【税会实务】企业合并中反向购买的会计处理

第八章-会计-反向购买的会计处理及例题

非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为收购方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

例如，A公司为一家规模较小的上市公司，B公司为一家规模较大的贸易公司。

B公司拟通过收购A公司的方式达到上市目的，但该交易是通过A公司向B公司原股东发行普通股用以交换B公司原股东持有的对B公司股权方式实现。

该项交易后，B公司原股东持有A公司50％以上股权，A公司持有B公司50％以上股权，A公司为法律上的母公司、B公司为法律上的子公司，但从会计角度，A公司为被购买方，B公司为购买方。

（一）企业合并成本反向购买中，法律上的子公司（购买方）的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（被购买方）的股东发行的权益性证券数量与权益性证券的公允价值计算的结果。

购买方的权益性证券在购买日存在公开报价的，通常应以公开报价作为其公允价值；购买方的权益性证券在购买日不存在可靠公开报价的，应参照购买方的公允价值和被购买方的公允价值二者之中有更为明显证据支持的作为基础，确定假定应发行权益性证券的公允价值。

（二）合并财务报表的编制反向购买后，法律上的母公司应当遵从以下原则编制合并财务报表：1.合并财务报表中，法律上子公司的资产、负债应以其在合并前的账面价值进行确认和计量。

2．合并财务报表中的留存收益和其他权益性余额应当反映的是法律上子公司在合并前的留存收益和其他权益余额。

3.合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额。

但是在合并财务报表中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即法律上母公司发行在外权益性证券的数量及种类。

第二十四章企业合并-反向购买的处理

2015年注册会计师资格考试内部资料会计第二十四章企业合并知识点：反向购买的处理● 详细描述：例如，A公司为一家规模较小的上市公司，B公司为一家规模较大的公司。

B公司拟通过收购A公司的方式达到上市目的，但该交易是通过A公司向B公司原股东发行普通股用以交换B公司原股东持有的对B公司股权方式实现。

该项交易后，B公司原控股股东持有A公司50%以上股权，A公司持有B公司50%以上股权，A公司为法律上的母公司、B公司为法律上的子公司，但从会计角度，A公司为被购买方，B公司为购买方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被购买方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

例题：1.反向购买业务体现了（）的会计信息质量要求。

A.相关性B.重要性C.谨慎性D.实质重于形式正确答案：D解析：在反向购买业务中，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方；未上市公司虽然为法律上的子公司但其为会计上的购买方。

这体现了实质重于形式的要求。

2.甲公司作为一家规模较小的上市公司，乙公司为一家规模较大的贸易公司。

乙公司拟通过收购甲公司的方式达到上市的目的，但该交易是通过甲公司向乙公司原股东发行普通股用以交换乙公司原股东持有的对乙公司股权方式实现。

该项交易后，乙公司原控股股东持有甲公司60%股权，甲公司持有乙公司100%股权。

关于上述反向购买，下列说法中正确的为（）。

A.甲公司既是法律上的母公司，也是会计角度的购买方B.乙公司既是法律上的子公司，也是会计角度的被购买方C.甲公司为会计角度的被购买方D.乙公司为会计角度的购买方正确答案：C,D解析：甲公司为法律上的母公司、乙公司为法律上的子公司，但从会计角度，甲公司为被购买方，乙公司为购买方。

3.甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。

2014年1月1日；甲公司以增发200万股普通股（每股市价1.5元，每股面值1元）和一批存货作为对价，从乙公司处取得B公司70%的股权，能够对B公司实施控制。

反向购买会计处理

反向购买会计处理作者：方红兰来源：《财会学习》 2017年第21期摘要：反向购买在企业并购活动中并不少见，《企业会计准则讲解》对其特殊的会计处理做了规范，但没有提到具体的会计处理办法。

