合并财务报表准则的比较与分析
新《企业会计准则第33号——合并财务报表》与旧准则的不同
新《企业会计准则第33号——合并财务报表》与旧准则的不同作者：孙淑霞来源：《中国集体经济》2015年第14期摘要：市场竞争的加剧刺激企业采取合并这一“抱团”的方式来应对压力，于是合并方式层出不穷，加上金融工具的不断创新，企业合并也已经不再是简单的企业合并，还涉及更为复杂的股权交易和经营主体，为了适应新环境，提高企业合并财务报表的真实性和准确性，财政部对原有的合并报表会计准则进行了适当的修改，这是参考了国际会计准则的修改而进行的一次完善，鉴于新旧准则在诸多方面都大相径庭，为了使财务人员能更准确地理解新准则，文章对合并财务报表新旧准则的差异进行了对比，旨在为财务人员应用新准则提供帮助。
关键词：合并财务报表；差异；会计准则一、引言市场经济的不断发展促使企业间并购增多，企业之间往往通过“强强联合”或者“取长补短”来应对激烈的竞争，再加上市场环境的风云变幻，增加了企业经济活动的复杂性，会计准则作为企业账务处理的指南，也必须适应时代的发展，甚至要处于时代的前端，才能真正发挥其指导作用。
我国合并财务报表会计准则的制定，主要是借鉴了相关的国际会计准则，伴随着经济环境的不断变化，国际会计准则理事会（IASB）也在不断地修改和完善报表合并的相关内容，先后对母公司失去子公司控制、合并报表披露内容以及投资主体等方面做出了修改，进一步规范了报表合并实务，为保持与国际会计准则的趋同，财政部在2006年颁布的会计准则基础上，对报表合并准则进行了修改，这便是2014年颁布的新《企业会计准则第33号——合并财务报表》。
可以看出，会计准则从来都不是一成不变的，而是随着经济的不断变化逐步进行完善和修正，但是，新准则的应用势必也会面临一些困难，就像所有的改革终将经历阵痛，面对这一重大的修改，如何快速理解新准则的本质，进而准确编制合并报表成为财务人员面临的问题。
一般说来，修改的部分往往最能体现未来的发展趋势，因而，明确新旧合并财务报表准则的异同，成为财务人员更快地了解、适应新会计准则的途径，同时也对财务人员已形成的固有观念进行修正，使财务人员能正确地进行合并报表的账务处理，毕竟，对比之下，才能明白新旧会计准则的差异，进而对准则的变化和发展趋势有一个大体的把握。
基于新会计准则下企业财务报表合并分析
会计审计全国流通经济１７７㊀基于新会计准则下企业财务报表合并分析赵鹏迪(内蒙古平庄煤业(集团)有限责任公司,内蒙古赤峰０２４０７６)㊀㊀摘要:在我国科技水平持续提升的同时,企业管理拥有了更为广阔的发展空间.在企业管理中,财务管理一直是关键部分,而报表合并部分则是关键中的关键.本文从新会计准则下财务报表合并的相关概念入手,总结了当前该方面存在的问题,并提出了有效的应对策略.关键词:新会计准则;企业财务报表;报表分析中图分类号:F ２７５㊀㊀文献识别码:A㊀㊀文章编号:２０９６－３１５７(２０１９)２８－０１７７－０２一㊁前言在我国各项改革工作稳步推进的同时,社会经济水平不断提高.在参与国际市场的过程中,国内企业制度与结构的国际化水平显著提升,企业合并较以往更为频繁,企业集团的数量也不断增加.这些给企业财务报表合并带来了新的发展机遇与一系列挑战,同时企业财务管理人员的压力也更大.新会计准则是基于我国当前经济形势而出台的.在综合国际企业合并准则的前提下,我国针对国内企业合并而制定了新的准则.新准则对企业合并的概念㊁范围等进行了详细论述,明确了企业合并所遵循的各项原则,规范了企业合并的分类与披露等.在新会计准则的作用下,企业编制合并报表的过程中不再仅仅侧重重要性原则,以往的比例合并法被调整,子公司所有者权益内公司之外的那部分份额被认定成为非控制权益,该权益将罗列于合并报表内所有者项目下.二㊁新会计准则下企业财务报表合并的相关概述１ 合并报表的概述企业合并为某一企业利用吸纳与控制另外一个或多个企业的手段而令两个或两个以上的企业合并组建成新企业集团的过程.企业合并能够分为同一控制下的企业合并㊁非同一控制下的企业合并.依据形式,可以将其分为三种,即控股合并㊁吸收合并㊁新设合并.企业之所以要合并,是为了得到被合并企业的控制权或净资产.在合并的过程中,企业需要编制合并财务报表,依据该方面的编制准则,母公司需要先汇总相关的各子公司的财务资料,并抵消处理掉与子公司之间的权益与关联交易,随后才能够进一步编制企业集团的合并财务报表,该报表能够体现出企业集团的运作状况与财务实情.编制合并报表可以更明了地展现出企业集团各方面的实际状况,如财务㊁运营㊁资金等方面的状况,令集团管理者及其他资料使用者能够制定出更为准确的决策.由此可知,在企业经营中,编制合并财务报表的重要性非常突出.２ 财务报表合并的范围新会计准则内指出,在需要对财务报表进行合并的时候,子公司财务报表可汇总至母公司,由母公司对报表进行合并,再加以核算.核算既可以采用间接手段,也可以采用直接手段.这和传统的财务报表核算有显著不同,所以会给后续工作带来一定影响.另外,新会计准则明确指出,部分特殊情况的子公司是不能够进行财务报表合并的,如受益者是负值㊁以遵循固定破产程序而申请破产的㊁并不全部受母公司控制的子公司等.所以,在进行财务报表合并时还应当重点考虑这些特殊状况,加之我国企业在性质方面极为复杂,国有企业与私有企业在协同发展时也会因界定不同而产生错误.３ 财务报表合并的方式报表合并这项工作的复杂性突出,一直都是财务管理中最艰巨的一部分.新会计准则中的诸多要求令财务人员的工作压力更大,财务人员必须拥有较高的业务水平才能够胜任这项工作.报表合并工作的主体包括三种,一是业主观,二是主体观,三是母公司观.这之中,母公司观这一方式应用得最为广泛,所覆盖的范围也最广.业主观所侧重的是母公司与子公司间的权利影响关系.主体观所侧重的是企业法人所拥有的财产权益,在这之中,对于子公司,母公司有绝对的控制权.基于这些可知,母公司观为业主观和子公司观的结合体.在实际操作中,应综合新会计准则中的有关内容而对该方面有更深刻的认识,借助现代化的技术手段,充分展现财务报表合并的价值.三㊁新会计准则下企业财务报表合并的不足之处１ 重视表层而对实际情况有所忽视在深入调查新会计准则下企业财务报表合并的实践状况可知,最严重的问题之一是未明确合并方式.之所以出现这一状况,主要原因是未深入了解会计准则,该方面的认知仅停留在表层,方式方面的认知也比较肤浅.这令相关工作人员在实践中仅侧重于表层的形式问题.比方说在合并财务报表时可选的形式种类非常多,需要针对企业的具体性质㊁实际工作性质等选择适宜的形式.而当前很多工作人员未深入思考这一点,仅选用最原始的资产转让或股票交换的办法.长期下去将会影响企业的可持续发展.２ 合并范围不够清晰新会计准则指出,若母公司的投资单位超过半数时,可以行使表决权,进而对子公司进行全面控制.所以,这种情况下,子公司的财务报表可纳入到合并范围中.然而新会计准则内并未就间接拥有比例的具体计算办法展开详细说明.恰恰是由于这一点,令统一持股关系下的各项合并业务存在多变性,产生合并处理办法不统一的问题.长期下去,这会导致财务关系方面存在隐患,一旦爆发,将严重影响财务报表合并工作的正常开展.３ 合并规则上存在一定矛盾基于新会计准则中的有关内容可知,合并时需要依照科会计审计１７８㊀全国流通经济学的计算方法而计入账面价值.然而这一要求和实践操作情况存在一定矛盾.在实践中,人们多选用权益结合法,该方法并未明确要求具体的时间,仅对利益计算方面有着非常严格的要求.在新会计准则全面实施的情况下,权益计算法与之存在冲突.