营改增试点改革政策解读及相关会计处理业务分析共156页文档
全面“营改增”政策要点讲解
大成方略纳税人俱乐部
7
• 营业税纳税义务发生时间
•
1、收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完
成后收取的款项。
•
2、取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款
日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应
税行为完成的当天。
•
3、纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的
部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。现
将《营业税改征增值税试点实施办法》、《营业税改征增值税试点有
关事项的规定》、《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》和《跨
境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》印发你们，请遵照
执行。
2
•
本通知附件规定的内容，除另有规定执行时间外，自2016年5月
目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。 • 房地产老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日
方提供的应税服务，企业付款和取得发票，均为认定为一般纳税人以 后，请问取得的增值税专用发票可以抵扣吗？
•
答：财税〔2013〕106号规定：下列项目的进项税额不得从销
项税额中抵扣：（一）用于简易计税方法计税项目……
•
因此，纳税人在小规模纳税人时接受的应税服务，取得了增值税
专用发票，也不得抵扣进项税额。
2.试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营
业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机
关申请退还已缴纳的营业税。
•
3.试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检
查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。
“营改增”试点企业有关会计处理的分析
试
“
主营 业 务成 本
。
”
等相 关科 目应 按 经营 业务 的
按 照 国家有 关营 业税 政 策
种 类进 行 明细核 算
允许 其 以取 得的全 部价 款 和 价 外 费
。
对于 期 末一次 性进 行 账 务处理 的企业 期 允许 扣减 销 售额 而减 少 的销项 税 额 应 交 增值税 ( 营 改 增 营 业务 成本
”
— 有 关规 定 允许 从 销 售 额 中
,
计人
“
应 交税 费
应
处理规 定 ) 的通 知) (财 会 12 0 对试 点地 区
“
号 以下简称
,
“
13
号文 )
。
”
,
扣 除其 支付 给非 试 点纳税 人价 款 的 少 的应缴 增值税 的
,
按 规定 扣减 销 售额 而减
“
营改增
“
”
涉及 的 会计 处理 作 出了 明确规 定
” , ,
借记
“
主营业
”
、
务 成本 等科 目 按 实际支付 或应 付的金 额 贷记 银 行存款
“
试 点 纳税 人提 供
,
应付 账款
”
等科 目
。
按 照 国家 有关营 业税 政策规 定差 额征 收营业 税的
,
对于 期末 一次 性进 行 账务 处理 的企 业
,
,
期 末时 按规 定 当
“
允 许其 以 取得 的全 部价 款和 价 外费 用
其
一 般 纳税 人会计 处 理 的操 作步 骤
,
首 先按 提 供应 税服 应交 税 费
“
营改增政策解读及对策
（2）香港市场投资者（包括单位和个人）通过沪港通买卖上海证券交易所上市A股。
（3）对香港市场投资者（包括单位和个人）通过基金互认买卖内地基金份额。
（4）证券投资基金（封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金）管理人运用基金买卖股票、债券。
（5）个人从事金融商品转让业务。
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金融同业往来利息收入。
（1）金融机构与人民银行所发生的资金往来业务。包括人民银行对一般金融机构贷款，以及人民银行对商业银行的再贴现
判断境内外收入的2个原则
征税范围
征税范围
征税范围
征税范围
不征税范围
不征收增值税的范围
不征收增值税的范围
收入的划分
应税收入
