高财合并报表笔记—非同控
[精选]高级财务会计非同一控制下的企业合并会计报表资料
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非同一控制下的企业合并会计报表第一步，把子公司会计报表从账面价值调整成公允价值（注意资产、负债公允价值对后续年度的影响）第二步，把母公司的“长期股权投资”从成本法调整权益法（注意后续年度的影响）第三步，将母公司的“长期股权投资”与子公司的所有者权益相抵销第四步，将母公司的“投资收益”与子公司的应付普通股股利等相抵销第五步，其他抵销例2-13第一步子公司：2010年末资产价值增加50万元，所有者权益增加50万元。
编制报表时间2011年年末借：固定资产50万贷：资本公积50万50/5=10借：管理费用10万贷：固定资产10万P.53页合并分录第二步母公司的“长期股权投资”3800万（成本法）（800-300-10）*90%=490*90%=441借：长期股权投资441万贷：投资收益441万第三步，母公司的长期股权投资3800+441=4241子公司的所有者权益公允价值4000+（800-300-10）+50=4000+500-10+50=45404540*90%=4086少数股东权益4540*10%=454借：股本4000未分配利润490资本公积50商誉155贷：长期股权投资4241少数股东权益454第四步，母公司的投资收益宣告应发股利300*0.9=270从成本法调整成权益法（500-10）*0.9=441子公司800万（账面价值），公允800-10=790借：投资收益270+441=711少数股东损益790-711=79贷：应付普通股股利300未分配利润500-10=490第五步，借：应付股利270贷：应收股利2702012年年末，子公司净利润200万，发放股利100万元第一步，借：固定资产50贷：资本公积50借：管理费用10未分配利润（年初）10贷：固定资产20第二步，母公司的长期股权投资38003800+（800-300-10）*0.9+（200-100-10）*0.9借：长期股权投资490*0.9+90*0.9=441+81=522贷：未分配利润（年初）441投资收益81第三步，母公司的长期股权投资3800+522=4322子公司的所有者权益4000+50+（800-300-10）+（200-100-10）=4000+50+490+90=4050+580=4630少数股东权益4630*10%=4634630*90%=4630-463=41674322-4167=155借：股本4000资本公积50未分配利润（年末）490+90=580商誉155贷：长期股权投资4322-12=4310资产减值损失12少数股东权益463第四步，借：投资收益100*90%+（100-10）*90%=90+81=171未分配利润（年初）490贷：应付普通股股利100*90%=90未分配利润（年末）490+90=580第三步、第四步分录合并，就是课本P.55分录第五步，借：应付股利90贷：应收股利90例2-16 减值准备第三节与内部债权、债务有关的抵销处理一、抵销内容（59页）例2-17例2-18子公司发行债券借：银行存款100万---筹资现金流入贷：应付债券100万母公司购买：借：持有至到期投资100万贷：银行存款100万—投资现金流出抵销分录：借：应付债券100万贷：持有至到期投资100万现金流量表的抵销分录（略）年末支付利息子公司：借：财务费用5万贷：银行存款5万----筹资现金流出/ 应付利息5万母公司借：银行存款5万----投资现金流入/ 应收利息5万贷：投资收益5万如果已付款：抵销分录：借：投资收益5万贷：财务费用5万现金流量表的抵销分录（略）如果未付款：现金流量表的抵销分录不用做借：应付利息5万贷：应收利息5万把母公司、子公司5年的分录分别做出来，然后做抵销分录。
非同一控制下企业合并的会计处理原则_高级财务会计_[共5页]
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56 高级财务会计 3.3.1 非同一控制下企业合并的会计处理原则购买法要求按公允价值反映被购买企业的资产、负债项目，并按公允价值体现在购买企业的账户和合并后的资产负债表中，所取得的净资产的公允价值与购买成本之间的差额表现为购买企业的商誉。
因此，非同一控制下的企业合并的会计处理，主要涉及到购买方及购买日的确定、企业合并成本的确定、合并中取得各项可辨认资产、负债的确认和计量以及合并差额的处理等。
1．确定购买方采用购买法核算企业合并的首要前提是确定购买方。
购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。
合并中一方取得了另一方半数以上有表决权股份的，除非有明确的证据表明该股份不能形成控制，一般认为取得控股权的一方为购买方。
某些情况下，即使一方没有取得另一方半数以上有表决权股份，但存在以下情况时，一般也可认为其获得了对另一方的控制权。
（1）通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企业半数以上表决权。
例如，A 公司拥有B 公司40%的表决权资本，C 公司拥有B 公司30%的表决权资本。
A 公司与C 公司达成协议，C 公司在B 公司的权益由A 公司代表。
在这种情况下，A 公司实质上拥有B 公司70%表决权资本的控制权，在B 公司的章程等没有特别规定的情况下，表明A 公司实质上控制B 公司。
（2）按照法律或协议等的规定，具有主导被购买企业财务和经营决策的权力。
例如，A 公司拥有B 公司45 %的表决权资本，同时，根据法律或协议规定，A 公司可以决定B 公司的财务和生产经营等政策，达到对B 公司的财务和经营政策实施控制。
（3）有权任免被购买企业董事会或类似权力机构绝大多数成员。
这种情况是指虽然投资企业拥有被投资单位50%或以下的表决权资本，但根据章程、协议等有权任免被投资单位董事会或类似机构的绝大多数成员，以达到实质上控制的目的。
（4）在被购买企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票权。