为了妥善解决这一冲突带来的负面影响,在今后的实践工作中,有必要总结经验,实施有效的应对策略,加以改善.４ 少数股东权益与损益发生变化在旧会计准则中一直存在一个争议,少数股东的权益究竟是负债还是权益?在新会计准则全面实施的情况下,这一争议得到了解决.新会计准则指出,在对利润表内净利润项目进行合并之前,应独立设置少数股东损益科目.这一要求变相认可了少数股东的权益,无论是控股股东,还是少数股东,在权益方面都被同等对待.在新会计准则实施前,很多人都将少数股东权益纳入到所有人权益的范畴下.然而企业合并所形成的商誉为当前所有股东共同拥有的.这一方面改变后,我国会计准则和国际报告准则趋于一致.在商誉方面,新会计准则进行了如下说明:收购企业在合并过程中投入的合并成本高于被收购一方的可辨认净资产公允价值,所高出的差额即为商誉.然而在经济高速发展的过程中,国内并购㊁合并事项日渐增多,可辨认净资产公允价值的认定也较以往更加普遍.然而我国资本市场还不够成熟,在评估净资产公允价值方面还存在诸多不足,导致实际收购中易产生商誉评估过高的问题.这使得企业收购中难以准确把握资产公允价值.四㊁新会计准则下优化企业财务报表合并的有效策略１ 进一步明确合并报表的范围要想妥善处理新会计准则下企业财务报表合并方面出现的各种问题,首要做的是对合并报表的范围进行明确规定.企业必须意识到该方面的重要性.针对此,可积极借鉴与学习先进国家的优秀经验,参考国际会计准则中的有关要求.在综合考量现阶段财务报表合并方面出现的各种问题的情况下,采用固定的方式来规定其范围.这一举措有助于提升企业后续的发展水平,促使其各项财务工作稳步进行.比方说,当合并报表内存在非盈利项目㊁非盈利组织的时候,需要提前规定好是否将该方面的支出纳入到合并范围中.借助对各个细节进行科学部署,从而全面改善管理成效.２ 有效地补充报表合并的方式现阶段,因为对报表合并方式的研究非常少,导致该方面的实践工作深受影响.当前,企业处于新会计准则全面实施的背景下,所以,要想令各项财务管理工作顺利开展,必须有效地补充报表合并的方式.针对此,可以具体采取如下措施:一是明确各项法律法规的有关要求,熟悉各项法律对此方面的界定.二是在此基础上,重新搭建好价值系统.如果有异常情况出现,应当及时采取科学的应对措施,使之恢复正常.只有这样做,企业的财务管理工作才能够拥有一个稳定而高效的运行环境.３ 完善企业的内部控制体系当前,很多企业在开展内部控制时均是安排独立的部门进行,该方面的部门主要有控制部门㊁审计部门.在科技水平提升的同时,大数据技术进入人们的视野,各行各业都积极引入这一技术,并借助这一技术而提高决策效率,实现自身的可持续发展.企业财务管理也应当积极应用大数据技术.在大数据技术的作用下,财务工作人员能够用最短的时间高效的获取相关信息,从而获得有价值的参考依据,更为迅速地制作好财务报表.在这一过程中,企业的内部控制能力也能够得到加强.现阶段,导致企业财务管理方面出现风险的因素非常多,为了有效地减轻这些风险可能产生的损失,企业应当更新观念,构建起科学的风险防范体系,权衡企业的内外环境而采取合理措施而降低风险.４ 积极把握机遇,改良与完善制度新会计准则的颁布令企业财务报表合并工作更加艰巨.但这对于企业而言,也是一种机遇.为了应对新准则,企业必然要对自身进行调整,从而满足新准则的要求.这种状况下,母公司应当认真完成账目登记工作,令价值被公正地展现出来.从另一角度看,这能够令记录更加全面而完善,促使企业财务管理水平提升.通过这些方面可知,新会计准则对企业而言有利有弊,可以促使企业基于自身内外环境而调整财务管理工作,令自身的财务管理更加科学化与规范化.５ 做好员工培训与教育工作,加大考核力度将新会计准则和传统会计准则比对来看,两者在报表合并方面有显著不同.针对此,必须做好财务人员的培训与教育工作,使得其能够准确把握各种变化,从而能够快速适应新准则的要求,高效的开展各项具体工作.可聘请这一领域的专业人员而展开培训工作,以知识讲座㊁专业课程等多种形式而提升财务人员的专业水平.企业可以直接外聘专业人士参与到报表合并工作中,在财务人员出现问题的时候,专业人士能够直接给予指导.企业有必要对财务人员展开考核,由此而快速发现存在的问题,进而有针对性的开展培训工作,从整体上改善财务人员的业务能力.６ 相关部门共同配合,提高监管水平２００６年,新会计准则问世.时至今日,已有１３年.在这一时期里,各部门对新会计准则的实施效果展开了追踪研究,并加以反思,总结其中的不足之处,并采取了多项补救措施.在今后,各部门应当加强协作,针对存在的问题而及时修正.另外,在监督方面,应采取行之有效的监督手段,构建起良性的竞争环境,形成严密的监督网络体系,提高监管水平.五㊁结束语依据上文的有关论述可知,新会计准则实施背景下,企业财务报表合并较以往有显著不同.这给相关企业的财务报表合并工作带来了巨大的挑战,同时也带来一定的机遇.在这种情况下,相关企业应积极抓住机遇,依据新会计准则的要求而调整财务报表合并工作.这对于企业未来的发展有深远的影响.本文还就此提出了一系列优化策略,从而为该方面的实践工作提供有价值的参考.参考文献:[１]王述刚 新会计准则下合并财务报表编制问题分析[J ]时代金融,２０１８,(１５):１５４＋１５８[２]杨春 新会计准则下合并财务报表合并范围的对比[J ]商场现代化,２０１８,(０３):１４９~１５０ 作者简介:赵鹏迪,供职于内蒙古平庄煤业(集团)有限责任公司,中级会计师,硕士;研究方向:合并财务报表,现金流等.。
合并财务报表分步合并与一次合并的差异探析
合并财务报表分步合并与一次合并的差异探析多层控股关系下，集团编制合并报表的顺序采用一次合并法还是分步合并法，两者的结果是否相同，其使用有否受到限制，实务中存在疑惑。
本文着重分析在抵销内部交易未实现损益、同一控制下企业合并、购买子公司少数股权等事项中，不同合并顺序的应用及其对于合并报表权益结构的影响，探讨在实务中如何消除因合并顺序不同而引发的差异，以提高合并报表的编制质量。
一、多层控股关系下有关合并报表顺序的两种方法当存在多层控股关系时，编制合并报表的合并顺序一般有分步合并和一次合并两种方法。
（一）分步合并法分步合并法，指企业存在多层控股关系时，按照各层次母公司的控股关系自下而上逐层编制合并报表的方法。
这种方法也被称为层层合并法。
一个集团有N层面控股关系，就需要分N步编制N次合并报表。
例如，A公司控股B公司，B公司控股C公司，选用分布合并法时即先由B公司根据自身个别报表和C公司个别报表编制合并报表，再由A公司根据自身个别报表和B 公司合并报表编制集团合并报表。
（二）一次合并法一次合并法，指企业存在多层控股关系时，将母公司个别报表和各层次子公司个别报表（即纳入合并报表范围的所有公司个别报表）放在同一平台一次完成合并报表编制的方法。
例如，A 公司控股B公司，B公司控股C公司，选用一次合并法时，可以选择不编制B公司合并报表，而直接根据A、B、C三家公司个别报表编制集团合并报表。
二、分步合并与一次合并对合并结果的影响分析由于各层次的子公司个别报表均为母公司合并报表的编制基础，因此，无论采用分步合并法还是一次合并法，合并报表的结果应当是相同的。
但在实务中发生下列事项时，选取不同的合并顺序可能会引发合并报表的权益结构产生差异。
（一）合并顺序对内部交易未实现损益抵销的影响多层控股关系下，内部交易产生的未实现损益在“母、子、孙”股权结构中如何抵销？一些企业选择将内部交易未实现损益全部抵销归属于母公司所有者的净利润，也有些企业选择按照拥有股份的比例分别抵销归属于母公司所有者的净利润及少数股东损益。