免税
收入
出口
不征税 扣除额
17%
A
13%
B
11%
D
6%
F
税率/征收率
税率
11%
应税项目
提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不 动产，转让土地使用权。
17% 0 6% 5%/3% 3%
有形动产租赁服务 出口应税行为 除上述以外应税行为 简易计税项目
小规模纳税人征收率
纳税人的分类管理
纳税人的分类管理
纳税人的分类管理
纳税人 一般纳税人 小规模纳税人
简易纳税 一般+简易
客户 所有客户 所有客户 所有客户 所有客户
发票
专票（正常税率） 普票
普票 代开3%专票
元人民币。
（6）担保责任余额不低于其净资产的3倍，且代偿率不超过2%。
免征增值税的工程
25 国家商品储备管理单位及其直属企业承担商品储备任务，从中央或者地方财政取得的利息补 贴收入和价差补贴收入。
“营改增”的政策分析及应对策略
“营改增”的政策分析及应对策略营业税改征增值税（以下简称“营改增”）从2012年1月1日开始在上海试点半年后，7月25日国务院常务会议决定扩大营业税改征增值税试点范围，根据《财政部国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》财税【2012】71号的要求，浙江省（含宁波市）应当于2012年12月1日完成新旧税制转换。
由于浙江省目前尚无具体的实施细则出台，本文试根据国家已出台及上海试点的政策，结合绍兴本地企业的特点，对本次税制改革可能对企业产生的影响进行解读，帮助企业更合理的理解并运用政策，达到合理减税的目的。
一、政策关健点1、试点行业：试点地区先在交通运输业、部分现代服务业等生产性服务业开展试点。
其中：交通运输业包括：陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务。
部分现代服务业包括：研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。
2、试点时间：浙江省（含宁波市）应当于2012年12月1日完成新旧税制转换。
3、增值税税率：租赁有形动产等适用17%税率；交通运输业适用11%税率；其他部分现代服务业适用6%税率；增值税征收率为3%（小规模纳税人适用）。
4、计税方式：增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。
小规模纳税人适用简易计税方法。
一经选定，36个月内不得变更。
5、计税依据：纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。
对一些存在大量代收转付或代垫资金的行业，其代收代垫金额可予以合理扣除。
针对原营业税差额征收的企业，对试点地区内的可以提供增值税专项发票的按规定抵扣，支付给非试点纳税人价款，可以按原扣除方法扣除。
6、计税方法：一般计税方法：应纳税额=当期销项税额－当期进项税额当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣简易计税方法：应纳税额=销售额×征收率（不得抵扣进项税额）纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）7、组织实施：营业税改征增值税后，由国家税务局负责征管。
《初级会计实务》“营改增”专题政策讲解和应对策略
【启示2】固定资产（动产）如何抵扣？为什么？
增值税按照固定资产（动产）的抵扣方法分为以下三类： （1）不允许固定资产抵扣（生产型增值税）； （2）固定资产按照折旧逐步抵扣（收入型增值税）； （3）允许固定资产一次性抵扣（消费型增值税）。
2009年，深陷金融危机的上一届政府，启动了生产型增值 税变为消费型增值税的改革，即：允许固定资产一次性抵扣 进项税额，目的是促进企业投资拉动经济。
人类发展史就是社会分工史；社会分工越细，劳动 效率就越高；营业税不利于社会分工，不利于提高劳 动生产率，必须改；实行增值税有利于促进社会分工， 从而提高劳动生产率。
【启示3】增值税税率的确定及税率未来的走向预测
为何增值税的主税率确认为17%？这是利益博弈的结果。随 着国民经济发展，增值税的税基不断扩大；同时随着简政放权 的改革，由“大政府小民间”向“小政府大民间”的转变，未 来增值税的税率将有所下降。
举个简单的例子，甲厂生产的商品由两个部件组成，售价 为100元，营业税税率为5%，它的税负本应该为5元。但如 果在实际生产中，该商品的两个部件分别由乙厂和丙厂生 产，售价分别为40元和30元，那么甲厂在购进这两个部件 时，乙厂和丙厂就分别缴纳过2元和1.5元的营业税，而甲 厂最终以100元的价格销售它的商品时，还需再缴纳5元营 业税。那么，这种商品的实际税负就为8.5元，实际税率 为8.5%，远高于5%的法定税率，这就是营业税带来的重复 征税的结果。