这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50%或以下的表决权资本，但能够控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议，从而能够控制其财务和经营政策，达到对被投资单位的控制。
3非同一控制合并财务报表的编制《高级财务会计》-3合
主要内容 一、非同一控制下企业合并
——合并日合并财务报表的编制 二、非同一控制下企业合并
——合并日后合并财务报表的编制
2019/11/10
1
一、非同一控制下企业合并 ——合并日合并财务报表的编制
CAS33规定:购买日只编制合并资产负债表
母公司在合并日取得股权投资分录：
借：长期股权投资——B公司 600
贷：银行存款
600
股权取得后A公司银行存款为200万元 （800万-600万），长期股权投资600万 元
2019/11/10
6
（1）按公允价值对非同一控制下企业合并取得
的子公司的财务报表进行调整，编制调整分录：
借：固定资产 100
贷：资本公积
100
上述调整实际上将资产、负债的公允价 值变动模拟入账，调整后的子公司资产负债 表实际上是以公允价值反映资产和负债的， 再与母公司的个别财务报表合并。
2019/11/10
7
（2）编制抵消分录 假设合并前A公司和B公司没有往来款项
和内部交易事项，合并时在工作底稿中 只要编制抵消分录如下：
58000
62000
…… 负债合计 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 所有者权益合计
…… 86000 40000 10000 11000 9000 70000
…… 26000 20000 8000 1200 2800 32000
…… 26000
36000
2019/11/10
18
1、甲公司取得股权
单位：万元
项目
银行存款 库存商品 固定资产 长期股权投 资 商誉 资产合计 应付账款 负债合计 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 所有者权益 合计
高级财务会计非同一控制下的企业合并会计报表
非同一控制下的企业合并会计报表第一步，把子公司会计报表从账面价值调整成公允价值（注意资产、负债公允价值对后续年度的影响）第二步，把母公司的“长期股权投资”从成本法调整权益法（注意后续年度的影响）第三步，将母公司的“长期股权投资”与子公司的所有者权益相抵销第四步，将母公司的“投资收益”与子公司的应付普通股股利等相抵销第五步，其他抵销例2-13第一步子公司：2010年末资产价值增加50万元，所有者权益增加50万元。
编制报表时间2011年年末借：固定资产50万贷：资本公积50万50/5=10借：管理费用10万贷：固定资产10万P.53页合并分录第二步母公司的“长期股权投资”3800万（成本法）（800-300-10）*90%=490*90%=441借：长期股权投资441万贷：投资收益441万第三步，母公司的长期股权投资3800+441=4241子公司的所有者权益公允价值4000+（800-300-10）+50=4000+500-10+50=45404540*90%=4086少数股东权益4540*10%=454借：股本4000未分配利润490资本公积50商誉155贷：长期股权投资4241少数股东权益454第四步，母公司的投资收益宣告应发股利300*0.9=270从成本法调整成权益法（500-10）*0.9=441子公司800万（账面价值），公允800-10=790借：投资收益270+441=711少数股东损益790-711=79贷：应付普通股股利300未分配利润500-10=490第五步，借：应付股利270贷：应收股利2702012年年末，子公司净利润200万，发放股利100万元第一步，借：固定资产50贷：资本公积50借：管理费用10未分配利润（年初）10贷：固定资产20第二步，母公司的长期股权投资38003800+（800-300-10）*0.9+（200-100-10）*0.9借：长期股权投资490*0.9+90*0.9=441+81=522贷：未分配利润（年初）441投资收益81第三步，母公司的长期股权投资3800+522=4322子公司的所有者权益4000+50+（800-300-10）+（200-100-10）=4000+50+490+90=4050+580=4630少数股东权益4630*10%=4634630*90%=4630-463=41674322-4167=155借：股本4000资本公积50未分配利润（年末）490+90=580商誉155贷：长期股权投资4322-12=4310资产减值损失12少数股东权益463第四步，借：投资收益100*90%+（100-10）*90%=90+81=171未分配利润（年初）490贷：应付普通股股利100*90%=90未分配利润（年末）490+90=580第三步、第四步分录合并，就是课本P.55分录第五步，借：应付股利90贷：应收股利90例2-16 减值准备第三节与内部债权、债务有关的抵销处理一、抵销内容（59页）例2-17例2-18子公司发行债券借：银行存款100万---筹资现金流入贷：应付债券100万母公司购买：借：持有至到期投资100万贷：银行存款100万—投资现金流出抵销分录：借：应付债券100万贷：持有至到期投资100万现金流量表的抵销分录（略）年末支付利息子公司：借：财务费用5万贷：银行存款5万----筹资现金流出/ 应付利息5万母公司借：银行存款5万----投资现金流入/ 应收利息5万贷：投资收益5万如果已付款：抵销分录：借：投资收益5万贷：财务费用5万现金流量表的抵销分录（略）如果未付款：现金流量表的抵销分录不用做借：应付利息5万贷：应收利息5万把母公司、子公司5年的分录分别做出来，然后做抵销分录。
高级财务会计非同一控制下合并报表的编制(新)
3．在非同一控制下，在合并财务报表中对子公 司的报表项目要按购买日的公允价值为基础进行 调整，并确认合并商誉或合并利得（即购买方合 并成本小于合并中取得被购买方可辨认净资产公 允价值份额之间差额）
少数股东损益是子公司当年净利润中归属于 少数股东的部分，也是按公允价值为基础计 算的，体现了实体理论的要求。
主要差别：
1．要按公允价值为基础，调整为权益法