本文通过例子分别列出个别报表、合并报表的处理具体过程，方便大家掌握理解。

关键词：反向购买；会计处理一、反向购买基本原则（一）在反向购买中，合并财务报表是法律上的母公司（会计上的子公司）编制的，但上期的合并报表反映的是法律上的子公司情况，本期合并报表实际上是法律上的子公司（会计上的母公司）财务报表的延续，所以其资产、负债应以其在购买日的账面价值进行确认和计量。

（二）合并成本为：假如法律上的子公司发行本公司股票后在合并后主体中享有和法律上子公司原有股东在合并后主体中同样的股权比例，应向法律上母公司（被购买方）的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果。

（三）购买日合并财务报表的交易发生时，法律上的母公司未持有任何资产负债或仅持有现金、交易性金融资产等不构成业务的资产或负债，法律上的母公司在编制合并财务报表时，购买企业应按照权益性交易原则进行处理，不得确认商誉或确认计入当期损益；交易发生时，法律上的母公司保留的资产、负债构成业务的，对于形成非同一控制下企业合并的，法律上的母公司按照其购买日的公允价值进行确认和计量，企业合并成本与取得的法律上的母公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或计入当期损益。

（四）合并后的股本金额为法律上的子公司原来的股本金额加上模拟发行证券新增股本金额再扣减未换股的少数股东所占的金额后的余额；但证券的种类和数量应该以法律上的母公司的权益证券的数量、种类为准。

（五）每股收益1．发生反向购买当期，合并报表的股份数量是下列两个数字按所占月份的加权平均：自当期期初至购买日股份数为法律上母公司原来发行在外的普通股数量；自购买日至期末股份数为法律上母公司原有股数加新增股数；每股收益为合并主体的净利润除以加权平均股数。

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反向购买的会计处理(一)反向购买基本原则非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

例如，A公司为一家规模较小的上市公司，B公司为一家规模较大的贸易公司。

B公司拟通过收购A公司的方式达到上市目的，但该交易是通过A公司向B 公司原股东发行普通股用以交换B公司原股东持有的对B公司股权方式实现。

该项交易后，B公司原控股股东持有A公司50%以上股权，A公司持有B公司50%以上股权，A公司为法律上的母公司、B公司为法律上的子公司，但从会计角度，A公司为被购买方，B公司为购买方。

1.企业合并成本反向购买中，法律上的子公司(购买方)的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司(被购买方)的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果。

购买方的权益性证券在购买日存在公开报价的，通常应以公开报价作为其公允价值;购买方的权益性证券在购买日不存在可靠公开报价的，应参照购买方的公允价值和被购买方的公允价值二者之中有更为明显证据支持的作为基础，确定购买方假定应发行权益性证券的公允价值。

2.合并财务报表的编制反向购买主要表现在购买日合并财务报表的操作中，其总的原则是应体现“反向”，比如，反向购买的合并财务报表以子公司(购买方)为主体，保留子公司的股东权益各项目，抵销母公司(被购买方)的股东权益各项目。

2018高级会计实务基础知识：企业合并中的反向购买教学教材

2018高级会计实务基础知识：企业合并中的反向购买【知识点】：企业合并中的反向购买企业合并中的反向购买非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被收购方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

1.企业合并成本反向购买中，法律上的子公司(购买方)的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司(被购买方)的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计算的结果。

2.合并财务报表的编制法律上的母公司应当按照以下原则编制合并财务报表：特别提示：仅适用于合并财务报表①资产负债：法律上母公司(被购买方)公允+法律上子公司(购买方)账面价值②合并财务报表中的留存收益和其他权益余额应当反映的是法律上子公司(购买方)在合并前的留存收益和其他权益余额。

③合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额。

但是在合并财务报表中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即法律上母公司发行在外权益性证券的数量和种类。

④商誉：合并成本与法律上母公司(被购买方)的有关可辨认净资产比较⑤合并财务报表的比较信息应当是法律上子公司的比较信息(即法律上子公司的前期合并财务报表)。

3.每股收益的计算发生反向购买当期，用于计算每股收益的发行在外普通股加权平均数为：①自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量应假定为在该项合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股数量。