合并报表工作底稿
合并报表工作底稿合并报表工作底稿是财务会计工作中非常重要的一项任务。
合并报表是指将多个子公司的财务数据汇总并合并在一起，形成一个整体的财务报表。
这个过程需要对各个子公司的财务数据进行收集、整理和分析，以确保合并报表的准确性和可靠性。
在进行合并报表工作底稿之前，需要收集各个子公司的财务报表。
这包括子公司的资产负债表、利润表和现金流量表等。
在收集财务报表的过程中，要注意确认各个子公司的报表期间是否一致，以及是否有任何重大错误或遗漏。
接下来，需要对收集到的财务报表进行整理和分析。
首先要对各个子公司的财务数据进行标准化处理，以确保它们可以进行有效的比较和分析。
这包括对货币单位进行统一换算，调整会计政策差异，以及排除非经常性项目的影响等。
在进行财务数据分析的过程中，可以使用一些常见的财务分析工具和指标，如财务比率分析、趋势分析和比较分析等。
这些分析可以帮助理解各个子公司的财务状况和经营情况，并为后续的合并报表编制提供重要的参考依据。
在进行合并报表编制之前，还需要对各个子公司的财务数据进行调整和合并。
调整包括消除相互之间的股权投资和债权投资，以及消除相互之间的销售和采购等交易。
合并报表的编制是按照一定的合并方法和原则进行的，如购买法、权益法和综合法等。
在编制合并报表时，要确保各个子公司的财务数据被正确地合并在一起，并且符合相关的会计准则和法规要求。
要对编制好的合并报表进行审查和核对。
这包括对合并报表的各个项目进行逐一复核，以确保其准确性和完整性。
同时，还要对合并报表进行质量把控，如比较合并报表与各个子公司的单体报表是否一致，以及与历史数据的比较等。
合并报表工作底稿的编制是一个复杂而繁琐的过程，需要对财务数据有较深入的理解和分析能力。
同时，还需要具备较强的细心和耐心，以及严谨和准确的工作态度。
只有通过认真的合并报表工作底稿的编制，才能确保合并报表的准确性和可靠性，为公司的决策提供正确的财务信息和数据支持。
《企业会计准则第33号——合并财务报表》应用指南(2014)
《企业会计准则第33 号——合并财务报表》应用指南（2014）第一章总则一、合并财务报表概述《企业会计准则第33 号——合并财务报表》（以下简称“本准则”）第二条规定，合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
与个别财务报表相比，合并财务报表具有下列特点：1. 合并财务报表反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体。
2. 合并财务报表的编制者是母公司，但所对应的会计主体是由母公司及其控制的所有子公司所构成的合并财务报表主体（简称为“合并集团”）。
3. 合并财务报表是站在合并财务报表主体的立场上，以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易，考虑了特殊交易事项对合并财务报表的影响后编制的，旨在反映合并财务报表主体作为一个整体的财务状况、经营成果和现金流量。
二、关于编制合并财务报表的豁免规定本准则第四条规定，母公司应当编制合并财务报表。
如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应编制合并财务报表。
除上述情况外，本准则不允许有其他情况的豁免。
本准则主要规范合并财务报表合并范围的确定及合并财务报表的编制和列报，以及特殊交易在合并财务报表中的处理，不涉及外币财务报表的折算和在子公司权益的披露。
外币报表的折算由《企业会计准则第19 号——外币折算》（以下简称“外币折算准则”）和《企业会计准则第31 号——现金流量表》（以下简称“现金流量表准则”）规范；在子公司权益的披露由《企业会计准则第41 号——在其他主体中权益的披露》规范。
第二章合并范围本准则第七条规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，不仅包括根据表决权（或类似权利）本身或者结合其他安排确定的子公司，也包括基于一项或多项合同安排决定的结构化主体。
控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
2014年新企业会计准则合并财务报表讲解
合并财务报表准则
（一）投资性主体定义（第22条）
需要同时满足三个条件：
该公司以向投资方提供投资管理服务为目的，从一个或多个 投资者获取资金； 该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或两者 兼有而让投资者获得回报；
该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行计量和评价
。
合并财务报表准则
司所有者权益中的份额
子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业
集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资
产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项 目列示。
合并财务报表准则
(二）抵销内部交易的影响 母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应 当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。 子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应 当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有 者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。 子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按 照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有 者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
合并财务报表准则
一、合并财务报表概述
新增编制合并财务报表的豁免规定
第四条 母公司应当编制合并财务报表。如果母公司
是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的
子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本
准则第21条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资
，且公允价值变动计入当期损益。 （新变化）
合并财务报表准则
其他相关事实或情况（第十六条）：
能否任命或批准被投资方的关键管理人员
能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易
新旧企业会计准则中合并财务报表实务操作的差异比较与分析
应调整合并资产负债表的期初数 ； 同时将子公 司合
［ 稿 日期 ］ ０ ７— ０ 收 ２０ ５— １ ２
