉讼的案例专业领域/⽅向：会计、审计适⽤课程：《⾼级审计理论与实务》、《内部控制与风险管理》、《证券市场会计信息披露》。
编写⽬的：通过阅读上海家化内部控制被否的宏观背景和⾃⾝基本情况，针对上海家化内部控制被否引起的⼀系列诉讼事项的前因后果的追溯，探究在什么情况下上市公司内部控制会被出具否定意见，以及上市公司内部控制被否的价值，⼀⽅⾯，学员可以进⼀步思考上市公司内部控制被否意味着什么，谁对上市公司的内部控制负责；另⼀⽅⾯，学员可以重点掌握在什么情况下对上市公司内部控制发表否定意见的审计报告。
知识点：谁对内部控制有效性负责？内部控制被否的价值；财务报表审计报告与内部控制审计报告的关系关键词：上海家化、否定意见的内部控制审计报告、审计师更换、管理者被罢免、诉讼中⽂摘要：本案例在对资本市场上市公司内部控制审计概况以及上海家化⾃⾝基本情况描述下，针对普华永道对上海家化2013年内部控制出具了否定意见的审计报告及其引发的诉讼事件，追溯上海家化内部控制被否的真正原因和影响审计师出具否定意见的内部审计报告的情况，探究资本市场中上市公司谁应当对内部控制有效性负责？如何承担起责任?思考资本市场中否定意见的内部控制审计报告的真正价值。
案例正⽂上海家化2013年内部控制被否引发诉讼的案例摘要：本案例在对资本市场上市公司内部控制审计概况以及上海家化⾃⾝基本情况描述下，针对普华永道对上海家化2013年内部控制出具了否定意见的审计报告及其引发的诉讼事件，追溯上海家化内部控制被否的真正原因和影响审计师出具否定意见的内部审计报告的情况，探究资本市场中上市公司谁应当对内部控制有效性负责？如何承担起责任?思考资本市场中否定意见的内部控制审计报告的真正价值。
关键词：上海家化、否定意见的内部控制审计报告、审计师更换、管理者被罢免、诉讼⼀、案例背景资料（⼀）资本市场发表否定意见的内部控制审计报告的概况2012年-2013年中国资本市场中内部控制审计情况如表1所⽰，尽管2011-2013年上市公司对外披露内部控制审计报告的⽐例逐年增多，但尚没有过半，发表内部控制审计报告的⽐例低于50%，分别为10.4%、38.37%和44.97%，其中⾮标的内部控制审计报告占⽐分别为2.34%、2.32%和3.94%。
关于内部控制审计独立性的几点思考
关于内部控制审计独立性的几点思考作者：左锐马晓慧来源：《商业会计》2014年第18期摘要：内部控制审计已逐渐成为一项与财务报表审计同样重要的增值服务，其独立性受到了一定的关注。
内部控制审计除了要满足一般意义的独立性外，还可能受到审计对象的特殊性、标准不具体、整合审计等因素的影响。
本文通过对这些因素的探析，对增强内部控制审计的独立性提出了几点看法。
关键词：内部控制审计独立性增值服务至2012年4月我国已有949家企业公布了内部控制审计报告。
内部控制审计作为一项全新的增值服务，其独立性问题受到了大家的关注。
2013年深圳市迪博风险管理技术有限公司公布的内部控制白皮书中提到了实施内部控制审计的会计师事务所的独立性问题，同年4月中国注册会计师协会的负责人与会计师事务所合伙人谈话时指出，要处理好内部控制审计与财务报表审计的关系，既要注意两种审计业务的有效整合，也要保证内部控制审计的独立性问题。
一、独立性与内部控制审计独立性是审计的灵魂，是区分审计与其他经济监督形式最主要的特征。
DeAngelo（1981）曾提出审计质量应等于注册会计师发现问题的概率和报告所发现问题的概率的乘积，专业胜任能力决定了注册会计师发现问题的可能性，而独立性则决定了注册会计师报告已发现问题的可能性。
注册会计师越独立，报告已发现问题的概率就越大，注册会计师的独立性在某种程度上决定了审计质量。
内部控制审计是注册会计师接受委托对企业特定基准日的内部控制进行审计，并对其设计及运行的有效性发表意见，是一项全新的增值服务。
在美国，内部控制审计在颁布了SOX法案后开始以法律的形式强制实施。
在我国，随着《企业内部控制配套指引》的发布，内部控制审计业务开始在部分上市公司和国有大中型企业率先开展。
到2012年，所有在主板上市的公司都要聘请注册会计师对其内部控制进行审计。