②自购买日至期末发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行在外的普通股股数。

【知识点】：非同一控制下的控股合并非同一控制下的控股合并1.长期股权投资=合并成本非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目。

对反向购买中企业合并报表会计处理的分析与思考

典型的反向购买通常包括：资产置换→定向增发→ 上市公司资产回购等关键步骤，我们可以通过一个案例（以下简称案例甲）进行了解：
经营电子元器件的Ａ公司与经营稀有金属矿产开发经营的Ｂ公司进行资产重组。两个公司的财务简况如下表：
Ａ公司财务状况
项目账面值评估值
（万元）（万元）总资产３５０５９．５２３７５０５．７８总负债５８２１．５０５８２１．５０净资产２９２３８．０２３１６８４．２８
总负债２３２７．９８２３２７．９８公司１００％的股权
净资产２３５６９．４０９８５３５．３２２、Ｂ公司的股份数为４４６４．２９万股
重组步骤如下：１、资产置换。Ａ公司以其拥有的除１亿元现金外的其余全部资产及负债与Ｂ公司全体股东持有的Ｂ公司１００％股权进行资产置换，置换差额由Ａ公司向Ｂ公司全体股东非公开发行股份购买。２、定向增发。由于置入资产与置出资产的差价为６６８５１．０４万元，由上市公司向Ｂ公司股东定向发行２９８４４．２１万股（认购价格为２．２４元／股，系Ａ公司经评估后的每股净资产价格），购买其价值６．６８亿元的剩余资产。３、资产回购。Ａ公司控股股东与Ｂ公司股东签署《资产回购协议》，由Ａ公司控股股东向Ｂ公司全体股东回购其通过资产置换取得的Ａ公司置出资产。完成以上步骤
说明
１、Ａ公司资产及权益中剔除了１亿元现金
２、Ａ公司的股份数为１８６６１．２８万股，其中控股股东的股份数为５４０２万股，股权比例为２８．９４％。
Ｂ公司财务状况
说明
项目账面值评估值
（万元）（万元）１、Ｂ公司置入其全部资产及负
总资产２５８９７．３８１００８６３．３０债，即置换后上市公司将拥有Ｂ

[财会考试]反向收购的合并报表如何处理

反向收购的合并报表如何处理-非上市公司可以通过购买上市公司的股权来实现间接上市，其中一种是未形成反向购买的情形，另一种是形成反向购买的情形。

所谓“未形成反向购买”的情形，是指非上市公司通过购买股权，取得上市公司半数以上表决权资本，从而形成了母子公司关系，然后母公司可以通过配股、权益互换等方式，将其主要资产注入已经上市的子公司，实现企业集团整体上市的目的。

例如，甲公司是非上市公司，原有股份27,000万股，现定向发行3,000万股，取得A上市公司100%的股权，A上市公司成为甲公司的全资子公司，对于合并后的整个企业集团来说，甲公司原股东拥有合并后主体90%的股份， A公司原股东拥有10%的股份。

另一种叫做“反向购买”，它是指上市公司通过发行足够的有表决权的股票取得对非上市公司的所有权，非上市公司成为上市公司的全资子公司。

但是，合并的结果，不是上市公司控制非上市公司，而是恰恰相反，是非上市公司控制了上市公司。

例如，S上市公司原发行在外的普通股为1,000万股，现定向向非上市F公司股东增发4,000万股普通股，从而享有F公司100%的股权。

合并后，F公司原股东持有S公司的股权比例为80%[4,000/（1,000+4,000）]，拥有控制权；从实质上分析，这种企业合并，发行股票购买F公司的S上市公司，不是购买方，而是成了被购买方；F公司由于拥有合并后企业集团的控制权，才是购买方。