［ 作者简介 ］ 李建国（ ９ ３一）男 ， １７ ， 汉族 ， 吉林松原人 ， 长春金融高等专科学校财务处 副处长 ， 中国注册会计师 。 ［ 基金项 目］ 吉林省高校人文社会科学研究项 目（ 吉教科文合字［０ ６Ｄ１５号） ２ ０ ］ ８
也很少有全面、 具体的指引。 企业会计准则第 ３ 而《 ３ 号—— 合并 财 务报 表》 以下 简称 “ 准则” 的颁 布 （ 新 ） 实施 填补 了这 一空 白。新 准则 与 旧准则相 比较 ，无 论从 内容上 还 是从形 式上 都有 了很大 变化 ，具体 差 异 分析 如下 ： “ 合并 财务 报表” 念 的差异 概 新 准则 明确 要求母 公 司应 当合并财 务报 表 ，具 体而言， 一是取消了旧准则给予某些企业集团在是 否编报合并财务报表上 的自由裁量权 ， 将符合条件 的企业集 团编制合 并财务报表 变成 一种强制性规定 ； 二是明确了在多层次控股条件下确定合并财务报表 编报 主体 的原 则 ，即 只要 拥有 一个 或一个 以上 的子 公 司 ，母 公 司在 能够对 子公 司进行 控制 的情况 下均
一
、
函》财会二字［９６ ２ ） （ １９ ］ 号 中小规模企业和银行 、 保 险等 特殊行 业可纳 人合并 范 围 的规 定 ，从 而使 得合 并报表是对由母公司和子公 司所构成的企业集团经 营成果和财务状况信息的真实反映；对本公 司所能 控 制 的子公 司不一定 考虑 股权 比例 ；对被投 资 企业 所 有者权 益为 负数 的 ， 只要 能控制 ， 同样 应 纳人 合 并
合 并会 计 报 表 问题 是 当今 会计 界 的难 题之 一 ， 而在 此之前 ， 国对 于企业 合并 、 我 合并财 务报表 这些 重要 的会 计事 项 除 了 《 合并 会计报 表暂行 规定 》 以 （ 下简称 “ 旧准则” 以外 ， ） 没有颁布过 正式的会计准则 ，
新旧会计准则关于《合并财务报表》的差异分析
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中国高新 技术企 业
新旧会计准则关于《 合并财务报表》 的差异分析
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Ｉ 要】 摘 新 准则 的颁 布 对规 范 企业 会计 行 为 ， 高会 计 信 息质 量有 重要 的作 用 。本 文就 新 旧会 计准 则在 合 提
年 １ ２月 ， 政 部 又 分 别 发 布 的 《 份 有 限 公 司 会 计 制 度 — — 会 计 科 汇 管 制 及 其 他 管 制 、 金 调 度 受 到 限 制 的 境 外 子 公 司 、 规 模 的 子 财 股 资 小
目和 会 计 报 表 》 《 业 会 计 制 度 》 它 们 都 分 别 对 合 并 财 务 报 表 的 公 司 和 经 营 业 务 性 质 特 殊 的 子 公 司 都 不 包 括 在 合 并 会 计 报 表 的 合 和 企 ， 要 求 做 了 要 求 ， 规 定 ： 公 司 对 其 他 单 位 投 资 如 占 该 单 位 资 本 总 额 并 范 围 之 内 。 但 是 ， 准 则 在 确 定 合 并 范 围 时 是 以 控 制 为 基 础 作 为 “ 新 ５ ％ 以 上 （ 含 ５ ％ ） 或 虽 然 占 该 单 位 资 本 总 额 不 足 ５ ％ 但 具 有 实 基 本 理 念 ， 调 实 质 重 于 形 式 ， 合 考 虑 所 有 相 关 事 实 和 因 素 进 行 ０ 不 ０ ， ０ 强 综 质 控 制 权 的 ， 当 编 制 合 并 会 计 报 表 ”。 关 于 合 并 会 计 报 表 的 合 并 判 断 ， 投 资 者 的 持 股 情 况 、 资 者 之 间 的 相 互 关 系 、 司 治 理 结 应 而 如 投 公 范 围 、 并 原 则 、 制 程 序 和 方 法 等 仍 然 按 照 《 行 规 定 》 行 。在 过 构 、 在 表 决 权 等 ， 定 母 公 司 应 当 将 其 控 制 的 所 有 子 公 司 ， 论 是 合 编 暂 执 潜 规 无
“直接基于成本法”与“模拟权益法”两种合并报表编制模式比较与分析——对新准则的响
“直接基于成本法”与“模拟权益法”两种合并报表编制模式比较与分析——对新准则的响应（一）在编制合并财务报表时，存在两种模式，一种方法是直接基于成本法编制，一种是模拟权益法编制。
两种方法编制的合并财务报表最终结果是一致的，只是处理流程和方法有差异。
总体来说，直接基于成本法编制比较简洁且更符合实体理论，而模拟权益法编制则相对复杂与难以理解，且不利于实体理论的贯彻。
我国2006版的旧合并财务报表准则第十一条中明确规定：“合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制”，明确要求采用模拟权益法，相关企业会计准则讲解和CPA等权威教材都是采用模拟权益法，由此更加简洁的直接基于成本法编制在实务中一直没有得到应有的应用和普及。
2014年新颁布的《企业会计准则第33号——合并财务报表》相比2006年的旧合并财务报表准则发生了诸多变化，其中有一个变化就是：2014年新准则第二十六条改为“合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，编制合并财务报表”。
其变化的关键点就在于取消老准则中要求企业必须“按照权益法调整对子公司的长期股权投资后”编制合并报表的规定，即不再硬性规定企业需要按照模拟权益法编制合并财务报表，企业可以按模拟权益法进行编制，也可以直接基于成本法编制。
这一变化可能从形式上并不重大，而且在《企业会计准则讲解2010》中提及“合并报表准则也允许企业直接在对子公司的长期股权投资采用成本法核算的基础上编制合并财务报表，但是所生成的合并财务报表应当符合合并财务报表准则的相关规定”，所以也算不上全新变化。
不过，在企业会计准则讲解中突破企业会计准则的限制毕竟不是很适合，所以这次在新修订的准则中彻底删除了要求企业按照模拟权益法编制合并财务报表的规定，这也助于在实务中使用和推广“直接基于成本法”编制合并财务报表。
之前已有部分文献探讨过直接基于成本法如何编制合并财务报表，在相关专业的会计实务论坛，相关专业人士也讨论过直接基于成本法编制合并财务报表，这些文献和讨论都为该方法的完善作出了有益的贡献。
年度收购的合并企业如何编制合并报表？-会计实务之财务报表
年度收购的合并企业如何编制合并报表？-会计实务之财务报表引言在现代经济中，企业之间的合并成为一种常见的商业活动。
当一个企业通过收购或合并其他企业时，会涉及到合并财务报表的编制。
本文将探讨年度收购的合并企业如何编制合并报表，以帮助读者更好地理解会计实务中的财务报表。
合并报表的定义合并报表是指将合并企业作为一个整体来编制的财务报表。
合并企业是指通过控制权的获得，形成一个经济实体并做出经营决策的企业。
合并报表的要素合并报表主要包括合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。
这些报表需要按照财务会计准则的规定编制。
合并资产负债表合并资产负债表是合并企业在特定日期的资产和负债的综合表现。
编制该报表需要按照以下步骤进行：1. 将合并企业的各项资产按照公允价值进行评估，并进行合并确认。
2. 将合并企业的各项负债按照公允价值进行评估，并进行合并确认。
3. 确定合并企业的股东权益，包括股东投入和留存收益。
4. 将上述数据整理并展示在合并资产负债表中。
