审计第4章

43
（三）审计程序的范围
------实施审计程序的数量 比如，对某项控制活动观察的次数 选取测试项目的范围与数量 抽取的样本量等。
44
二、确定审计范围的依据
1．审计准则 2．审计职业判断
45




【案例一】 基本案情：旺盛零售公司是一家上市的美国大型零售折扣店。1972 年，该公司为了掩盖其 一次重大经营损失的真相，将250万美元的 损失改为150万美元的收益。其中102.6万美元是通过减少应付账 款来实现的。执行该公司审计业务的会计师事务所由于执行了一些并 无实效的审计程序，尤其执行了无效的函证程序，而导致审计失败。 最后，该零售公司倒闭了，会计师事务所也难辞其咎，受到证券委员 会的批评，并且在联邦法院处理此事之前，负责该公司审计的合伙人 被暂停执业5个月。下面是审计人员执行函证程序过程中的一些细节， 请你加以评论。 （1）审计人员为了验证30万美元预付广告费的真实性，从1100家 广告商中抽取了24个样本，并向其中的4个广告商发函询证。 （2）审计人员为了印证17.7万美元的差价退款，从该公司提供的名 单中，随意抽取几个供应商，通过电话函证进价过高是否真实。在 15个电话的函证过程中，公司先同供应商联系并通话交谈，然后将 电话交给审计人员。 （3）两位业务助理人员就贷项通知单询问公司员工时，得到了先后 三个不同的解释，并且最终也未拿到书面证明文件，因此对贷项通知 单的真实性提出质疑，在工作底稿中形成了一份备忘录。负责公司审 计工作的事务所合伙人认为函证已经搜集到了足够的证据，可以证实 贷项通知单的真实性，不需要实施追加的审计程序。 （4）审计人员对从公司提供的广告商名单中选取的4家广告商发函 询证，所收到的回函均指出所列示的预付广告费是错误的，审计人员 没有查明差异的原因，确认了预付广告费的真实性和完整性。 46
30
分析
2008年销售收入预期值： 1 712×125% = 2140 万元 差异额： 2 203－2140 = 63万元 注册会计师确定的销售收入可接受的差 异额：20万元。 实际差异额超过了可接受差异额 ----做进一步调查。
31
1.询问
询问管理层及会计部经理 会计部经理做如下解释： 在2008年10月初公司与一个大型 分销商签订了代理合同，此外，销售总监 李也在11月份争取了两个新的大客户，因 此2008年4季度的销售比以往有所增加， 使全年销售收入比上年增加超出25%， 是正常的。
11
市场风险：主要包括供应商产品质量风险、
客户供应商信用风险及利率汇率风险等； 运营风险：包括了人为因素风险、流程风险、 信息系统风险及外部事件等； 法律风险：主要有国内外政治法律环境、环 保风险及法律纠纷等
12
第二节 审计组织方法
一、顺查法和逆查法
二、详查法和抽查法
三、报表项目法与业务循环法
18
审计程序：
获取审计证据的具体方法。
19
审计程序的基本类型 一、检查记录或文件
注册会计师对被审计单位内部 或外部生成的，以纸质、电子或其 他介质形式存在的记录或文件进行 审查。
其中的记录或文件包括： 原始凭证、记账凭证、会计账簿、 财务报表以及其他文件。
20
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
二、检查有形资产
注册会计师对资产实物进行审查。 适用于：库存现金和存货、有价证券、 应收票据和固定资产等。

（2）函证程序由客户控制，无法保证通过函证取得可靠的证据。 该案例中，审计人员为了印证17.7万美元的差价退款，从公司提 供的名单中，随意抽取几个供应商，通过电话函证进价过高是否 真实。在15个电话函证过程中，零售公司先同供应商联系并通话 交谈后，才将电话交给审计人员。在这个过程中，向谁函证，是 由客户提供名单圈定的，而不是根据审计的需要；函证中借助先 与被函证者打电话确认的方式确认，既没有保证审计人员直接与 被询证者沟通，也没有要求被询证者寄回书面确认函，增加了函 证信息发生差错和被篡改的机会。 47
13
（一）报表项目法
按财务报表的项目来组织财务报表
审计的方法。
14
报表项目法的优点是：报表项目与多数被审 计单位账户设置体系及账务报表格式相吻合， 操作方便 缺点是：将紧密联系的相关账户人为分割开， 如将同是产生于销售交易中的应收账款与主 营业务收入分别进行审计，造成审计工作的 脱节与重复；另外，由于对内部控制的了解 与测试通常按照业务循环进行，报表项目法 使实质性程序与控制测试脱节
36
第四节 审计范围
37
财务报表审计范围的含义
为实现财务报表审计目标， 注册会计师根据审计准则和职业 判断实施的恰当的审计程序的总 和。
38
一、审计范围的内容
(一)审计程序的性质 (二)审计程序的时间 (三)审计程序的范围
39
（一）审计程序的性质
------审计程序的目的和类型
40
1.审计程序的目的