购买方与被购买方，就其实质与形式来说，恰恰是颠倒的，相反的。

“反向购买“的用词，大概缘起于此吧！反向购买，如果被购买的上市公司仅拥有现金、金融资产等，不构成业务的，即上市公司为空壳公司，应根据号《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财政部财会函[2008]60文）的规定，按照权益性交易的原则进行会计处理，不确认商誉或损益。

如果被购买的上市公司构成业务的，就应该按照非同一控制下企业合并的方法进行会计处理。

即合并成本与取得上市公司可辨认净资产公允价值的差额，应当确认为商誉或是计入损益。

反向并购会计处理

新会计准则解读:反向并购企业合并准则已经发布,其中对一个难题——识别合并方的标准是取得控制权的企业为合并方,使得对价的支付方和取得控制权的一方可能出现分离,这就出现了反向购并现象。

关于反向购并的处理是复杂的,2月1日,资本市场在一起借壳上市公告,继海通证券之后的又一例可能的反向并购,而且由于其涉及的交易方、支付方式比较复杂,更难以辨认。

昨天粗粗的看了一下公司的公告和处理,希望和大家共同讨论一下,由于时间仓促,错误或者不足的地方,请大家多多包涵!海星科技600185——聪明糊涂帐?很早就开始关注格力地产借壳海星科技的案例,因为这又将会是一个反向并购的案例,很想知道公司如何处理?2月1日终于看到海星科技公告。

整个借壳过程可以分解为三个交易:第一步,上市公司将经评估的账面全部资产47,994.87万元作价48,500万元置出上市公司,由格力电器或者其指定的第三人接收;第二步,上市公司将向格力集团以6.71的价格定向增发24,000万股计161,040万元;第三步,珠海格力集团将其下的格力地产、格力置盛地产以及两块准备卖给格力地产的地一块作价242,397.2万元注入上市公司,实现格力集团旗下地产业务的上市梦。

上述价款的差额11,400万元作为上市公司的负债,3年免息偿付。

从公司的公告中备考报表分析,公司关于这些交易的处理基本上也是按照上述思路进行的:1.先确认资产出售行为,并将有关处置收入计入了营业外收入,这样海星科技变成了一个空壳。

2.确认企业合并,认为是海星科技向格力集团购买资产,并假定置入资产在3年1期内一直存在并保持其架构。

3.从公司的资产负债表及损益表看,公司确认的交易为资产负债维格力集团投入的资产负债,损益为格力集团投入的损益外加上述1的资产处置损益,从所有者权益结构看,为海星科技的完成增发后的所有者权益。

公司实际的处理参照了反向并购的方法,首先,公司对格力集团投入的资产以成本法计量,这等于公司否定了是由海星科技合并格力地产,否则的话,格力地产作为被合并方,需要公允价值计量;公司整个报表的思路,基本上也是以格力地产为存续主体进行编制。

