银广夏审计失败案 分析

银广夏审计失败案分析

一、银广夏报表异常数据

分析银广夏的财务数据可以明显的发现公司的业务中存在以下的疑点，这些都是会计师在审计过程中应该重点关注的地方

1.利润过高。利润率高达46％（2000年），而深沪两市农业类、中草药类和葡萄酿酒类上市公司的利润率鲜有超过20％的。

2.应收账款异常。公司2000年销售收入与应收款项保持大体比例的同步增长，货币资金和应收款项合计与短期借款也保持大体比例的同步增长，考虑到公司当年销售及资金回笼并不理想，显然公司希望以巨额货币资金的囤积来显示销售及回款情况。

3.巨额合同。签下总金额达60亿元合同的德国诚信公司只与银广夏单线联系，据称为一家百年老店，但事实上却是注册资本仅为10万马克的一家小型贸易公司。整个企业的收入和利润集中和维系于一家公司上，蕴含巨大经营风险。

4.原材料的巨额采购。原材料购买批量很大，都是整数吨位，一次购买上千吨桂皮、生姜，整个厂区恐怕都盛不下，而库房、工艺不许外人察看。

5.关键产品投入产出异常。2000年度生产卵磷脂的投入产出比率较1999年度大幅下降的异常情况（工作底稿显示，银广夏公司萃取产品卵磷脂1999年度的投入产出率为14：1，2000年度投入产出率为3.2：1）。

6.水电能耗比异常，银广夏公司的生产成本中2000度水电费支出70余万元，1999年20余万元，平均每吨原料消耗电费50元，公司报表显示生产量很大，且主要生产动力为电能。

7．人工费、能源费、运输费异常。银广夏公司的分月产量统计显示各月产量明显有较大波动，但与产量有对应关系的直接人工费用、能源费用无明显的波动。1999年度天津广夏的运输费用为9.9万元，在2000年出口量剧增情况下，运输费反而下降为0.9万元。

8.税收异常。银广夏公司2000年度合并报表实现4.23亿元的利润总额，应缴所得税为739万元，综合所得税率仅为1.75%。另外，公司披露所适用的增值税税率为17%，但从2000年年报中可以知道，公司2000年度的增值税只交5万元，而工业企业性销售收入2000年度为8.27亿元，毛利为5 .43亿元，从毛利率判断，公司产品增值比率较大，故应交增值税额也应较大，若以毛利5.43亿元估算，公司应当计交的增值税至少为9000万元。如此巨大的差异没有合理的解释。1999年、2000年，天津广夏披露执行“外销销项税全免，进项税全部内销抵扣”的增值税政策，注册会计师没有予以应有的关注。

而针对银广夏财务报表中的异常，注册会计师应当做到：

进行分析程序，分析数据异常波动；调查异常的原因，并跟踪查证；对于超出注册会计师专业知识之外的领域，应当事先采取措施，如安排咨询专家意见。

二、分析程序及如何科学控制函证审计程序

审计程序是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行及分析程序。

（一）函证是指注册会计师直接从第三方获取书面答复以作为证据的过程。函证实施的对象为银行存款、借款、应收账款等。函证的范围包括金额较大的项

目、重大关联方交易、重大或异常的交易等。当实施函证时，注册会计师应当对选择被询者、设计询证函以及发出和回收询证函保持控制。

银广夏伪造了原料购进的生产、销售、出口等环节的全部单据，包括销售合同、发票、银行票据、出口报关单和所得税免税文件等。由于注册会计师存在重形式而轻实质地执行函证、存货监盘等公认审计程序的情况，未能识别出银广夏的报表造假问题。表现如下：

1、1999年度，在对占银广夏全部应收款50%以上的德国诚信贸易公司进行函证时，对于收到由客户提交的、回函的单位名称不一致，显属“有迹象显示不可靠的函证”，没有实施进一步的追加审计程序或替代测试，即对该项应收账款予以确认。

2、在对天津广夏的审计过程中，所有询证交由公司发出，而并未要求公司债务人将回函直接寄达注册会计师处。

3、在审计天津广夏2000年度会计报表时，共发出应收账款询证函14封，到审计报告日未收到任何回函。在此情况下，注册会计师虽部分实施了替代测试，但仅根据公司内部证据即全额确认应收账款。

4、审计工作底稿以及产成品的盘点表显示，注册会计师在2001年年初曾对2000年度报表审计时执行了存货监盘，且经过倒轧计算后账实相符。但未联系

其他几个相关联的审计项目认真推敲，忽视了存货的漏洞。

因此，如果要避免公认审计程序流于形式，应当实施如下的控制措施：

1、将被询证者的名称、单位名称和地址与被审计单位有关记录核对。案例中对于单位名称不一致的回函仍予以忽视进行确认，流于审计程序的形式。

2、将询证函中列示的账户余额或者其他信息与被审计单位有关资料核对。案例中若取得被审计单位的有关资料，就会发现被审计单位虚假存在的事实。

3、在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函。此外，注册会计师还应该考虑回函是否来自所要求的回函人。

4、询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出，而不是像案例中的做法交由公司发出。

5、将发出询证函的情况形成审计工作记录。

6、将受到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。

7、进行函证、监盘等程序需要综合运用观察、询问和分析程序，详细记录执行函证、存货监盘等公认审计程序的结果，并与其他测试获取的证据相支持。若单从报表进行倒轧计算而不进行相关联的项目分析验证，则容易忽视报表中存在的问题。

（二）分析程序是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。

在银广夏案例中应该实施的分析性程序列示如下：

1、识别需要运用实质性分析程序的账户余额或者交易。通常需要运用实质性分析程序的是销售交易、收款交易、营业收入项目和应收账款项目。以销售交易为例，如果要审查登记入账的销售交易确系已经发货给真实的客户，注册会计师应当复核主营业务总账、明细账以及应收款明细账中的大额或异常项目；追查主营业务收入明细账中的记录至销售单、销售发票副联及发运凭证；将发运凭证与存货永续分录中的发运分录进行核对。虽然银广夏公司不仅虚构原材料供货方，还伪造了虚假出口销售合同、银行汇款单、销售发票、出口报关单及德国诚信贸