2．按公允价值为基础合并子公司的资产、负 债和损益，少数股东权益和少数股东损益也按 公允价值确认，还要确认已购得部分的合并商 誉（如果有的话）
然后
根据当期母公司与子公司以及子公司相 互之间发生的影响其现金流量增减变动 的内部交易，编制相应的抵销分录，通 过抵销分录将个别现金流量表中重复反 映的现金流入量和现金流出量予以抵销
最后
在此基础上计算出合并现金流量表的各 项目的合并金额，并填制合并现金流量 表
合并现金流量表补充资料，既可以以母 公司和所有子公司的个别现金流量表为 基础，在抵销母公司与子公司、子公司 相互之间发生的内部交易对合并现金流 量表的影响后进行编制，
第四章 非同一控制下合并财 务报表的编制
学习目标 1．理解和掌握非同一控制下合并日合并
财务报表的编制方法； 2．理解和掌握非同一控制下合并日后合
并财务报表的编制方法； 3．理解对对非同一控制合并会计处理原
则的应用。
1．母公司个别账上对股权取得日取得长 期股权投资的成本计价方法、所发行或 支付的对价的计价方法不同
借：长期股权投资—B公司 7 960 000
高级会计师考试知识点：合并财务报表通用一篇
高级会计师考试知识点：合并财务报表通用一篇高级会计师考试知识点：合并财务报表 1合并财务报表合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集困整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
合并财务报表的会计处理遵循《企业会计准则第33号―合并财务报表》的规定。
一、合并范围的确定(一)合并财务报表的合并范围母公司应当编制合并财务报表。
合并财务报表的合并范围，应当以控制为基础予以确定。
母公司应当将其全部子公司(包括母公司所控制的单独主体)纳人合并财务报表的合并范围。
如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其投资活动提供相关服务的子公司(如有)纳人合并范围并编制合并财务报表;其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计人当期损益。
投资性主体的母公司本身不是投资性主体，则应当将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间接控制的主体，纳人合并财务报表范围。
(二)控制的含义控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
(三)控制的判断投资方在判断是否控制被投资方时，应当综合考虑所有的事实和情况。
一旦事实和情况的变化导致对控制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资方应当进行重新评估。
相关事实和情况主要包括：(1)被投资方设立的目的;(2)被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策;(3)投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动;(4)投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报;(5)投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额;(6)投资方与其他方的关系。
二、长期股权投资与所有者权益的合并处理(同一控制下)(一)直接投资及同一控制下取得子公司合并日合并资产负债表的编制母公司只需将对子公司长期股权投资与子公司所有者权益母公司所拥有的份额相抵消。
(二)直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务拔表的编制1.将母公司对子公司长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法核算的结果。
高级会计师考试考点：非同一控制下企业合并的会计处理范本1份
高级会计师考试考点：非同一控制下企业合并的会计处理范本1份高级会计师考试考点：非同一控制下企业合并的会计处理 1高级会计师考试考点精讲：非同一控制下企业合并的会计处理1.购买日的会计处理非同一控制下的企业合并应当按照购买法核算。
其中，取得对参与合并的另一方或多方控制权的一方为购买方，购买方取得对被购买方控制权的日期为购买日。
购买日比照同一控制下的企业合并的合并日确定方法确定。
非同一控制下的企业合并是以购买方为主体，确定购买方在购买日的会计处理，包括：①企业合并成本的确定;②企业合并成本在所取得的被购买方可辨认资产、负债之间的分配;③企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理等。
(1)购买方支付的企业合并成本的确定①通过一次交换交易实现的企业合并，其合并成本为购买方为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
购买方为进行企业合并发生的审计费用、评估费用等直接相关费用也应计入企业合并成本。
根据会计准则解释第4号，应当计入当期损益。
②通过多次交换交易分步实现的企业合并，其合并成本为每一单项交换交易的成本之和。
购买方在购买日，应当按照以下步骤进行处理：第一，将原持有的对被购买方的投资账面价值调整恢复至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。
第二，比较每一单项交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额(或应予确认损益的金额)。
第三，购买方在购买日确认的商誉(或计入损益的金额)应为每一单项交易产生的商誉(或应予确认损益的金额)之和。
第四，被购买方在购买日与原交易日之间可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于被购买方在交易日至购买日之间实现留存收益的，相应调整留存收益，差额调整资本公积。
(2)取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值的确定大纲P25——长期应收款项，应按适当的利率折现后的现值确定其公允价值。