反向收购的会计处理

反向收购的会计处理反向收购是指一家公司通过收购另一家规模更大或更具影响力的公司来实现自身的发展目标。

在反向收购过程中，会计处理是十分重要的环节，它涉及到资产、负债、所有者权益等方面的调整和处理。

本文将围绕着反向收购的会计处理展开阐述。

反向收购涉及到两家公司的合并。

在合并前，首先需要对被收购公司的财务状况进行审查和评估。

这一步骤的目的是了解被收购公司的各项财务指标，为后续的会计处理提供准确的数据基础。

在进行反向收购的会计处理中，需要对两家公司的资产、负债进行整合和调整。

一般来说，被收购公司的资产和负债将会并入到收购公司的财务报表中。

在这个过程中，会计人员需要对两家公司的资产负债表进行核对和调整，确保合并后的财务报表准确反映合并后的实际情况。

在反向收购中，会计处理还需要对两家公司的所有者权益进行调整。

所有者权益是指公司的股东权益，包括股本、资本公积、盈余公积等。

在反向收购过程中，会计人员需要对两家公司的所有者权益进行核对和调整，确保合并后的所有者权益准确反映合并后的实际情况。

反向收购还可能涉及到商誉的会计处理。

商誉是指企业在商业活动中形成的无形资产，一般是指企业超过其净资产的价值。

在反向收购中，如果被收购公司的商誉价值超过其净资产的价值，会计人员需要将这部分商誉资产纳入到合并后的财务报表中。

对于反向收购的会计处理，还需要关注一些特殊情况的处理。

例如，如果反向收购过程中涉及到资产减值、长期股权投资的变动、关联交易等情况，会计人员需要根据相关会计准则和规定进行相应的处理和披露。

反向收购的会计处理是一项复杂而庞大的工作，需要会计人员具备扎实的会计知识和丰富的实践经验。

在处理过程中，会计人员需要充分了解反向收购的具体情况，准确披露相关信息，确保财务报表的准确性和可靠性。

只有通过规范、准确的会计处理，才能实现反向收购的目标，为公司的发展提供有效的支持。

反向购买中合并财务报表会计处理的主要问题探讨

反向购买中合并财务报表会计处理的主要问题探讨反向购买作为企业兼并重组融资的一种方式,自2008年以来,随着IPO市场的起伏成反向波动。

2008年9月至2009年6月,IPO暂停了约8个月,共189个交易日,资本市场上掀起了反向购买的高潮；2012年10月起,IPO又暂停直至2013年12月31日,历时14个月,于是再次催生了反向购买热潮。

据清科研究中心最新统计数据显示,2013年前11个月中国企业共完成并购案例数1,015起,同比上升23.8%；2013年前11个月中国并购市场共涉及交易金额726.23亿美元,同比增长65.8%,创7年来交易金额的最高纪录。

仅并购重组交易规模前十的个股中有3家借壳上市,它们分别是北海港、洪城股份和凯诺科技,交易规模分别为8.19亿美元、8.99亿美元和20.88亿美元。

因此,反向购买作为企业并购重组的重要手段之一,其会计处理的重要性不言而喻,但与之相关的会计处理规定却还未形成较为完善的理论框架。

在国内,财政部制定的准则规范弥补了反向购买中合并财务报表会计处理规定的空白,但是其过程中的一些难点问题缺乏明确的细节指引,实务届对此的理解和会计处理颇有偏差,并没有形成统一的共识。

这种偏差可能导致企业合并财务信息不具可比性,导致信息失真,损害报表使用者的利益,因此现行的会计准则及规范亟需修改完善,以便引导我国资本市场与并购活动的健康发展。

相比国内市场,反向购买在国外资本市场上作为融资的一种常见形式已被诸多企业使用,因而国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会对其有着一套较为完善的准则规定,在有些方面能给我国会计准则提供借鉴,比如国际上关于反向购买的认定可以成为我国相关会计规范未来修订的方向。

基于上述因素,本选题将以反向购买中合并方法的选择、购买方的确定、合并成本的确定以及合并财务报表的编制为研究对象,在现有企业会计准则规范的基础上,解读“中华映管”借壳“闽闽东”案例,分析反向购买中合并财务报表涉及的会计处理的合理性,对其中的重点及难点结合会计准则改革提出相关思考和建议。

我国企业反向购买合并的会计处理方法

现代营销上旬刊近年来，我国企业在实际操作中，通过反向收购方式间接上市的公司数量呈现出稳步增长的趋势。

目前所反映的企业合并财务信息不具有可比性，信息失真，这是因为我们的财务制度存在一些问题。

这类问题不但对投资者不利，同时对我国企业在资本市场的发展和并购活动的发展都是不利的。

我国现行的反向收购在实际操作中的会计处理存在一定的分歧，如怎样规范会计业务流程，提高合并会计信息的可比性，改进会计资料基础的权威性和可靠性，并在合并中如何处理商誉等。