案情分析：

对于该零售公司通过篡改会计记录的方法减少应付账款102.6万 美元，审计人员完全可以通过实施函证程序发现这一重大错误与 舞弊，但为什么没有发现？分析其主要原因在于：审计人员没有 严格控制函证程序，致使通过函证程序取得的证据并不可信。

（1）函证样本量抽取得过低，不能从充分性和适当性上代表总体， 该案例中，审计人员为了验证30万美元预付广告费的真实性，从 1 100家广告商中抽取了24个样本，并仅仅向4个广告商发函询 证。如此低的抽样比例，即使4家广告商回函确认了预付广告费的 真实性（事实并非如此），审计人员也不能由此推断1 100家预 付广告费的真实性。
（1）了解被审计单 风险评估程序 位及其环境，并识别、 评估重大错报风险； （2）确定控制运行 控制测试 的有效性； （3）发现认定层次 实质性程序 的重大错报。
41
2.审计程序的类型
检查记录或文件 检查有形资产 观察 询问 函证 重新计算 重新执行 分析程序
42
（二）审计程序的时间
------何时实施审计程序，或审计证据适 用的期间或时点。
15
（二）业务循环法
把紧密相联的报表项目及涉及 的交易和账户归入同一业务循环，然 后按业务循环来组织财务报表审计的 方法。
16
制造业企业可以划分的几个业务循环：
1.采购与付款循环。 2.生产与仓储循环。 3.薪酬与人力资源循环。 4.销售与收款循环。 5.理财循环。
17
第三节 审计程序
32
2.检查
(1)检查销售部门的月度总结报告，发现 销售部门确实在10月份采取了行动并取得 了管理层所说的客户。 (2)对新增客户在2008年度的销售记录 进行了检查-----新增客户在2008年使得 ABC公司的销售额增加了48万元。 考虑这一因素的影响，ABC公司2008年 度销售收入差异额将低于可接受的差异额， 因此注册会计师决定不再进行进一步调查。
21
三、观察
注册会计师察看相关人员正在 从事的活动或执行的程序。 适用于对财产物资的验证、内 部控制的了解测试和经营管理活动的 考察。
22
四、询问
注册会计师以书面或口头方式， 向被审计单位内部或外部的知情人员调 查获取财务信息和非财务信息，并对答 复进行评价的过程。
23
五、函证
注册会计师为了获取影响财务报 表认定的项目的信息，通过直接来自 第三方的对有关信息和现存状况的声 明，获取和评价审计证据的过程。 适用于银行存款、借款、应收 账款等。 函证的方式：积极式和消极式。
24
六、重新计算
注册会计师以人工方式或使用计 算机辅助审计技术，对记录或文件中 数据计算的准确性进行核对。
25
七、重新执行
注册会计师以人工方式或使 用计算机辅助审计技术，对被审计 单位内部控制组成部分的程序或控 制重新独立执行。
26
八、分析程序
注册会计师通过研究不同财务数 据之间、以及财务数据与非财务数据 之间的内在关系，对财务信息作出评 价。分析程序还包括调查与其他相关 信息不一致或与预测数据严重偏离的 波动和关系。
9
定义：通过对被审计单位进行风险职业判断， 评价被审计单位风险控制，确定剩余风险， 执行追加审计程序，将剩余风险降低到可接 受水平 风险可以分为5类，即战略风险、财务风险、 市场风险、运营风险和法律风险
10
战略风险：包括宏观政策及形势的把握、重
大投资风险、“走出去”的国家风险及声誉 风险等，其中声誉风险近年来地位逐渐上升； 财务风险：则包括了现金流风险、应收账款 及委托理财风险等；
29
【案例4-1】 对销售收入执行实质性分析程序
ABC公司生产化工产品，2005～2007年 期间，公司的销售一直增长缓慢。2007 年12月末，公司从竞争对手E公司那里挖 来一个新的销售总监李，李将其原来在E 公司的客户带到了ABC公司，使得ABC 公司2008年1月份的销售量增加了25％。 并且ABC公司在2008年全年一直保持着 向这些客户的销售。ABC公司2007年销 售收入为1 712万元，2008年销售收入 为2 203万元。