高财合并报表笔记—非同控
抵消1
（长投与子公司所有者权益的抵销）
——合并日
——合并期末
借：股本（子）公允
资本公积（子）公允
盈余（子）账面
未分配（子）公允
商誉差额
贷：长期投资账面全转出
少数股东权益（子）公允权益*比例
长期投资初始确认时便与【（子）所有者权益*比例】对应；
少数股东权益则是（子）剩余的所有者权益
借：管理费用（期初未分配利润）
贷：固定资产/无形资产
借：营业成本（期初未分配利润）
贷：存货
开始进行向权益法看齐的调整
初始调整
借：长期投资
贷：营业外收入
权益法的长投调整（支付公允对价VS可辨认净资产公允价）
合并资产负债表中，营业外收入反映为盈余公积、未分配利润
调整1
（确认投资收益）
——合并期末
以前年度调整
借：长期投资
贷：未分配利润——期初
原账务（成本法）
无
↓
现账务（权益法）
借：长期投资
贷：投资收益（子）公允净利润*比例
当年调整
借：长期投资
贷：投资收益
调整2
（宣告现金股利）
——合并期末
以前年度调整
借：未分配利润——期初
贷：长期投资——这个调整的长投是否是期初的数字
原账务（成本法）
借ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ应收股利
贷：投资收益
对所有者分配利润（子）实际分配的股利总额
年末未分配利润（子）合并年末的未分配
（母）投益与转入的（子）净利重复，长投都没了，投益自然也没了
期初未分配利润——抵减（母账中）上年的重复额
之前（子）未分配利润都被长投抵消了，此时恢复
非同一控制下合并财务报表的编制[整理版]
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非同一控制下合并财务报表的编制一直是会计实务界的重点和难题。
其原理散见于《企业会计准则第2号——长期股权投资》第三章第五条：“投资企业能够对于公司实施控制的长期股权投资，应当采用本准则规定的成本法核算，编制合并财务报表时采用权益法进行调整。
”《企业会计准则第33号——合并财务报表》第三章第十一条：“合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期投资后，由母公司编制。
属于非同一控制下的控股合并，子公司的个别报表还要以合并日的公允价值为基础进行调整。
”新准则的这些改变。
使得合并报表更加全面客观地反映了企业集团的财务状况和经营成果。
但由于没有提供具体的操作指南，也增加了编制时的难度。
会计实务中。
也有在成本法基础上直接编制抵消分录的变通做法。
笔者结合工作实际，给出以合并报表工作底稿为基础，非同一控制下控股合并后期末合并报表编制的一般程序，重点分析母子公司个别财务报表的调整方法及调整分录，以供会计实务工作者参考。
一、非同一控制下控股合并后，期末合并报表编制的具体步骤具体的编制程序可以概括为以下6个步骤：一是编制合并工作底稿，将合并范围内母子公司的个别报表金额，过入工作底稿；二是以购买日的公允价值为基础，调整子公司个别报表金额，过入工作底稿；三是将母公司以成本法核算的个别报表，调整为以权益法核算的金额，过入工作底稿；四是在合并工作底稿中计算出母子公司报表的合计金额；五是编制抵销分录，抵销母子公司的投资及净资产、债权债务、内部购销交易等，过入工作底稿；六是在工作底稿中计算合并金额，填列合并会计报表。
这6个步骤中，工作重心在于子公司个别报表的调整、母公司个别报表的调整以及抵销分录的编制三个环节。
其中，母子公司个别报表的调整在新准则规范下有较大改变。
本文重点探讨母子公司个别报表的调整问题。
二、编制合并工作底稿，在底稿中调整子公司个别报表(一)调整子公司个别报表的目的非同一控制下企业合并时，母公司个别财务报表中列示的“长期股权投资”项目是以合并日被合并方的可辨认净资产的公允价值为基础确定的；而子公司个别报表仍是按合并日的账面价值进行后续处理，其净资产是以合并日账面价值为基础确定的，二者不能直接编制抵销分录，进行抵销。
非同一控制下的合并财务表表财务报表合并
非同一控制下企业合并中取得的子公司考虑与母公司会计政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录。
非同一控制下控股合并会计处理方法：假定购买日子公司资产和负债的公允价值与计税基础之间形成了暂时性差异，且符合确认递延所得税的条件。
（1）将购买日子公司的账面价值调整为公允价值借：存货【评估增值】固定资产【评估增值】无形资产【评估增值】递延所得税资产【评估减值确认的】贷：应收账款【评估减值】递延所得税负债【评估增值确认的】资本公积【差额】（2）期末调整其账面价值借：营业成本【购买日评估增值的存货对外销售】管理费用【补计提折旧、摊销】应收账款贷：存货固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销资产减值损失【按评估确认的金额收回，坏账已核销】借：递延所得税负债贷：递延所得税资产所得税费用（或借方）（二）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。
（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资（3）对于子公司其他综合收益变动借：长期股权投资贷：其他综合收益或做相反处理。
（4）对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积或做相反处理。