因此，反向收购并购的会计处理就成为一个迫切需要解决的问题。

一、反向购买相关概念概述（一）反向购买的定义非同一控制下的企业合并，通过发行股票来换取股票，一般情况下，股票的发行方是购买方。

但是在一些公司的兼并中，如果一方在合并后，由于其生产和运营决定而被其他公司控制，则发行股票的一方尽管是合法的母公司，但其为会计上的被购买方，这样的企业合并常常被称为“反向购买”,在我国企业并购中，其主要特点是，收购人利用其拥有的高质量的资产或股份，拥有更高的利润和独立性，认购上市公司的股票，并获得控股权。

用反向采购，一方面，并购人取得了控股股东的控制权；另一方面，并购方将优质资产或股权注入上市公司，因此，让“借壳上市”的优质资产或股票得以达成，并且，可以借助我国证券市场的上市公司的便利，为以上公司未来的健康快速发展募集资金。

同时，由于流动性和价值反映的差异，如果收购人向上市公司注入优质资产或股份，上市公司的股价将会大幅度上涨，由此，其所认购的公司股份将会大幅升值。

所以，现在的“借壳上市”，它们都是反向采购。

（二）反向购买的特点对国内外成功公司反向采购的发展过程进行了分析，发现其有许多特征。

首先，在某一特定的行业内持续经营，大部分公司采用反向收购的方式进行资产剥离，以达到行业的集中，很多公司采取了这种发展策略稳定地发展。

其次，参与并购的企业家不但拥有丰富的经营管理经验，还拥有强大的资金运作能力。

反向并购会计处理——以A公司与S公司合并案为例

确认收购模式，协议收购或收购壳公司定向增发股份。三是确认是否构成业务，当反向购买构成业务时即可采用购买法；当购买不构成业务时，需要采用权益性交易的准则。四是确认合并成本和商誉。五是编制合并报表。
二、反向并购的会计处理分析
( 一）案例背景随着医学与生物技术的发展，“精准医疗 ”方案逐渐成熟。基因测序技术作为 “精准医疗 ”方案的重要技术基础，引起社会的广泛关注。随着人们健康意识逐渐提升和创投资本的支持，基因测序行业迎来了蓬勃发展的机会，许多基因测序公司通过上市进军资本市场便成为最优选择。由于我国证监会首次公开募股（ IPO )固有限制，反向并购对于上市融资需求迫切的企业来说，是助推其上市融资的简便途径。A 公司为尽早登陆资本市场,谋求先发优势、掌握主动权，最终通过借壳（反向并购）方式曲线上市，实现战略目标。 ( 二）案例简介
【关键词】反向并购收购模式会计处理
反向并购作为特殊的企业并购方式，因其自有的高效、流程简单的优势，被越来越多的公司所关注t 但因反向收购在认定和处理方面和正向并购存在差异，而且我国会计准则在相关细则方面也存在模糊性，不利于反向并购交易的正常开展。本文以 A 公司反向并购S 公司为案例，对反向并购的认定、合并成本与商誉的确认和合并报表的编制等进行探索。
1. 并购方 A 公司于 2 0 1 1 年在上海成立，是提供医疗诊断方案的生物技术公司。经营业务涵盖基因检测服务、设备试剂销售、基因诊疗与健康咨询等领域，经过多年发展，已成为我国基因测序龙头企业之一。 2. 被并方 S 公司于 1994年成立，经营业务包括工业机械零配件的研发、生产与销售和技术咨询服务等领域。其 1998年于 A 股上市，总股本 6 0 0 0 万股。受全球经济低迷、传统制造业增长减缓及政府节能减排政策等多因素影响，S 公司作为行业下游的零部件制造商，业绩受到严重影响，盈利也呈现逐年下降的态势，如表（2 ) 所示，其 2 0 1 5 年、 2 0 1 6 年与 2 0 1 7 年净利润为 688.75万元、-1301.57 万元和 -398.39万元，企业经营不善、创新能力受限、运营管理落后，发展存在阻力。

2019年会计考试：企业合并涉及的或有对价,反向购买的处理(1)