内部控制审计独立性包含两层含义：一是注册会计师在进行职业判断时要独立，不能受外界因素的干扰或威胁，要做出符合客观事实的判断；二是内部控制审计在执行时要独立于财务报表审计，不能因采用整合审计的方法就丧失了内部控制审计自身应有的审计思路、方法以及审计程序，而与财务报表审计混为一谈，从而失去了对内部控制单独进行审计的价值。
非标审计意见
非标审计意见
非标审计意见是一个专业性非常强的话题，它既具有很大的技术性，也具有很强的业务层面的专业性，因此写作者在挑战写作任务时，必须具备相应的专业知识和技能，才能够准确地描述出其中的专业精髓。
非标审计意见是企业审计过程中的一个重要组成部分，它不仅仅是企业审计结果的总结，更是审计机关对审计主体的重要判断和建议，所以它的内容将会成为企业审计的最终结果。
一般来说，非标审计意见焦点在企业审计报告中反映出来的重大非标准问题；如果是报告性审计，就可能会涉及审计机构提出的修订意见或其他审计意见，如改善企业的审计体系、经营运行的建议等；如果是不准备审计报告的审计，那么非标审计意见将直接反映审计机构关于审计主体的重大判断和建议。
非标审计意见写作要求必须明确清晰，把握审计信息和问题的重点，把握点、线、面的关联，全方位把握审计主体的形式及内容。
审计机关有责任将审计主体灵活表达出来，然后基于客观、准确、专业的基本原则，为审计主体作出评价和建议，以确保审计的真实、客观、准确。
非标审计意见中的专业精髓取决于审计人员的专业水平，他们需要不断加强自身的专业能力，熟悉审计信息的整体性，理解审计的思路，并能够提出有效的审计建议。
同时，非标审计意见也必须考虑到企业管理团队的特点，以便为
企业提出具有实质性、可操作性和可落实性的审计意见，并将企业的实际操作过程融入到审计建议中，避免出现离题、无关紧要的问题。
总之，撰写非标审计意见并不容易，必须以专业、客观、准确的态度审视和分析审计对象，并以合理的建议为企业提供可操作的审计建议，使之可以有效的进行审计，实现审计的最终目的。
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2011年
2012年 否定意见
带强调事项段无保留意见
内部控制审计意见类型
标准无保留意见
沪市主板
707 23 8 1 32 739 4.33%
深市主板
338 12 1 0 13 351 3.70%
中小企业板
47 0 0 0 0 47 0
创业板
4
合计
1096
带强调事项段的无保留意见 否定意见 无法表示意见 非标准审计意见小计 合计
上海家化 600315 内控自评报告意见
财务报告内部控制评价无效 存在财务报告内部控制重大缺陷，公司未能按照企业内部控制规范体系和相 关规定的要求在所有重大方面保持有效的财务报告内部控制。
北大荒 600598 否定意见（连续第二年）
注册会计师注意到北大荒的财务报告内部控制存在以下重大缺陷： （1）北大荒控股子公司米业公司未对存货、固定资产等实物资产实施有效控制。 如米业公司期末有36,968.70万元的存货以及账面价值4,844.23万元的固定资产未 见实物。 （2）米业公司未定期核对往来款项，未能有效执行《公司资产减值提取和资产损 失处理内部控制制度》和《财务管理制度》等有关规定。 有效的内部控制能够为财务报告及相关信息的真实完整提供合理保证，注册会计师 认为上述重大缺陷使北大荒的内部控制失去这一功能。上述重大缺陷尚未包含在企 业内部控制评价报告中。在北大荒2013年度财务报表审计中，注册会计师已经考 虑了上述重大缺陷对审计程序的性质、时间安排和范围的影响。
西部矿业 600598 内控自评报告意见
未明确说明财务报告内部控制评价有效性 存在财务报告内部控制重大缺陷
待续…
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上海家化 600315 否定意见