（三）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销借：股本【子公司年末数】资本公积【子公司：年初数＋评估增值＋本年增减】其他综合收益【子公司：年初数＋本年增减】盈余公积【子公司：年初数＋本年提取】未分配利润——年末【子公司：年初数＋调整后净利润－提取盈余公积－分配股利】商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可辨认净资产公允价值份额】贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账面价值】少数股东权益.（四）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销借：投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】未分配利润—年初【子公司】贷：提取盈余公积【子公司本年计提的金额】对所有者（或股东）的分配【子公司本年分配的股利】未分配利润——年末【从上笔抵销分录抄过来的金额】（五）未实现内部销售利润的抵销1.存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵销第一年（1）期末抵销未实现内部销售利润借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】贷：营业成本借：营业成本贷：存货【期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】（2）同时，逆流交易情况下，在存货中包含的未实现内部销售损益（扣除所得税影响）中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额在合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：借：少数股东权益贷：少数股东损益（3）确认递延所得税资产借：递延所得税资产贷：所得税费用第二年（假定不考虑逆流交易情况下）（1）假定上期未实现内部销售商品全部对集团外销售借：未分配利润—年初【上期期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】贷：营业成本（2）假定当期内部购进商品全部对集团外销售借：营业收入贷：营业成本（3）期末抵销未实现内部销售利润借：营业成本贷：存货（4）确认递延所得税资产借：递延所得税资产所得税费用【差额】贷：未分配利润—年初所得税费用【差额】2.固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销第一年（1）内部销售方为存货，购入方确认为固定资产【一般思路】假定母公司将成本为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，子公司作为固定资产未对外销售。
同一控制与非同一控制合并报表的差异
贷：长期股权投资 递延所得税负债【∑（资产公允价值
【母公司对子公司－账面价值）×T＋∑（负债的账面价值－公
的长期股权投资期末 允价值）×T】（[免税合并时]）
数】
*营业外收入（贷差，以后期间，换
成“未分配利润——年初”，按权益法调整时
若已经确认则此处无需确认）
（四）内部债权、债务的抵销处理
资本公积—年初 【子公司年初数，非 同一控制时，年初＋账面价值→公允价时的调 整额】 —本年 【子公司本年数】 盈余公积—年初 【子公司年初数】 —本年 【子公司本年数】 未分配利润—年末【子公司期末数，年初
资本公积—年 ＋本年实现净利－分派股利－盈余公积－补提
限】
无形资产
贷：盈余公积 贷：资本公积
【被合并方合并前
归属于合并方部
分，不足冲减按比
例结转】
未分配利
润
【合并方资本或股
本溢价贷方余额不
足冲减，按比例结
控转，余额×被合并
股方留存收益比例】
合B、合并资产负债表 ②抵销分录
并抵销分录：
借：实收资本【子公司】
借：股本
资本公积【帐价+调整额】
负债可用“其他应 ②确定的企业合并成本与所取得的被购买方可
付款”科目。
辨认净资产公允价值的差额，分别确认为商誉
付出资产 或是作为企业合并当期的损益计入利润表。
【合并方非现金资
产账面价值】
银行存款
Hale Waihona Puke 股本*资本公积——资本或股本溢
价
一、合并资产负债表
（一）对子公司的个别财务报表进行调整
【对方所有者权益 *投资收益（或借记）【投资的公允
账面价值×持股比 价值与账面价值的差额】
第二十五章 合并财务报表-长期股权投资与所有者权益的合并处理(非同一控制下)
2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十五章 合并财务报表知识点：长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）● 详细描述：①非同一控制下取得子公司购买日合并财务报表编制母公司编制购买日的合并资产负债表时，因企业合并取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值在合并财务报表中列示。
母公司合并成本大于取得的子公司可辨认净资产公允价值份额的差额，作为合并商誉在合并资产负债表中列示。
（1）按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整。
实际上相当于将各项资产、负债的公允价值变动模拟入账，然后重新编制购买日子公司的财务报表。
（2）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消处理。
在抵消处理时，应当注意的是，母公司在子公司所有者权益中所拥有的份额是按资产和负债的公允价值为基础计算的，也是按公允价值进行抵消，少数股东权益也是按资产和负债的公允价值为基础计算调整后的金额确定的。
②非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编制首先,应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。
其次，将母公司对子公司的长期股权投资采用成本法核算的结果，调整为权益法核算的结果，对公司的财务报表进行相应的调整。
再次，则是通过编制合并抵消分录，将母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权例题：1.甲公司持有乙公司70%股权并控制乙公司，甲公司20×3年度合并财务报表中少数股东权益为950万元。
20×4年度，乙公司发生净亏损3 500万元，无其他所有者权益变动，除乙公司外，甲公司没有其他子公司，不考虑其他因素，下列关于甲公司在编制20×4年度合并财务报表的处理中，正确的有（ ）。