（3）对函证实施过程中存在的疑虑没有追加审计程序， 降低了审计证据的质量。该案例中，两位业务人员就 贷项通知单询问公司员工时，得到了先后三个不同的 解释，并且最终也未拿到书面证明文件，因此对贷项 通知单的真实性提出质疑，在工作底稿中形成了一份 备忘录。但作为负责公司审计工作的事务所合伙人却 认为函证已经搜集到了足够的证据，可以证实贷项通 知单的真实性，没有实施追加的审计程序以消除审计 人员的疑虑。
账项基础审计，也叫数据导向审计或凭单审 计方案法，是审计方法模式发展的第一阶段， 在审计方法史上占据着十分重要的地位，直 到现在仍被大量采用。它以凭单核对为中心， 以审查账目有无舞弊为目标，以数据的可信 性为着眼点，以会计科目为入手点，构成了 一个完整的方法模式。 在账项基础审计阶段，由于当时审计 工作的主要目标是查错防弊，注重凭证、账 簿、报表的详细审查，比较费时费力
27
（一）分析程序的目的
1.用作风险评估程 序。 -------审计准则的 强制要求。
2.用作实质性程 序。 ----不是必须实施 的程序。
3.用于审计工作结束时对财 务报表进行总体复核。 ---是审计准则的强制要求。
28
实质性分析程序 通常适用于在一段时期内存在稳 定的可预期关系的大量交易。 并不适用于所有的财务报表认 定。
33
审计结论：
对于销售收入，超过注册会计师设定 的可接受的差异额的差异已经得到解 释和证实。 因此，销售收入未发现重大错报。
34
（二）分析程序可使用的方法 1.趋势分析法 2.比率分析法 3.合理性测试法 4.回归分析法
35
注意:
分析程序不适用于内部控制的了解 与测试。
第四章 审计方法与审计范围
1
引导案例
银广夏事件
分析： 审计方法的恰当与否，在很大程度上 决定着审计的成败。
2
第一节
审计模式
第二节 审计组织方法
第三节 审计程序
第四节 审计范围
3
第一节 审计模式
一、账项基础审计（古代至20世纪40年代） 审计的起点是检查账证表。 。
4
5
二、制度基础审计（20世纪40年代至80年代） 审计的起点是了解与测试内部控制。 制度基础审计要求审计人员对委托单位的 内部控制制度有全面了解，强调对于内部 控制制度的评价，并在此基础上决定实质 性测试的时间、范围和程度。这样就改变 了传统的对于经济业务结果进行详细审计 的做法
6
制度基础审计将重点放在对制度中各个控制 环节的审查上，目的在于发现控制制度中的 薄弱之处，找出问题发生的根源，然后针对 这些环节扩大检查范围。这种审计模式不是 漫无目的的大海捞针，而是方向明确的重点 审查。由于着眼于对整体制度情况的了解和 分析，这种审计模式可以发现一些程序上的 错误和工作步骤不合理的现象，因此可以就 管理上的问题提出总体上的建设性的意见
7
三、风险导向审计（20世纪至80年代末至今） 审计的起点是风险评估
8
审计模式从制度基础审计转向风险基础审计，
不仅改变了审计方法，而且改变了传统的审 计理念。国外会计师事务所对风险基础方法 进行改进，意识到审计风险与企业经营风险 是不可分割的，威胁企业经营的风险也是影 响审计风险的来源，因而，有效的审计需要 对企业所处的社会环境等进行深入的了解， 审计理论、审计实务以及审计准则都开始要 求审计人员更多地理解企业的经营，形成了 以企业经营风险评价为中心的风险导向审计