第二节企业合并的会计处理三、企业合并涉及的或有对价（一）同一控制下企业合并涉及的或有对价同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始确认时可能存在或有对价。

在这种情况下,同一控制下企业合并方式形成的长期股权投资,初始投资时,应按照《企业会计准则第13号——或有事项》（以下简称“或有事项准则”）的规定,判断是否应就或有对价确认预计负债或者确认资产,以及应确认的金额；确认预计负债或资产的,该预计负债或资产金额与后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益,而应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）,资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的,调整留存收益。

【例题】2×16年12月31日,P公司向同一集团内S公司的原股东A公司定向增发2 000万股普通股（每股面值为1元,每股公允价值为5元）,取得S公司100%的股权,相关手续于当日办理完毕,并能够对S公司实施控制。

合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。

若S公司2×17年获利超过1 000万元,P公司2×17年12月31日需另向A公司支付500万元。

S公司之前为A公司于2×14年以非同一控制企业合并的方式收购的全资子公司。

合并日,S公司财务报表中净资产的账面价值为4 400万元,A公司合并财务报表中的S公司净资产账面价值为8 000万元（含商誉1 000万元）。

假定P公司和S公司都受A公司控制,S 公司2×17年很可能获利超过1 000万元。

不考虑相关税费等其他因素影响。

P公司会计处理如下：借：长期股权投资 8 000贷：股本 2 000预计负债 500资本公积——股本溢价 5 500（二）非同一控制下企业合并涉及的或有对价非同一控制下企业合并长期股权投资确认与计量应考虑或有对价。

【提示1】合并成本中包含或有对价的公允价值。

某些情况下,当企业合并合同或协议中规定视未来或有事项的发生,购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价,或者要求返还之前已经支付的对价。

第八章-会计-反向购买的会计处理及例题

非同一控制下企业合并，以发行权益性证券交换股权方式进展，通常发行权益性证券一方为收购方。

但某些企业合并中，发行权益性证券一方因其生产经营决策在合并后被参与合并另一方所控制，发行权益性证券一方虽然为法律上母公司，但其为会计上被收购方，该类企业合并通常称为“反向购置〞。

例如，A 公司为一家规模较小上市公司，B公司为一家规模较大贸易公司。

B公司拟通过收购A公司方式到达上市目，但该交易是通过A公司向B公司原股东发行普通股用以交换B公司原股东持有对B公司股权方式实现。

该项交易后，B公司原股东持有A公司50％以上股权，A公司持有B公司50％以上股权，A公司为法律上母公司、B公司为法律上子公司，但从会计角度，A公司为被购置方，B公司为购置方。

〔一〕企业合并本钱反向购置中，法律上子公司〔购置方〕企业合并本钱是指其如果以发行权益性证券方式为获取在合并后报告主体股权比例，应向法律上母公司〔被购置方〕股东发行权益性证券数量与权益性证券公允价值计算结果。

购置方权益性证券在购置日存在公开报价，通常应以公开报价作为其公允价值；购置方权益性证券在购置日不存在可靠公开报价，应参照购置方公允价值与被购置方公允价值二者之中有更为明显证据支持作为根底，确定假定应发行权益性证券公允价值。

〔二〕合并财务报表编制反向购置后，法律上母公司应当遵从以下原那么编制合并财务报表：1.合并财务报表中，法律上子公司资产、负债应以其在合并前账面价值进展确认与计量。

2．合并财务报表中留存收益与其他权益性余额应当反映是法律上子公司在合并前留存收益与其他权益余额。

权益性工具金额应当反映法律上子公司合并前发行在外股份面值以及假定在确定该项企业合并本钱过程中新发行权益性工具金额。

但是在合并财务报表中权益构造应当反映法律上母公司权益构造，即法律上母公司发行在外权益性证券数量及种类。

4.法律上母公司有关可识别资产、负债在并入合并财务报表时，应以其在购置日确定公允价值进展合并，企业合并本钱大于合并中取得法律上母公司〔被购置方〕可识别净资产公允价值份额表达为商誉，小于合并中取得法律上母公司〔被购置方〕可识别净资产公允价值份额确认为合并当期损益。