【问题】增值税税率11%、6%、0%是如何确定的？ 为什么征收率为3%、5%？
2、增值税属于价外税
增值税属于价外税，企业与国家就是代收代垫的关系，企 业按照负债核算增值税。 接上例：应交增值税=代收款34-代垫款17=17万元。
【启示1】税收分为两种：价内税和价外税，价内税和价外税 的最终负担人是谁？
营改增试点改革政策解读及相关会计处理业务分析
营改增试点改革政策解读及相关 会计处理业务分析
三、营改增的好处 （1）小规模纳税人的税负明显下降，特别是小
微企业发展。 试点方案规定销售额500万作为分
界点，销售额小于500万的企业可以选择做一般 纳税人还是小规模纳税人，一旦划定为小规模 纳税人，税率就从原来营业税的5%，降为增值 税简易征收的税率3%，税负下降超过40%. （2）大部分一般纳税人的税负因进项税额抵扣 范围增加而普遍下降。
营改增试点改革政策解读及相关 会计处理业务分析
• 组织安排会议或展览的服务按照“会议展览 服务”征收增值税；
• 广告促销费属于会展服务征收增值税；。 • 港口设施经营人收取的港口设施保安费按照
“港口码头服务”征收增值税；
• 网站对非自有的网络游戏提供的网络运营服 务按照“信息系统服务”征收增值税；
征税范围
交通运 输业
陆路运输 服务
通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输 业务活动，包括公路运输、缆车运输、索道运输及其 他陆路运输 【暂不包括铁路运输 】
使用运输 工具将货 物或者旅 客送达目 的地，使 其空间位 置得到转 移的业务
活动
水路运输 服务
航空运输 服务
管运输 服务
通过江、河、湖、川等天然、人工水道或者海洋航 道运送货物或者旅客的运输业务活动 【远洋运输的程租、期租业务，属于水路运输服务】
营改增试点改革政策解读及相关 会计处理业务分析
营改增试点改革政策解读及相关 会计处理业务分析
（三）纳税人提供上述应税服务时应是有偿的。
有偿，是指取得货币．货物或者其他经济 利益。
解读：本条是有关提供应税服务的定义。 “销售货物”的定义？“所有权”的定义？确 定提供应税服务的应税行为是否成立，其确定 的原则中的有偿性同销售货物是一致的，其主 要区别在于服务是无形的，它不以实物形式存 在，因此，对提供和接受服务的双方来说不存 在所有权的转移，服务的施行就是服务提供的 发生。其中对“有偿”有两点需要注意：
营改增相关会计处理
03
营改增后增值税的会计处理
增值税的确认与计量
确认时间
增值税的确认时间通常为提供服 务或销售商品时，具体时间点需 根据营改增政策规定进行判断。
计量方法
根据营改增政策规定，增值税的 计量方法包括一般计税方法和简 易计税方法，企业应根据业务类
型选择合适的计税方法。
抵扣进项税额
企业应取得合规的增值税专用发 票，并按照规定抵扣进项税额，
退还条件
对于符合条件的出口货物， 可以申请退还已缴纳的增 值税。
退还程序
企业应向主管税务机关提 出退税申请，并提供相关 资料，由税务机关审核后 办理退税手续。
05
营改增后企业所得税的会计 处理
企业所得税的计算与申报
计算企业所得税
根据企业所得税法，企业应按照应纳税所得额的一定比例计算企业所得税。应纳税所得额是企业每一 纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额 。
02
03
申报时间
企业应在纳税义务发生后， 按照规定的期限向主管税 务机关申报缴纳营业税。
申报方式
企业可以选择网上申报或 手工申报的方式进行营业 税的申报。
缴纳方式
企业可以通过银行转账、 支票等支付方式缴纳营业 税。
营业税的抵扣与退还
抵扣原则
企业取得的增值税专用发 票上注明的增值税额，可 以从应纳税额中抵扣。
以降低增值税税负。
增值税的申报与缴纳
申报表
企业应按照税务部门的要求，准确填写增值税申报表，包 括《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》和《增值税 纳税申报表（小规模纳税人适用）》。
申报时间
申报时间一般为次月1日至15日之间，具体申报时间需根 据税务部门的规定执行。
《营改增最新政策》全面解读
《营改增最新政策》全面解读一、全面推开营改增试点，有哪些新的措施和改革内容?答：全面推开营改增试点，基本内容是实行“双扩”。
一是扩大试点行业范围。
将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业4个行业纳入营改增试点范围，自此，现行营业税纳税人全部改征增值税。
其中，建筑业和房地产业适用11%税率，金融业和生活服务业适用6%税率。
二是将不动产纳入抵扣范围。
继上一轮增值税转型改革将企业购进机器设备纳入抵扣范围之后，本次改革又将不动产纳入抵扣范围，无论是制造业、商业等原增值税纳税人，还是营改增试点纳税人，都可抵扣新增不动产所含增值税。