A.母公司所有者权益减少950万元B.少数股东承担乙公司亏损950万元C.母公司承担乙公司亏损2 450万元D.少数股东权益的列报金额为－100万元正确答案：C,D解析：选项A，母公司所有者权益减少＝3 500×70%＝2 450（万元）；选项B，少数股东承担乙公司亏损＝3 500×30%＝1 050（万元）；选项C，母公司承担乙公司亏损2 450万元；选项D，少数股东权益列报金额＝950－1050＝－100（万元）。
非同控合并报表的八个步骤
非同控合并报表的八个步骤
合并报表是指将不同项目、不同时期或不同单位的财务报表进行汇总和整理，以获得更全面和准确的财务信息的过程。
以下是非同控合并报表的八个步骤：
1. 确定合并报表的范围：确定需要合并的子公司、联营企业和合营企业等，以及哪些财务报表要包括在合并报表中。
2. 调整会计政策和会计期间：对于合并的公司，需要将它们的会计政策统一到母公司的会计政策，还要将它们的财务报表调整为与母公司统一的会计期间。
3. 汇兑调整：如果合并的公司所在国家的货币与母公司所在国家的货币不同，需要进行汇兑调整，将其财务报表转换为母公司的货币。
4. 控制性的确定：确定母公司对合并的公司是否具有控制权。
通常，如果母公司持有超过50%的股权，即可认定为具有控
制权。
5. 合并记账：将合并的公司的资产、负债、所有者权益、收入和费用等项目逐一列示，并与母公司的财务报表相合并。
6. 混合方式合并：对于不同的合并方式，如购买合并、全面控制合并、纯粹控制合并等，需要根据各自的特点进行合并处理。
7. 股权价值确认：对于合并时发生的股权交易，需要对股权的
价值进行确认，以反映合并交易的真实情况。
8. 编制非同控合并报表：根据以上步骤的结果，编制最终的非同控合并报表，以向内外部利益相关方提供准确和全面的财务信息。
这些步骤是进行非同控合并报表的基本流程，可以根据具体情况进行调整和补充。
非同控合并报表的八个步骤
非同控合并报表的八个步骤
非同一控制下的企业合并编制合并财务报表主要包括以下八个步骤：
1. 调整评估增值/减值：根据评估结果，对被合并方的资产和负债进行调整，调整金额计入“资本公积”。
2. 评估增值/减值的后续变动：在合并报表编制期间，如果被合并方的资产和负债发生后续变动，需要相应调整资本公积。
3. 计算调整后的净利润：调整后的净利润等于账面净利润加上评估增值或减值对净损益的影响，以及因递延所得税负债（资产）转回而影响的所得税费用。
4. 计算调整后的未分配利润：调整后的未分配利润等于年初未分配利润加上调整后的净利润或净亏损，减去被合并方的利润分配项目等。
5. 统一母子公司的会计政策：在编制合并报表前，需要统一母子公司的会计政策，确保报表的可比性和一致性。
6. 确认商誉或营业外收入：如果合并成本大于被合并方净资产公允价值的份额，确认商誉；如果小于资产公允价值份额差额计入营业外收入。
7. 合并从购买日开始并入编制合并报表：在购买日开始并入编制合并报表，无需调整期初数。
8. 编制合并抵消分录：根据实际情况编制合并抵消分录，包括长期股权投资与子公司所有者权益的抵消、母公司投资收益与子公司利润分配的抵消等。
高级财务会计 合并报表(二)
若为全资子公司，假定期初未分配利润为0， 则抵消分录为：
借：投资收益 贷：提取盈余公积 向股东分配利润 未分配利润——年末
抵消掉工作底稿中 母公司的投资收益 重复计入的子公司 的净利润
抵消掉对子公司 净利润的重复 分配
若为非全资子公司，假定期初未分配利润为0， 则抵消分录为： 借：投资收益 （母公司 权益法调整后的金额） 少数股东损益 贷：提取盈余公积 向股东分配利润 （子公司的） 未分配利润－年末
(4)母公司与子公司、子公司相互之间当期销 售商品所产生的现金流量。 (5)母公司与子公司、子公司相互之间处置固 定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金 净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资 产支付的现金等。
1.母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资 或收购股权增加的投资所产生的现金流量的抵销处理 借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 贷：吸收投资收到的现金 2.母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投 资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付 的现金的抵销处理 借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金 贷：取得投资收益收到的现金
借：营业成本 贷：存货 借：管理费用 贷：固定资产----累计折旧 借：管理费用 贷：无形资产 ----累计摊销 或者相反
然后，按权益法调整母公司对子公司的长期 股权投资项目
对于母公司应享有子公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资 贷：投资收益 子公司按照公允价值调整后的净利润×母公司持股比例
母公司投资收益与子公司利润分配项目的抵消
非全资子公司、期初未分配利润不为0，则抵消处理：
借：投资收益 （母公司 权益法调整后的金额） 少数股东损益 未分配利润－年初（子公司的） 贷：提取盈余公积 向股东分配利润 （子公司的） 未分配利润－年末
第四章 非同一控制下合并财务报表的讲解
2
购买方的会计处理与第三章同一控制下控股合
并下合并方的会计处理差异主要体现在以下几 个方面： 1 ．母公司个别账上对股权取得日取得长期股 权投资的成本计价方法、所发行或支付的对价 的计价方法不同。 2 ．购买日与合并日的合并财务报表种类不同。 在是否提供比较合并财务报表方面也不同。合 并当期期末合并利润表和合并现金流量表的子 公司应含盖的期间不同。
By Azurelai
3
3 ．在非同一控制下，在合并财务报表中对子