合并利润表合并利润表是合并企业在特定期间内的收益和费用的综合表现。
编制该报表需要按照以下步骤进行：1. 将合并企业的各项收益和费用按照公允价值进行评估，并进行合并确认。
2. 确定合并企业的所得税费用。
3. 将上述数据整理并展示在合并利润表中。
合并现金流量表合并现金流量表是合并企业在特定期间内现金流入和现金流出的综合表现。
编制该报表需要按照以下步骤进行：1. 将合并企业的各项现金流入和现金流出进行合并确认。
2. 区分经营活动、投资活动和筹资活动的现金流量，并分别列示。
3. 将上述数据整理并展示在合并现金流量表中。
合并报表的报告和分析完成合并报表的编制后，企业还需要进行报告和分析。
主要包括以下几个步骤：1. 编制合并报表附注，对合并过程和合并企业的具体情况进行说明。
2. 对合并报表进行比较和分析，包括对合并企业的财务状况和经营绩效进行评估。
3. 撰写合并报表的管理讨论与分析，对合并企业的发展前景和风险进行分析。
新准则中合并财务报表的影响与范围
[摘要]：新会计准则正是在会计的国际协调和趋同的大背景下，同时考虑我国的特殊经济环境的大背景下颁布的。
它的颁布是我国会计审计史上的里程碑，对促进经济社会发展、全面建设小康社会具有重大的意义。
本文重点分析了新会计准则对上市公司财务报表的影响，并在最后分析了新会计准则对合并范围的规定。
关键词：新会计准则合并财务报表影响范围随着经济全球化趋势深入发展，生产要素的国际间流动和产业转移的跨地区发展日益加快，我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深，迫切需要我们从深化经贸合作、维护国家利益和长远发展的大局出发，在认真总结我国会计审计改革实践经验的基础上，大胆借鉴国际通行规则，不断完善会计审计准则，为深入实施“请进来”和“走出去”战略，扩大互利合作、实现共同发展提供标准趋同、可比互通的统一信息平台。
两大准则体系的发布，架起了密切中外经贸合作的会计审计技术桥梁，有利于进一步优化我国投资环境，有利于促进我国企业更好更多地“走出去”，有利于稳步推进我国会计审计国际化发展战略，全面提高我国对外开放水平。
一、新会计准则对合并财务报表准则的修改新准则合并报表范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。
所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。
这一变革，将对上市公司合并报表利润产生较大影响。
新准则使得母公司必须承担所有者权益为负公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，与此同时，新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。
二、对上市公司财务报表的影响新准则对合并财务报表的定义是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
在1995年2月，财政部制定并颁布了《合并会计报表暂行规定》（下称《暂行规定》）中，合并会计报表是指“由母公司编制的，将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体经营成果、财务状况及其变动情况的会计报表。
合并会计报表的国际比较【会计实务操作教程】
即参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制，因此，权
益结合法将企业合并看成是一种企业股权结合而不是购买交易。新实体 法把母公司集团的形成视为新实体的创立，集团合并报表中母公司资产 与负债均以公平价值进入合并报表。这种方法在实务中通常适用于符合
只分享有价值的会计实操经验，用有限的时间去学习更多的知识！
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合并会计报表的国际比较【会计实务操作教程】 【摘要】随着企业合并浪潮的不断高涨，合并会计报表已经成为会计界 的焦点问题。文章就合并会计报表的产生时间、理论表述及合并范围作 了国际比较，分析了各种合并方法的利弊，指出我国新准则中有关合并 财务报表准则的制定既结合了中国实际又体现了国际趋同，将在我国经 济建设中发挥重要作用。 一、各国合并会计报表的比较 （一）产生的时间 19世纪末 20世纪初，随着第一次兼并浪潮的出现，合并会计报表应运 而生，其最早产生于美国。这一阶段的合并会计报表处于萌芽阶段，各 国还没有具体的法令和规范，会计人员在选择会计程序和方法时有很大 的自由性。进入 20世纪六、七十年代后，主要资本主义国家的经济国际 化发展进程加快，涌现出大量股份制跨国公司，为了结束报表编制混乱 的局面，德国和日本分别于 1965年和 1976年颁布了合并会计报表的有 关法律和标准，促使上述国家的公司合并会计报表趋于统一和规范， 并 向英国、美国等合并会计报表发达的国家靠拢。为了适应经济发展的需 要， 我国以前没有制定合并财务报表准则。1995年财务部发布的《合并 会计报表暂行规定》在实施中暴露出不少问题。2006年 2 月，我国财政 部制定和颁布了《企业会计准则第 33号——合并财务报表》以规范我国
面的获得选举子公司管理机构成员的多数投票权，或者通过持有的可转
企业会计准则——合并财务报表
企业会计准则第33号——合并财务报表（2014年修订）第一章总则第一条为了规范合并财务报表的编制和列报，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等,下同）的主体。
子公司，是指被母公司控制的主体。
第三条合并财务报表至少应当包括下列组成部分：（一）合并资产负债表；（二）合并利润表；（三）合并现金流量表；（四）合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表；（五）附注。
企业集团中期期末编制合并财务报表的，至少应当包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和附注。
第四条母公司应当编制合并财务报表。
如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。
第五条外币财务报表折算，适用《企业会计准则第19号——外币折算》和《企业会计准则第31号——现金流量表》。
第六条关于在子公司权益的披露，适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》。
第二章合并范围第七条合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
本准则所称相关活动，是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。
被投资方的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。
第八条投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的基础上对是否控制被投资方进行判断。
一旦相关事实和情况的变化导致对控制定义所涉及的相关要素发生变化的，投资方应当进行重新评估。
《企业会计准则第33号——合并财务报表》应用指南.