根据国务院常务会议审议通过的全面推开营改增试点方案，财政部会同国家税务总局正在抓紧起草全面推开营改增试点的政策文件和配套操作办法，将于近期发布。
二、全面推开营改增试点的意义?答：营改增作为深化财税体制改革的重头戏和供给侧结构性改革的重要举措，前期试点已经取得了积极成效，全面推开营改增试点，覆盖面更广，意义更大。
一是实现了增值税对货物和服务的全覆盖，基本消除了重复征税，打通了增值税抵扣链条，促进了社会分工协作，有力地支持了服务业发展和制造业转型升级。
二是将不动产纳入抵扣范围，比较完整地实现了规范的消费型增值税制度，有利于扩大企业投资，增强企业经营活力。
三是进一步减轻企业税负，是财税领域打出“降成本”组合拳的重要一招，用短期财政收入的“减”换取持续发展势能的“增”，为经济保持中高速增长、迈向中高端水平打下坚实基础。
四是创造了更加公平、中性的税收环境，有效释放市场在经济活动中的作用和活力，在推动产业转型、结构优化、消费升级、创新创业和深化供给侧结构性改革等方面将发挥重要的促进作用。
三、李克强总理在政府工作报告中提出，全面实施营改增，要确保所有行业税负只减不增，请问将采取哪些措施落实总理提出的要求?答：营改增试点从制度上基本消除货物和服务税制不统一、重复征税的问题，有效减轻企业税负。
从前期试点情况看，截至2015年底，营改增累计实现减税6412 亿元，无论是试点纳税人还是原增值税纳税人，都实现了较大规模的减税，这充分证明营改增的制度框架体现了总体减税的要求。
营业税改增值税解读
“营改增”政策解读第一讲“营改增”总体安排一、进行“营改增”试点的意义（一）有利于减少营业税重复征税，使市场细化和分工协作不受税制影响；（二）有利于完善和延伸二三产业增值税抵扣链条，促进二三产业融合发展；（三）有利于建立货物和劳务领域的增值税出口退税制度，全面改善我国的出口税收环境。
这次试点放在上海，有利于促进上海经济创新驱动，转型发展；有利于提升上海企业在国内外市场的竞争力；有利于今后在全国推行增值税扩围发挥示范引导作用。
与此同时，应该看到试点所存在地部分企业增加税负、税收收入有所减少、征管难度有所增大的风险。
二、改革试点的主要税制安排（一）税率。
在现行增值税17％标准税率和13％低税率基础上，新增11％和6％两档低税率。
租赁有形动产等适用17％税率，交通运输业、建筑业等适用11％税率，其他部分现代服务业适用6％税率。
（二）计税方式。
交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、销售不动产和转让无形资产，原则上适用增值税一般计税方法。
金融保险业和生活性服务业，原则上适用增值税简易计税方法。
（三）计税依据。
纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。
对一些存在大量代收转付或代垫资金的行业，其代收代垫金额可予以合理扣除。
（四）服务贸易进出口。
服务贸易进口在国内环节征收增值税，出口实行零税率或免税制度。
三、改革试点期间过渡性政策安排。
（一）税收收入归属。
试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。
因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担。
1．试点期间收入归属保持不变，原归属本市的营业税收入，改征增值税后仍全部归属本市，改征增值税税款滞纳金、罚款收入也全部归属本市。
因营业税改征增值税试点发生的财政收入变化，由中央和本市按照现行财政体制相关规定分享或分担。
2．本市各级国税部门应根据纳税人申报情况生成单独的缴款书。
山东营改增政策解读与解决方案
水力发电单位
砌块、陶粒、墙板、管材、混凝土、砂浆、道路
3、出口货物，国务院 另有规定的除外
0
② 建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料 ③ 以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续
井盖、道路护栏、防火材料、耐火材料、保温材
3% 料、矿（岩）棉
生产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）
设工程费用项目组成及计算规则》一致。
人、材、机基价调整（除税价） 措施费用费率调整 管理费费用构成与费率变化 规费费率变化
税金构成变化
$
山东细则实战应对
• 计价费用项目： • （二）企业管理费组成除原有规定外，增加城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。
• 管理费中需要扣除进项费用 （主要包括办公费、固定资 产使用费和工具器具使用费）