公司的报表项目要按购买日的公允价值为基础 进行调整，并确认合并商誉或合并利得（即购 买方合并成本小于合并中取得被购买方可辨认 净资产公允价值份额之间差额）。 为了更好地理解同一控制和非同一控制企业合 并的不同会计处理，本章的举例仍然借用第三 章的例子。 此外，在本章的合并业务中，我们仍然假设集 团内部没有发生过内部交易事项。
处理如下： （1）借：长期股权投资 60 000 000 贷：股本 10 000 000 资本公积 50 000 000 与同一控制合并不同的是，长期股权资和发出 对价的公允价值计量。 在非同一控制下企业合并中，购买方个别账上 了除了记录该投资外，还要设置备查簿登记子 公司资产、负债的公允价值信息。
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（一）购买日，A公司作取得B公司股权的会计
处理如下： 借：长期股权投资 29 000 000 贷：银行存款 29 000 000 在非同一控制下企业合并中，购买方个别账上 了除了记录该投资外，还要设置备查簿登记子 公司资产、负债的公允价值信息。
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（二） A 公司在编制购买日合并资产负债表时，
应在合并底稿（表4—6）中编制如下抵销分录： （1）借：股本 20 000 000 资本公积 10 000 000 盈余公积 3 000 000 未分配利润 2 000 000 固定资产 1 000 000 商誉 200 000 贷：长期股权投资 29 000 000 少数股东权益 7 200 000
同一控制与非同一控制合并报表的差异
一、同一控制与非同一控制的界定1、同一控制下的企业合并《准则》规定：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
定义中的“同一方”，是指对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的投资者；“相同的多方”，是指根据投资者之间的协议约定，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表一致意见的两个或两个以上的投资者。
控制并非暂时性，是指参与合并的各方在合并前后较长的时间内受同一方或相同的多方最终控制。
“较长的时间”通常指1年以上（含1年）。
总之，同一控制下的企业合并的主要特征是参与合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，并且不是暂时性的。
通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。
如母公司将全资子公司的净资产转移至母公司并注销子公司，母公司将其拥有的对一个子公司的权益转移至另一子公司。
同一控制下企业合并的主要特点：其一，从最终实施控制方的角度来看，其所能够实施控制的净资产，没有发生变化，原则上应保持其账面价值不变；其二，由于该类合并发生于关联方之间，交易作价往往不公允，很难以双方议定的价格作为核算基础，因为如果以双方议定的价格作为核算基础的话，可能会出现增值的情况。
2、非同一控制下的企业合并《准则》规定：参与合并的企业在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
非同一控制下的企业合并的特征是不存在一方或多方控制的情况下，一个企业购买另一个或多个企业股权或净资产的行为。
参与合并的各方，在合并前后均不属于同一方或多方最终控制。
非同一控制下企业合并的主要特点：其一，参与合并的各方不受同一方或相同的多方控制，是非关联的企业之间进行的合并，合并大多是出自企业自愿的行为；其二，交易过程中，各方出于自身的利益考虑会进行激烈的讨价还价，交易以公允价值为基础，交易对价相对公平合理。
二、同一控制与非同一控制下合并财务报表编制对比固定资产——原价（售价-账面价值）（2）抵销本期多提折旧：贷：未分配利润—年初（3）抵销期初减值：借：固定资产——固定资产减值准备多提折旧额＝（售价－账面价值）贷：未分配利润—年初/折旧年限借：固定资产——累计折旧贷：管理费用（3）发生减值：借：固定资产——固定资产减值准备贷：资产减值损失（4）确定递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：所得税费用递延所得税资产＝（原价－累计折旧－减值）×T（即：递延所得税资产就是固定资产丁字帐户余额×T）【注】：（4）抵销期初递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：未分配利润—年初（5）将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销：借：营业收入贷：营业成本固定资产——原价（售价-成本）（6）将本期多提折旧抵销借：固定资产——累计折旧（售价－成本）/折旧年限贷：管理费用2．发生变卖或报废情况下（内部交易形成的固定资产在清理期间的抵销处理）（1）期满清理：借：固定资产——累计折旧（售价－成本）/折旧年限贷：管理费用（1）不抵销增值税，若收入为含借：递延所得税资产税价，应还原为不含税价。
高级财务会计 企业合并课堂笔记
38
放弃资产实施的控股合并：
借：长期股权投资 贷：现金、存货等 资本公积
[取得的被并方净资产账面价值] [支付的资产的账面价值] [ A大于B的差额]*
A B C
同一控制 下的合并
如果需要借记“资本公积 〞科目，那么以合并方 “资本公积〞科目〔股本 溢价〕贷方余额为上限， 缺乏局部冲减合并方“留 存收益〞账面余额。以下
企业合并
同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并
注意：比较
两类合并的概念 两类合并的实质 两类合并的参与方称谓比较 两类合并的实施方式 两类合并的法律结果
9
1.两类合并的概念比较
〔1〕同一控制下的企业合并
【例】
参与合并的企业在合并前后均 受同一方或相同的多方最终控 制且该控制并非暂时性的。
同一控制
[取得的净资产借]：长期股权投资
贷： 现金
[支付的合并对价] [支付的合并费用]
应付债券 股本等 现金等
[取得股权] [支付的合并对价] [支付的合并费用
21