课程资料：非同一控制下企业合并的处理(2)

第七节非同一控制下企业合并的处理二、反向购买的处理1.企业合并成本反向购买中，企业合并成本是指法律上的子公司（B公司，会计上的购买方）如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（A公司，会计上的被购买方）的股东发行的权益性证券数量与其公允价值计量的结果。

【例8—12】（★★名义上A公司编制合并财务报表，但尊重“实质重于形式”原则）A上市公司于20×7年9月30日通过定向增发本企业普通股对B企业进行合并，取得B 企业100%股权。

假定不考虑所得税影响。

A公司及B企业在合并前简化资产负债表如下表所示。

A公司B企业流动资产 3 000 4 500非流动资产21 000 60 000资产总额24 000 64 500流动负债 1 200 1 500非流动负债300 3 000负债总额 1 500 4 500所有者权益：股本 1 500 900资本公积盈余公积 6 000 17 100未分配利润15 000 42 000所有者权益总额22 500 60 000其它资料：（1）20×7年9月30日，A公司通过定向增发本企业普通股，以2股换1股的比例自B 企业原股东处（甲公司）取得了B企业全部股权。

A公司共发行了1 800万股普通股以取得B企业全部900万股普通股。

（2）A公司普通股在20×7年9月30日的公允价值为20元，B企业每股普通股当日的公允价值为40元。

A公司、B企业每股普通股的面值均为1元。

（3）20×7年9月30日，A公司除非流动资产公允价值较账面价值（21 000万元）高4 500万元以外，其他资产、负债项目的公允价值与其账面价值相同。

（4）假定A公司与B企业在合并前不存在任何关联方关系（非同一控制下的企业合并）。

对于该项企业合并，虽然在合并中发行权益性证券的一方为A公司，但因其生产经营决策的控制权在合并后由B企业原股东（甲公司）控制，B企业应为购买方，A公司为被购买方。

关于反向购买处理的规定

关于反向购买处理的规定非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。

但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被购买方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

例如，甲公司为一家规模较小的某ST上市公司，乙公司为一家规模较大的集团公司。

乙公司拟通过收购甲公司的方式达到上市目的，但该交易是通过甲公司向乙公司原股东发行普通股用以交换乙公司原股东持有的对乙公司股权方式实现。

该项交易后，乙公司原股东持有甲公司50%以上股权，甲公司持有乙公司50%以上股权，甲公司为法律上的母公司、乙公司为法律上的子公司，但从会计角度，甲公司为被购买方，乙公司为购买方。

一、企业合并成本反向购买中，法律上的子公司（购买方）的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司(被购买方)的股东发行的权益性证券数量与权益性证券的公允价值计算的结果。

购买方的权益性证券在购买日存在公开报价的，通常应以公开报价作为其公允价值；购买方的权益性证券在购买日不存在可靠公开报价的，应参照购买方的公允价值和被购买方的公允价值二者之中有更为明显证据支持的作为基础，确定假定应发行权益性证券的公允价值。

二、合并财务报表的编制反向购买后，法律上的母公司应当遵从以下原则编制合并财务报表：（1）合并财务报表中，法律上子公司的资产、负债应以其在合并前的账面价值进行确认和计量。

（2）合并财务报表中的留存收益和其他权益余额应当反映的是法律上子公司在合并前的留存收益和其他权益余额。

（3）合并财务报表中的权益性工具的金额应当反映法律上子公司合并前发行在外的股份面值以及假定在确定该项企业合并成本过程中新发行的权益性工具的金额。

但是在合并财务报表中的权益结构应当反映法律上母公司的权益结构，即法律上母公司发行在外权益性证券的数量及种类。