《企业会计准则第33号——合并财务报表》应用指南一、以控制为基础确定合并财务报表的合并范围（一）应当纳入合并财务报表合并范围的被投资单位。
母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并范围。
以控制为基础确定合并财务报表的合并范围，应当强调实质重于形式，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，如投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等。
（二）母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。
判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素：1．母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。
2．母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。
比如，母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否决权等。
3．母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。
4．母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。
（三）不能控制的被投资单位，不纳入合并财务报表的合并范围。
原采用比例合并法的合营企业，应当改用权益法核算。
二、合并报表格式合并财务报表的格式及其中各项目，涵盖了母公司和从事各类经济业务的子公司的情况，包括一般企业、商业银行、保险公司和证券公司等。
合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表的格式如下：合并资产负债表会合01表编制单位: 年月日单位: 元合并利润表会合02表编制单位：年月单位：元注：（1）合并利润表收入、费用项目按照各类企业利润表的相同口径填列。
（2）同一控制下企业合并的当期，还应单独列示被合并方在合并前实现的净利润。
合并现金流量表会合03表编制单位：年月单位：元合并所有者权益变动表会合：04表三、合并报表附注企业应当按照规定披露附注信息，主要包括下列内容：（一）企业集团的基本情况（二）财务报表的编制基础（三）遵循企业会计准则的声明（四）重要会计政策和会计估计（五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明（六）报表重要项目的说明（七）或有事项（八）资产负债表日后事项（九）关联方关系及其交易（十）风险管理以上（一）至（十）项，应当比照《企业会计准则第30号——财务报表列报》应用指南的相关规定进行披露。
企业合并准则与合并财务报表准则的理论突破研究
２０ 年 １ Ｊ８ ０ 月
中 固 管 理 信 息 化
Ｍａ ａ ｅ ｎ ｎｏ ｍａｉ ｎｚ ｔｏ ｎ ￣ ｍｅ ｔ ｆ ｒ ｔ ｉａｉｎ Ｉ ｏ
Ｊ ｎ ．０ ８ ａ ．２ Ｏ期
一
、
摊销资产的范畴， 实现了与国际会计准则的趋同。由于负 商誉的概念不容易被人理解与接受 ， 新准则未提出负商誉
【 收稿 日 】０７０— ８ 期 ２０－５ １ 【 作者简 介 】 刘泉军 ， ， 男 中国青 年政治学 院经济系教 师 ， 财政部
财 政科 学 研 究 所 会 计 专 业在 读 博 士 生 ， 国 注 册 会 计 师 ， 要 研 究 领 中 主 域 ： 计 准 则 、 司治 理 结 构 、 会 公 注册 会 计 师 审 计 等 。
的概念 ． 而对于购买方对于合并成本小于合并中取得的被 购买方可辨认净资产的差额经复核后计入当期损益。
３编制合并财务报表时， ． 母公司应当以购买 日的公允
Ｃ Ｎ ＨＩ ＡＭＡＮ Ｇ ＭＥ Ａ Ｅ ＮＴＩ Ｏ Ｍ Ｉ ＩＡＴＯ ， ５ ＮＦ Ｒ ＡＴＯＮＺ Ｉ Ｎ ３
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会计研 究
价值为基础对子公司的财务报丧进行调整。 在合并资产负 少数股东损益的性质认定符合我国会计要素的定义。 少数 债表中，因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产 、 负 股东权益不会导致经济利益的流出 ， 不是一项负债 ， 而是 债及或有负债应当以公允价值列示 。为此 ， 母公司应 当设 合并股东权益 的一个组成部分 ： 少数股东损益也不是一项 立备 查簿 ， 录企业 合 并 中取得 的子 公 司各 项可 辨 认 资 费用， 记 而是合 并 主体 的合 并净 利润 的组成 部分 ：三是 不为
企业合并。如果要求采用购买法进行处理 ， 由于合并双方
合并报表合并范围准则及其实施
ACCOUNTING LEARNING77合并报表合并范围准则及其实施李凌蓝 厦门恒坤新材料科技股份有限公司摘要：经济全球化发展，企业财务管理结构发生巨大变化，财务报表是企业财务管理中不可或缺的一部分，其合并管理将会给企业经营发展带来直接影响。
政府部门开始加强我国会计管理体制改革，财务报表价值随之凸显，是相关利益者了解企业经营状况、投资判断的依据，报表编制范畴将会给相关利益者对企业整体情况判断造成一定影响。
随着社会发展环境愈发复杂，企业在合并财务报表时将出现各种问题，影响企业业务活动的有序进行。
本文结合企业合并报表范围界定准则，重点分析企业合并财务报表合并范围确定难点，根据分析结果，提出合并报表合并范围确定实施对策，具体内容如下。
关键词：合并报表；合并范围准则；实施对策引言通常来说，合并报表主要是根据母公司实际情况进行编制，但是这并非绝对。
在合并时，如果母公司为投资主体，同时其投资不包含企业相关业务，在这种情况下无须合并报表。
如果母公司根据公允价值对投资活动展开计算，其投资变动需要计入当期损益中。
因为当前各集团企业所开展的经营业务趋于多样化，并合并了一些不同行业的企业，使得一些集团在合并报表的编制时不能有效确定具体的范围，影响了企业集团合并报表的编制质量，这要求企业集团应当结合自己的实际情况，并严格按照政府部门发布的会计准则要求，确定合并报表编制范畴，以提高财务管理水平。
一、企业合并报表范围界定准则（一）可变动经济收益可变动经济收益指的是不固定，结合母公司经济业务活动而发生改变的收益。
企业在对可变动经济收益评估过程中，通常是以企业签署经济业务合同为根本。
可变动经济收益形式有多种，如股权收益、子公司经济收益分析、母公司向子公司投资时为子公司提供经济业务服务获得的收益、向子公司提供信用或者流动性支撑所获得的收益等。
即便母公司可以对子公司经济活动进行管控，但是需要意识到获得经济收益的相关人并非为一个人，如同会计目录中标记的那样，既有投资收益，也有股东权益[1]。
同一控制下企业合并 比较报表 上年权益 资本公积-概述说明以及解释
同一控制下企业合并比较报表上年权益资本公积-概述说明以及解释1.引言1.1 概述概述部分旨在介绍本文的主题和背景。
本文将讨论同一控制下企业合并对比较报表的影响，并着重关注合并对上年权益和资本公积的影响。