确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题
➢合并方合并日 购买方购买日
如何确认与计量取得的净资产或股权
➢支付的合并对价应如何计量？
➢两者如果有差异，应如何处理？
第二章 企业合并
1
主要内容
• 企业合并的含义与分类 • 企业合并会计处理方法概要 • 同一控制下企业合并的会计处理 • 非同一控制下企业合并的会计处理
2
第一节 企业合并的含义与分类
一、企业合并的含义 二、企业合并的类型
主要知识点
什么是企业合并？ 企业合并有哪几种分类方法？ 如何理解各类企业合并的实质？
[与债务相关的手续费佣金等]
同控和非同控个表和合并报表
同控和非同控个表和合并报表同控和非同控合并报表在财务报表的编制中，同控和非同控合并报表是一个非常重要的概念。
它涉及到公司内部管理、控制关系以及财务数据的真实性和准确度。
在本文中，我将通过深度和广度的进行全面评估，探讨同控和非同控合并报表的重要性、影响因素以及相关的财务分析指标。
1. 同控合并报表同控合并报表是指在一个控股公司的主导下，将所有子公司的资产、负债、利润、损失以及现金流量等财务数据进行合并编制的财务报表。
这是一种按照母公司控制下的企业集团的整体财务状况和经营成果来编制的财务报表。
在同控合并报表中，母公司会对子公司的财务数据进行控制和管理，并以此为依据编制整个企业集团的财务报表。
这种方式能够真实地反映企业集团的整体财务状况，对外投资者和利益相关者提供了一个全面的财务信息。
在编制同控合并报表时，需要考虑到以下几个因素：- 控制关系：母公司对子公司的控制关系是同控合并报表编制的前提。
只有在母公司能够对子公司的经营活动产生控制并形成实质性影响时，才能够进行同控合并报表的编制。
- 财务数据的调整：在合并报表编制过程中，需要对子公司的财务数据进行调整，以消除内部交易和关联交易等对合并报表的影响。
- 合并报表的格式：同控合并报表的格式与单体报表有所不同，需要按照相关的会计准则和规定进行编制。
2. 非同控合并报表相对于同控合并报表，非同控合并报表则是指在控股公司无法对子公司产生实质性控制的情况下，对子公司的财务数据进行合并编制的财务报表。
在这种情况下，虽然母公司无法对子公司产生控制影响，但是仍然需要对子公司的财务数据进行合并，以便提供一个全面的财务信息给外部投资者和利益相关者。
在编制非同控合并报表时，需要考虑到以下几个因素：- 关联交易的处理：在非同控合并报表的编制中，需要特别关注母公司与子公司之间的关联交易，这些交易可能对合并报表的数据产生一定的影响。
- 投资属性的处理：对于非同控子公司的股权投资，需要按照相关的会计准则进行分类和处理，以避免对合并报表的影响。
非同一控制下合并财务报表的共35页文档
35、不要以为自己成功一次就可以了 ，也不 要以为 过去的 光荣可 以被永 远肯定 。
非同一控制下合并财务报表 的
31、别人笑我太疯癫，我笑他人看不 穿。(名 言网) 32、我不想听失意者的哭泣，抱怨者 的牢骚 ，这是 羊群中 的瘟疫 ，我不 能被它 传染。 我要尽 量避免 绝望， 辛勤耕 耘，忍 受苦楚 。我一 试再试 ，争取 每天的 成功， 避免以 失败收 常在别 人停滞 不前时 ，我继 最软弱无力。——斯宾诺莎 7、自知之明是最难得的知识。——西班牙 8、勇气通往天堂，怯懦通往地狱。——塞内加 9、有时候读书是一种巧妙地避开思考的方法。——赫尔普斯 10、阅读一切好书如同和过去最杰出的人谈话。——笛卡儿
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注意此处可大都是公允价值（除盈余公积外，因为是法律规定计提的）
抵销2
【（母）投益与（子）利润分配的抵销】
——合并期末
借：投资收益（子）本年净利润*（母）比例
少数股东损益（子）本年净利润*（少）比例
期初未分配利润（子）合并日未分配利润
贷：提取盈余公积（子）本期盈余公积
合并层面更注重反映经济实质，所以不用成本法
抵消1
（长投与子公司所有者权益的抵销）
——合并日
——合并期末
借：股本（子）公允
资本公积（子）公允
盈余（子）账面
未分配（子）公允
商誉差额
贷：长期投资账面全转出
少数股东权益（子）公允权益*比例
长期投资初始确认时便与【（子）所有者权益*比例】对应；
少数股东权益则是（子）剩余的所有者权益
借：管理费用（期初未分配利润）
贷：固定资产/无形资产
借：营业成本（期初未分配利润）
贷：存货
开始进行向权益法看齐的调整
初始调整
借：长期投资
贷：营业外收入
权益法的长投调整（支付公允对价VS可辨认净资产公允价）
合并资产负债表中，营业外收入反映为盈余公积、未分配利润
调整1
（确认投资收益）
——合并期末
以前年度调整
非同一控制下控股合并
解释
长投确认
——合并日
借：长期投资支付对价的公允价值
贷：银行存款
股本发行股份数
资本公积-股本溢价股本公允价—成本价
综述
以下全在合并底稿中记录，不涉及调账
编制合并报表
合并日资产负债表
子公司报表项目调整
以被并方购买日公允价值入账
公允调整——借：资产类
贷：负债类
资本公积——（子）
按公允调整净利润
对所有者分配利润（子）实际分配的股利总额
年末未分配利润（子）合并年末的未分配
（母）投益与转入的（子）净利重复，长投都没了，投益自然也没了
期初未分配利润——抵减（母账中）上年的重复额
之前（子）未分配利润都被长投抵消了，此时恢复
合并利润表
借：长期投资
贷：未分配利润——期初
原账务（成本法）
无ห้องสมุดไป่ตู้
↓
现账务（权益法）
借：长期投资
贷：投资收益（子）公允净利润*比例
当年调整
借：长期投资
贷：投资收益
调整2
（宣告现金股利）
——合并期末
以前年度调整
借：未分配利润——期初
贷：长期投资——这个调整的长投是否是期初的数字
原账务（成本法）
借：应收股利
贷：投资收益
↓
现账务（权益法）
借：应收股利
贷：长期投资
当年调整
借：投资收益
贷：长期投资
调整3
（确认其他综合收益）
——合并期末
借：长期投资
贷：其他综合收益
别忘了乘比例就行
调整4
（确认其他权益变动）
——合并期末
借：长期投资
贷：资本公积-其他权益变动
别忘了乘比例就行
以上调整后，该合并的“长期投资”相关核算调整至“权益法”下的状态