中级会计职称《中级会计实务》第十五章重、难点及典型例题

20XX年中级会计职称《中级会计实务》第十五章重、难点及典型例题

第15章所得税

重点、难点讲解及典型例题

一、所得税核算的程序

二、资产、负债的计税基础

(一)资产的计税基础

资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。具体来讲：

初始确认时，资产的计税基础一般为取得成本；持续持有过程中，为资产取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除金额后的余额。

(二)负债的计税基础【★20XX年单选题】

负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。即：负债的计税基础＝账面价值－未来可税前列支的金额。

【提示】负债计税基础的确定关键是看税法规定以后期间能不能税前扣除，如不能税前扣除则计税基础等于账面价值。

【例题1·单选题】下列交易或事项中，其计税基础不等于账面价值的是()。

A．企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债，按照税法规定该费用应于实际发生时税前扣除

B．企业为关联方提供债务担保确认了预计负债1000万元，按照税法规定该费用不允许税前扣除

C．企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出共计1000万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为800万元

D．税法规定的收入确认时点与会计准则一致，会计确认预收账款500万元

【答案】A

【解析】选项A，计税基础＝账面价值－未来期间可予税前扣除的金额＝0；选项B，计税基础＝账面价值－未来期间可予税前扣除的金额0＝账面价值；选项C，计税基础＝账面价值－未来期间可予税前扣除的金额0＝账面价值；选项D，计税基础＝账面价值－未来期间可予税前扣除的金额0＝账面价值。

(三)特殊交易或事项中产生的资产、负债计税基础的确定

除企业在正常生产经营活动过程中取得的资产和负债以外，对于某些特殊交易中产生的资产、负债，其计税基础的确定应遵从税法规定，如企业合并过程中取得资产、负债计税基础的确定。

由于会计准则与税收法规对企业合并的划分标准不同，处理原则不同，某些情况下，会造成企业合并中取得的有关资产、负债的入账价值与其计税基础之间产生差异。

三、暂时性差异【★20XX年多选题】

暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。

【提示】暂时性差异是核算递延所得税的基础，要注意掌握。

四、递延所得税负债和递延所得税资产的确认与计量

(一)递延所得税负债的确认和计量

【例题2·单选题】A公司为上市公司，所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率为25%。A公司于20XX年12月31日分别购入价值800万元的X设备一台和价值600万元的Y设备一台，均于当日达到预定可使用状态。对于X设备，会计上采用直线法计提折旧，预计使用年限5年，预计净残值为50万元，在计税时按照税法规定采用双倍余额递减法计提折旧，折旧年限和净残值与会计规定相同。对于Y设备，会计上采用直线法计提折旧，预计使用年限5年，无残值，因该设备常年处于强震动、高腐蚀状态，税法规定允许采用缩短折旧年限的方法计提折旧，该企业在计税时按3年计提折旧，折旧方法和净残值与会计规定相同。则A公司20XX年度应确认的递延所得税负债为()万元。

A．42.5

B．20

C．62.5

D．250

【答案】C

【解析】X设备的账面价值＝800－(800－50)/5＝650(万元)，计税基础＝800－800×2/5＝480(万元)，产生应纳税暂时性差异＝650－480＝170(万元)，应确认的递延所得税负债＝170×25%＝42.5(万元)。

Y设备的账面价值＝600－600/5＝480(万元)，计税基础＝600－600/3＝400(万元)，产生应纳税暂时性差异＝480－400＝80(万元)，应确认的递延所得税负债＝80×25%＝20(万元)。

所以，A公司20XX年度应确认的递延所得税负债＝42.5＋20＝62＝5(万元)。

(二)递延所得税资产的确认和计量

【提示】内部研究开发形成因无形资产的加计扣除产生的暂时性差异不确认递延所得税资产，但是由于无形资产摊销方法、减值等因素产生的暂时性差异，相应的递延所得税需要确认。

【举例】企业自行研发一项无形资产，会计上计入无形资产的价值为100万元，税法规定，按照该无形资产成本的150%作为计算未来期间摊销额的基础。

初始入账时无形资产的账面价值为100万元，计税基础为150万元，账面价值小于计税基础，产生的可抵扣暂时性差异不确认有关暂时性差异的所得税影响。

【例题3·多选题】在不考虑其他影响因素的情况下，企业发生的下列交易或事项中，期末可能会引起递延所得税资产增加的有()。

A．本期计提固定资产减值准备

B．本期转回存货跌价准备

C．企业购入交易性金融资产，当期期末公允价值小于其初始确认金额

D．实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预计负债

【答案】AC

【解析】不考虑其他因素的情况下，选项AC一般会引起资产账面价值小于其计税基础，从而产生可抵扣暂时性差异，并引起递延所得税资产的增加；选项B，转回存货跌价准备会使资产账面价值恢复，从而转回可抵扣暂时性差异，并引起递延所得税资产的减少；选项D，实际发生产品售后保修费用，冲减已计提的预计负债，从而转回可抵扣暂时性差异，会引起递延所得税资产的减少。

(三)适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响

【提示】存在税率变化时如何计算递延所得税发生额：

(1)计算递延所得税发生额，最常规、实用的方法是通过“期末余额－期初余额＝发生额”来计算，存在税率变动的情况下也不例外。

(2)存在税率变动的情况下，计算递延所得税发生额的另一种方法是分别计算税率变动的影响和本期新增暂时性差异对递延所得税的影响。这种方法适用的范围较小，一般只有在能单独算出本期暂时性差异增加额、期初暂时性差异未发生变动的情况下才适用。

【举例】某企业20XX年1月1日购入可供出售金融资产，买价为240万元，20XX年12月31日公允价值为260万元，企业当年适用的所得税税率为33%，确认递延所得税负债6.6(20×33%)万元。20XX年末公允价值为300万元，根据20XX年颁布的企业所得税法，从20XX年1月1日起该企业适用的所得税税率变更为25%，要求计算当年递延所得税负债的发生额。