同一控制下企业合并是指在同一个控制下的两个或多个企业进行合并，从而形成一个整体性的企业实体。
这种合并通常涉及到母公司和子公司之间的关系，母公司即为控制方，而子公司则受其控制。
比较报表是一种财务报告形式，它将企业在不同时间段的财务数据进行对比分析，以便更好地评估企业的财务状况和经营绩效。
比较报表通过将企业在连续期间的财务数据进行横向对比，可以直观地反映出企业在不同时间段内的变化和趋势。
上年权益是指企业在上一个会计年度结束时的净资产，包括所有者权益和股东权益。
当同一控制下的企业发生合并时，合并后企业的上年权益将发生变化，这将影响到比较报表中的财务数据分析和判断。
资本公积是指企业通过非经营活动获得的资金，并以股东权益的形式计入，如资本溢价、利润分配等。
同样，当发生同一控制下企业合并时，合并后企业的资本公积也将受到影响，这对比较报表的分析和解读都具有重要意义。
因此，本文将从同一控制下企业合并的概念和背景入手，探讨比较报表在财务分析中的作用和意义。
随后，将进一步分析同一控制下企业合并对上年权益和资本公积的影响，以期为读者提供全面的了解和认识。
在结论部分，将总结各个方面的影响，并对未来可能出现的相应问题进行展望。
通过对同一控制下企业合并、比较报表、上年权益和资本公积等相关概念和背景的介绍，读者将能够更好地理解本文的主题，并为后续章节的阅读和理解提供基础。
1.2文章结构1.2 文章结构本文将分为三个部分来讨论同一控制下企业合并对比较报表、上年权益和资本公积的影响。
每个部分将分别介绍有关的概念和背景，并探讨其作用和意义。
第一部分是引言部分，主要包括概述、文章结构和目的。
在概述中，我们将简要介绍同一控制下企业合并的概念，并指出其在现代商业环境中的重要性。
我国合并财务报表新准则的分析及其实施建议
商 品与质分析及其实施建议
口 于 兰
（ 东北财经大学国际商学院 辽 宁大连 １６ ２ ） １０ ３
摘 要： 随着近年 来我 国企 业并 购业务的发展 ， 合并会计 问题引起 了会计理论 界与实务界 的极 大关注 ．２０ 年 ２ １ ０６ 月 ５日， 财政部颁布 了《 企业会 计准则第 ２ 号－ ０ 企业合并》 、 企业会计 准则 第 ３ ３号． 合并财务报表 》 等一 系列准则 ， 对我 国企 业合 并会计进行 了新 的规 范．本文对我 国新合并财 务报表准则进行 了评述 ， 并提 出实施建议 ． 关键词 ： 新准则 企 业合并 合并 财务报表 对我 国新 合并 报 表准 则的 评价 １ ． 则 的在 各方 面 的积 极意 义 新准 （ ） 定 以 实体理 论 为基础 的 依据 １确 ① 从 理论 上看 ， 济实 体理 论 经济 实体 理 论是 三种 合并 理论 经 中最 符合 企业 集 团编 制合 并会 计报 表 的 目的 ， 可 以使 合并 财务 它 报 表 的编 制 目的更 为合 理 ， 提供 的会 计 信 息质 量更 高 。 外 ， 另 实体 理 论 也更 符合 现代 企业 制度 的产 权 关 系。 ② 从 当前 国 际经济 形势 看 ，实 体理 论成 为合 并 财务报 表主 流 理论 已是大 势所 趋 ，美 国财 务会计 准 则委 员 会近 年来 在这 方面 的 立场 尤 其 明显 。这 是 因为 ， 阶 段股 份 公司 的股 权 已经越 来越 分 现 散， 一家 公司 持股 比例超 过 ５ ％的情 况 正在 不断 减少 ， Ｏ 过去 意义 上 的少 数股 东 可 能在持 股 总份 额上 超过 其母 公 司持 有 的份额 ，这 很 可能 会 使过 去意 义上 的 母公 司” 落 ” 过去 意 义上 的少 数股 东 。 沦 为 ③ 从 国 内经济 形式 出发 ， 着股份 制 经 济的发 展 ， 随 国有企 业 持 股 比例应 该不 断 降低 。今后 股 份制 经济 在 我 国的地 位肯 定会 像其 现 在 发达 国家 的地 位一 样重 要 ，这 就决 定 了将 来我 国股 份制 公 司 股 东 的多样 化 和股 权 结构上 的复杂 化 。 ④ 从 企业 合 并财 务报表 的编 制 来看 ， 体 理论相 比较 于母 公 实 司理论 应有 一 下几 点优 势 ： 于 少数 股 东权 益和 少数 股 东损益 的 对 处 理更 为合 理 ， 在实 体理 论下 ， 少数 股 东权益 是 合并 股东权 益 的一 个 组成 部分 ， 与我 国会 计要素 的 定义 相吻 合 ； 这 从集 团内 公司 问交 易 未实现 损 益 的抵 消看 。实 体理 论 要求 全部 抵 消 ， 不是 按母 公 而 司的持 股 比例抵 消 ，有助 于抑 制企 业 利用 集 团 内的关 联交 易操 纵 利润 的现 缘 。 （） ２ 明确 购 买法 与权 益 结合法 的 区别 在如 何确 定合 并成 本 以及如 何进 行 分配 等 问题 上 一直 处于相 对混 乱 的状态 。 合 并会计 准 则强 调 了 同一控 制与 非 同一控 制 下 新 的企业 合 并 的区别 ， 别是在 国 际上 趋 向于 取消权 益结 合法 时 ， 特 对 我 国同一控 制 下 的企业 合 并保 留 了权 益结 合法 ，这 是针对 我 国 目 前 的 经济 环境 特征 的切 合 实际 的选 择 ，不 仅消 除 了会计 准 则的局 限， 且 比国 际会计 准 则相 应 的规定 更 科学 合理 。 而 ① 同一 控 制下 企业 合并 采用 权 益 结合法 的现实 意义 。 首 先 ，同 一控制 下 企业 合 并发 生在 同一 所有 者控 制 的企业 之 间， 并购 本身 没有 市场 竞 争的环 境 作支 撑 ， 其合 并行 为更 多地代 表 了管理层 的意 愿 ， 能将 其看 作 真正 的 公允 价值 。因此 ， 不 以被合 并 方 资产 、负债 的账面 价值 作为 会 汁处 理 的基础 计 量更 为可 靠 。其 次 ，我国 的企 业 合并 大部 分是 同一 控 制下 的上 市 公司 之 间的换 股 合并， 目前 我 国上 市公 司股 权分 置 改革 尚未 根本完 成 ， 上市 公司 的 大部 分股权 还 没有 明确 的市 价 ， 即使 部分 股权 已上 市流 通 ， 其价格 往往 受市 场投 机 因素 的作 用而 不 能反 映其 真正 价值 。因此 ，在股 权 的 公允 价确 认存在 困难 的 情况 下 ， 用权 益 结合 法更 易于 操作 。 采 最 后 ，同一 控 制下 的企业 合 并采 用权 益 结合 法有 利于 我 国经济 的 发展 。目前 我 国 国有 企业 及 国有 控股 企 业之 间 正处于 兼 并重组 的
母公司报表与合并报表财务分析的比较 (3)
母公司报表与合并报表财务分析的比较——以万科集团为例一般认为，合并财务报表是控股公司发展的产物。
控股的母公司通常不从事经营业务，或是只从事一部份经营业务，主要业务都放在下属公司经营。
合并财务报表由于能够看到整个集团的业务面貌，而使它成为评价母公司经营业绩的较好依据。
而且，合并报表抵消了内部交易，能够预防母子公司通过关联交易来粉饰报表，可以提供更加真实可靠的业绩指标。
此外，2006年我国颁布了新会计准则，对子公司的股权投资由此前的权益法核算转为成本法核算。
这一规定意味着只有在自公司分配股利的时候母公司才能确定投资收益，但当子公司经营发展形式较好的时候，母公司可能更多地是愿意子公司留存收益，在这种情况下，仅以母公司报表来评价企业业绩是不合理的，唯有合并报表才能了解到集团经营情况和财务状况的综合信息。