2、对销售自产的以建（构）筑废物、煤矸石为原
4、提供加工、修理修 配劳务
17%
④ 用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人 或动物的血液或组织制成的生物制品。
料生产的建筑砂石骨料免征增值税。 生产原 料中建（构）筑废物、煤矸石的比重不低于90%。
(财税〔2011〕115号第一条)
⑤ 自来水
3、免增值税项目的进项税额不得从销项税中抵扣。
5、农产品
13%
⑥ 商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水 泥混凝土）
（增值税暂行条例）
$
国家关键文件解读
一般规定
（实施办法、有关事项规定）
1、交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租 赁服务、销售不动产、转让土地使用权
2、提供有形动产租赁
服务行业相关税率
税率
免税规定
（实施办法、有关事项规定）
营改增政策解读
13
营改增政策解读
（续上表） 原营业税政策 “营改增”政策 政策解读 一般纳税人出租“营改增”之前取得不动产，可以选择 一般纳税人区分 经 营 租 赁 以租赁收入作 为计税营业 额，不得扣除 任何费用。 出租“营改增” 之前或之后分 别适用不同的政 策；小规模纳税 人按简易征收办 法纳税。 适用简易计税方法，按照租金收入乘以5%的征收率计算 纳税；若不动产所在地和纳税人机构所在地不一致的， 要向不动产所在地预缴。 特殊之处：出租“营改增”之后的不动产，若出租的不 动产所在地和机构所在地不同，向不动产所在地预征 时，预征率选择3%。 小规模纳税人的征税政策类似于一般纳税人。（个人出 租住房单独规定）
三、“营改增”时间表
2011年10月，国务院决定开展营改增试点，逐步将征收营业税的行为改为征收增 值税。 2012年1月1日起，率先在上海实施了交通运输业和部分现代服务业营改增试点。 2012年9月1日至2012年12月1日，交通运输业和部分现代服务业营改增试点由上海市 分4批次扩大至北京市、江苏省、安徽省、福建省（含厦门市）、广东省（含深圳市）、 天津市、浙江省（含宁波市）、湖北省等8省（直辖市）。
8
营改增政策解读
（续上表） 原营业税政策 “营改增”政策 政策解读 法，5%的征收率纳税。 ②“营改增”后取得或自建的不动产销售：先按5%预征 率预征，再按一般计税办法，采用11%（2018年5月1日 起，税率为10%）的税率计算应纳税额。（例外：若不 税 率 动产所在地和机构所在地不一致，预征率为3%，向不 动产所在地预征，回机构所在地按一般计税方法申报纳 税） （2）小规模纳税人 不区分“营改增”前后，一般按5%的征收率纳税。 （例外：若不动产所在地和机构所在地不一致，预售率 为3%） 【提示】上述内容均不含个人销售住房和出租住房。
“营改增”后企业会计处理分析
“营改增”后企业会计处理分析作者：刘进虎来源：《经营者》 2018年第8期一、“营改增”税务制度概述顾名思义，“营改增”就是将营业税改成增值税的一种税收制度，它的落实和推行能够调节税制结构，健全相关体系，并降低重复征税的概率，减轻间接税种对经济造成的负面影响。
作为普遍意义上的一般纳税人，“营改增”政策适应的是一般计税法，主要是将销项税划分为三个档次，分别按照6%、11%和17%的税率征税，即应纳税额=销项税额-进项税额。
对于小规模纳税机构而言，采用的则是简单计税法，核算方法为增值税=（不含税）销售额×3%。
“营改增”政策的实施进一步完善我国的税收制度，工作更加透明，明确了改革发展的新方向。
二、“营改增”后的企业会计处理随着税收征收方式的变动，企业在纳税过程中也会遇到新的情况，其中变化最大的就是会计处理方式，会计核算与税务核算之间也有些许不同。
税务核算主要包括增值税及其会计处理、消费税及其会计处理、营业税及其会计处理等，而会计核算也称会计反映，是指以货币为主要计量尺度，对会计主体的资金运动进行的反映，它主要是对会计主体已经发生或已经完成的经济活动进行的事后核算。
随着税务制度的改革与不断完善，会计处理与核算的内容和方法等也不断发生着变化。
（一）差额会计处理在“营改增”实施后，差额会计处理出现了新的变化。
即在试点范围内，要将非试点纳税人支付款项从销售额中扣除，就必须按照“营改增”后的具体办法加以扣除，同时扣除的部分属于销项税额，这时候就要在“应交税费—应交增值税”科目中增加新一栏。
具体表现方式贷方为“银行存款”，借方为“主营业务成本”。
也就是说，企业财务人员在“营改增”政策后，要准确掌握销项税额的处理对策，对借贷双方做一个精准的分析，明确一次性进账在会计报表中的差异。
（二）其他特殊事项会计处理顾名思义，其他特殊事项会计处理有别于上述提到的会计模式，它主要包括两方面，即对过渡性财政扶持资金与增值税期末留抵税额。