注册会计师认为上海家化的财务报告内部控制存在如下重大缺陷： （1）关联交易管理中缺少主动识别、获取及确认关联方信息的机制，也未明确关联方清单维护 的频率；无法保证关联方及关联方交易被及时识别，并履行相关的审批和披露事宜，影响财务 报表中关联方及关联方交易完整性和披露准确性，与之相关财务报告内部控制设计失效。上海 家化在2013年12月对上述存在重大缺陷的内部控制进行了整改，但整改后的控制尚未运行足够 长的时间。 （2）部分子公司尚未建立在会计期末对当期应付但未付的销售返利和运输费等费用总金额进行 统计和预提的内部控制。上述重大缺陷影响财务报表中销售费用和运输费用的交易完整性，准 确性和截止性，与之相关财务报告内部控制设计失效。上海家化尚未在2013年度完成对上述存 在重大缺陷的内部控制的整改工作，但在编制2013年度财务报表时已对销售返利和运输费等费 用进行了恰当预提，并对前期对应数据相应进行了追溯调整及重述。 （3）对财务人员的专业培训尚不够充分、对最新会计准则的掌握不够准确、财务报告及披露流 程中的审核存在部分运行失效，未能及时发现对委外加工业务、销售返利、可供出售的金融资 产在长期资产与流动资产的分类、营销类费用在应付账款与其他应付款的分类等会计处理的差 错，影响财务报表中多个会计科目的准确性。上海家化尚未在2013年度完成对上述存在重大缺 陷的内部控制的整改工作，但在编制2013年度财务报表时已对这些可能存在的会计差错予以关 注、避免和纠正，并对前期对应数据相应进行了追溯调整及重述。 根据2014年3月11日董事会决议，上海家化对2013年度财务报表的前期对应数据相应进行了追 溯调整及重述，增加披露了2012 年度的关联方和相关关联方交易，并更正了涉及主营业务收 入、其他业务收入、主营业务成本、其他业务成本、销售费用、应收账款、存货、其他流动资 产、可供出售金融资产、其他应付款、应付账款以及未分配利润等会计科目前期对应数据的重 大会计差错。
目录
一.2013年度上市司内控审计总体情况统计
近三年内控审计报告披露数量
1200 1000 800 600 400 200 0 2011 2012 2013 230 20 10 0 4 1 948 30 19 9 1141 40
近三年非标意见统计
35
0
3
0
1 2013年 无法表示意见
非标准审计意见比例
0 0 0 0 4
0
35 9 1 45 1141
3.94%
2013年度上市公司内控审计报告
否定意见
上海家化 北大荒 西部矿业 五洲交通 大有能源 泰达股份 天津磁卡 华锐风电 风神股份
无法表示意见
青鸟华光
带强调事项段无保留意见
武汉控股 标准股份 方大炭素 天威保变 *ST长油 ST宜纸 华银电力 桂冠电力 云煤能源 深物业A 百视通 上海三毛 *ST南化 恒源煤电 钱江摩托 ST狮头 西藏天路 川化股份 凤凰光学 北部湾港 阳煤化工 大连热电 美利纸业 *ST亚星 凯迪电力 酒鬼酒 康达尔 *ST二重 上海物贸 *ST传媒 昌九生化 中银绒业 *ST凤凰 莲花味精 泸天化
北大荒 600598 内控自评报告意见
财务报告内部控制评价有效 不存在财务报告内部控制重大缺陷，公司已按照企业内部控制规范体系和相关 规定的要求在所有重大方面保持了有效的财务报告内部控制。
西部矿业 601168 否定意见
注册会计师认为西部矿业的财务报告内部控制存在如下重大缺陷： （1）西部矿业下属子公司中国西部矿业（香港）有限公司（简称“西矿香港”） 在2013年存在对长期贸易合同未按公司内部控制制度所规定的流程完整履行授 权审批程序即予以签订并执行的情况，与之相关的财务报告内部控制执行失效， 该重大缺陷可能导致西部矿业出现资金损失及合同诉讼等风险； （2）西部矿业下属子公司西矿香港在2013年存在未按公司内部控制制度所规定 的流程完整履行授权审批程序即对部分客户进行授信并赊销销售的情况，与之相 关的财务报告内部控制执行失效，该重大缺陷可能导致应收账款到期无法收回而 产生坏账损失等风险。 西部矿业尚未在2013年度完成对存在上述重大缺陷的内部控制的整改工作，但 在编制2013年度财务报表时已对上述内控失效可能导致的会计差错予以关注、 避免和纠正。 有效的内部控制能够为财务报告及相关信息的正是完整提供合理保证，注册会计 师认为上述重大缺陷使贵公司内部控制失去这一功能。西部矿业管理层已识别出 上述重大缺陷，并将其包含在企业内部控制评价报告中。在西部矿业2013年财 务报表审计中，注册会计师已经考虑了上述重大缺陷对审计程序的影响。