首先，对万科集团2010年至今母公司财务报表和合并报表部分数据进行对比分析，以揭示两套报表分析的异同点。
合并资产负债表母公司资产负债表从法学角度上看，企业集团是一个经济实体，而非法人实体，因此它不能称为独立的法律主体。
根据有限责任原则，母公司债权人的债权要求仅限于母公司的资产，不能追溯到合并财务报表中列示的资产。
母公司债权人的债权求偿只能从母公司的资产中得到满足，不能直接向子公司索取。
虽然在债务负担方面法律形式是重要的，但实际情况并没有那么简单。
在实务中，为了降低融资成本母公司常代表整个集团进行集团融资。
这种以母公司作为融资主体而用款在下属公司的融资方式，表明了对母公司偿债能力和还款来源的分析应当以合并报表为基础。
同时考虑到母公司皆为独立法人，在债务偿还和负债风险上是各扫门前雪，在分析母公司偿债能力时还需要利用母公司报表作为补充。
在上表中，分析流动资产合计可知，母公司流动资产合计少于合并报表中的流动资产合计，说明母公司有以来其他子公司偿还债务的倾向，母公司的债权人应该提高警惕，既要留意母公司目前的债务水平，又要分析母公司队下属公司的控制强度。
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合并财务报表准则的比较与分析
作者：禚月杰
来源：《管理观察》2012年第17期
摘要：合并财务报表问题是国际会计著名的三大难题之一。
就世界范围来看，各国在合并报表的呈报、合并范围、披露方式等诸多方面尚未形成一致的国际惯例，使得合并报表的会计处理成为当今世界各国会计实务的主要差异所在。
关键词：合并财务报表合并范围合并程序
随着改革的深入和市场经济的发展，集团化现象越来越普遍，企业合并日渐增多。
企业合并及合并报表问题成为当今会计理论界和实务界的一大难题，对合并报表的探讨不仅是我们与国际接轨的重要内容，而且也具有重要的现实意义。
1.合并财务报表的比较
1.1关于定义
CAS33将合并财务报表规定为，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
IAS27将合并财务报表定义为，指将企业集团视作单一企业编制的集团财务报表。
可见，二者对合并报表的定义本质上是一致的，即合并财务报表所提供的信息是以母公司与子公司组成的企业集团为基础的。
1.2关于合并财务报表的呈报
关于合并财务报表的呈报，我国会计准则以及国际会计准则都要求母公司编制合并财务报表，不过在具体的规定方面还存在差异。
CAS33不允许母公司免于编制合并财务报表。
1.3关于合并财务报表的合并范围
CAS33对合并范围的确定与IAS27基本趋同，都规定母公司应将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，二者都指出合并范围应当以控制为基础加以确认。
但CAS33中没有明确规定暂时性控制的子公司是否应该纳入合并范围，而国际会计准则中规定“如果有证据表明企业对所取得的子公司的控制是暂时的，则不要求企业对该子公司进行合并”。
1.4关于合并财务报表的合并程序
关于合并程序方面，CAS33与IAS27的规定基本相同，但在具体内容上还存在一些差异。
（1）合并财务报表的会计期间
二者对合并财务报表的会计期间都规定以母公司报表的报告日为准，母公司应当统一子公司的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致。
若会计期间不同时，二者都要求子公司为合并需要编制与企业集团报表日相同的财务报表。
但有关一些细节方面的规定，二者还是有差别的。
（2）关于合并财务报表的编制
在合并财务报表的具体编制方面，CAS33与IAS27的规定相差不大，只是在会计处理的一些细节上两者还存在一定程度的差异，如关于内部长期债券与应付债券抵销处理的不同。
CAS33第十五条第二款规定：“母公司与子公司、子公司之间的债券投资与应付债券相互抵销后，产生的差额应当计入投资收益项目。
”国际会计准则也规定产生的差额应计入当期的损益，但规定应计入合并损益，并在以后各年度调整因债券利息产生的利润，即应在相关年度内分摊。
1.5关于合并财务报表的披露
在合并财务报表需要披露的内容方面，国际会计准则比我国会计准则的规定要多一些。
IAS27除CAS33中要求披露的内容以外，还要求披露购买或外置附属公司，对报告日的财务状况、报告期经营成果以及对前期相关金额的影响。
2.合并财务报表差异的原因分析
合并财务报表产生差异的原因大致可归纳为以下几个方面：
（1）经济因素。
经济因素是诸因素中对合并财务报表影响最直接、最主要的一种。
一个国家的会计发展状况和发展水平一般是与该国的经济类型和经济发展水平相适应的。
（2）法律因素。
合并财务报表是以企业集团为会计主体编制的财务报表，它的强制性和权威性主要来源于制定和颁布法规的部门。
法律因素成为影响合并财务报表的重要因素。
（3）文化因素。
不同的国家具有不同的文化传统，具有不同的价值观念和行为方式。
会计是一种社会与技术相互影响的行为,牵涉到人和物质技术两方面,不能摆脱社会文化的影响，文化是影响合并财务报表的重要因素。
（4）政治因素。
由于采用不同的会计准则编报合并财务报表会导致不同的“经济后果”,从而影响相关者的利益。
因此，会计准则不纯粹是一种技术手段，也是一个政治程序。
（5）会计职业因素。
会计职业的发展，对各国会计理论和实务起着十分重要的作用，合并财务报表的完善与会计职业的发达不无关系。
我国现代会计职业还处于起始阶段，各方面都需要进一步完善，这在一定程度上制约了合并财务报表的发展和完善。
3.我国相关政策与国际会计准则协同的对策
与许多发展中国家一样，我国在国际会计准则的发展趋势下，也将不可避免地面临这样一个难题：如果全盘接受国际准则，显然会忽视我国与发达国家会计环境的差别以及经济发展水平的差距，不符合我国国情的需要；但是如果完全拒绝国际会计准则，必然会影响我国改革开放的进程，不利于我国吸收国际资本，更不利于到国外上市和发行债券，并且还要增加许多不必要的费用。
对于我国会计准则国际化问题，首先，必须对自己有全面的、系统的和清晰的认识。
并不是先进的东西都适用于我国，在吸收借鉴先进的会计理论、方法时，还必须有自己特色——中国特色。
任何会计理论都是在一定的土壤成长起来的，都有一定的适用范围，生搬硬套解决不了问题。
其次，在经济全球化的进程中，各国的地位和处境很不相同。
在发达国家尽享全球化“红利”的同时，发展中国家却饱受贫穷落后之苦。
国际会计准则同样是一把双刃剑，发展中国家在利用它获得外资的同时，也要以开放市场、损害一定的经济利益作为代价。
在利益权衡下，必须作出趋利避害的抉择。
在照顾国情需要的前提下，应尽量与全球化会计准则、国际惯例相协调。
再次，还应看到国际会计准则是相对的，按目前的情况看，它最多只能在各主要资本市场上统一使用。
由于各国会计环境差异不可能在短时间内消失，试图以一套国际会计准则应用于世界每一个国家每一个企业，还只能是一个美好的理想。
最后，国际会计准则的制定代表了一种趋势并且将成为现实。
在这种形势下，我们应采取措施，尽量参与国际会计准则委员会的改组活动，并努力争取一定的地位，为包括我国在内的发展中国家赢得一定的利益。