公司治理角度下内部审计生态系统构建研究

公司治理角度下内部审计生态系统构建研究作者：陈玉李冰田德新刘成立来源：《商业会计》2017年第13期摘要：由于社会经济的发展，内部审计也在新格局下接受新的挑战，内部审计已由传统的监督功能转向公司治理结构方向。

随着现代企业公司治理的发展，治理型内部审计应运而生，成为了公司治理的重要理论基石。

文章尝试将公司治理与内部审计关系进行分析，搭建治理型公司内部审计生态系统的体系，形成有效的公司内部审计的生态平台，进一步加强内部审计对公司的约束力，为完善治理型审计理论尽一份绵薄之力。

关键词：公司治理内部审计管理层一、现状从上个世纪八十年代开始，我国的内部审计理论发展日益趋向成熟。

目前，我国已形成了的关于内部审计的法律法规包括：《中华人民共和国审计法》《内部审计工作的规定》，以及内部审计协会发布的关于《内部审计基本准则》《职业道德规范》等，这若干具体准则形成一套相对健全的内部审计法规体系，为内部审计人员依法行使职权、规范内部审计的行为提供了有力支撑，彰显出我国管理机构对内部审计的高度重视以及在抑制虚假信息和舞弊方面抱有巨大的希望。

目前，内部审计每年查处违纪违规的行为所创造的经济价值高达一千亿元人民币，为我国的经济建设有序发展作出了杰出的贡献。

然而，尽管我国内部审计无论是理论和实践上已经取得一定的成绩，但是，我们也要清楚地认识到，相较于西方发达国家，我国对内部审计理论的研究起步晚、发展相对滞后，现有的审计体系也显露出一些弊端。

纵观我国内部审计的发展历程，可以看出，内部审计作为一种管理制度被明确写入有关的法律法规之中，并实践运用到公司治理中也是近阶段的事。

但是实际的内部审计实施效果并不乐观。

在公司治理中，内部审计一旦扮演着治理的角色，成为内部控制和风险管理专家，发挥着公司治理的作用，就会对董事会和管理层进行监督，对管理者提出建议从而影响内部决策等，然而，在现实中，这些目标都没有很好地实现。

在我国，银行最早实施内部控制制度，然而最近几年的光大、齐鲁银行的票据诈骗案、银行高管携款外出潜逃、挪用公款或将资金转移国外的事件屡见不鲜。

一些上市公司虽然按照相关法律规定要求设置了内部审计部门，但内部审计并没有真正发挥作用，这是与审计目标相违背的。

这使我们反思，如何将公司治理与内部审计进行系统性整合，才能更好地发挥内部审计的作用。

二、生态系统理论诠释生态学（Ecology），大约在十九世纪中期，由德国生物学家恩斯特·海克尔首次提出，它是研究生物体和周围环境之间关系的科学。

后来，随着社会的不断发展，生态学的定义延伸到生态系统，概括为生物体与周围环境的关系是一种物质传递及能量交互。

上个世纪七十年代，生态学理论逐渐被用到了商业管理领域，出现了各种生态学模式，例如产业生态学、知识生态学、商业生态学等。

在自然界的生态系统中，即一个特定的环境下，生物和非生物不断地进行能量和物质的交换，并以这种物质流和能量流形成一个整体。

本文所构建的生态系统，是以自然生态系统模式为基础，创造一个企业内部的审计机制的运行系统，这种系统运行模式具有生态系统的特点，类似于自然界存在的“生产者”“分解者”和“消费者”。

公司治理下的内部审计可以表示为在特定的经济环境内，审计主体和环境之间不断地进行信息的制造和传递。

笔者希望本文构建出的公司治理型内部审计的“生态系统”，可以充分发挥内部审计的作用，促成公司良性健康发展。

三、构建公司治理型内部审计“生态系统”模型与自然界的生态系统相似，具有“生物成分”的审计群种可分为生产者、分解者和消费者。

自然界生态系统和公司治理下的内部审计的“生态系统”对应关系如下图所示。

在自然界的生态体系下，绿色植物经过光合作用，释放氧气并创造有机物，为消费者和分解者提供能量；人和动物以生产者提供的能量为依托，促进自身的成长、发展；细菌等微生物将死亡的动植物分解成无机物，这些能量物质通过光合作用再次被绿色植物吸收，并不断地循环往复。

在公司治理下的生态系统中，生产者为内部审计部门，他们对公司管理人员业绩进行评价，并且以风险为基础，制定详细的审计计划；消费者为董事会、经理层，根据内部审计部门制定的审计计划，确保对公司的有效性治理，使公司健康发展；分解者即股东，股东接受内部审计部门的服务，站在总体层面，对企业进行全面的认识分析，将发现的问题再次反馈给内部审计部门（生产者），监督内部审计人员进行全面高效的审计。

（一）生产者种群在治理型内部审计的生态模型中，种群生产者分成主要成分和辅助成分，内部审计部门则为主要成分。

生产者想要输出高效率、高质量产品，即提供更有质量的审计报告，这需要其他部门的通力配合，例如企业的经理层、财务科以及人事部门等。

这些辅助单位会根据主要单位的需求，为内部审计部门提供真实可靠的数据。

目前，我国公司内部审计机构的设置应当是由董事会下设审计委员会。

但现行的多数公司内部审计机构的组织形式，缺少应有的规范性，例如将内部审计机构和监察部门合并在一起；有的未专门设立内部审计人员，由其他部门人员兼任，没有清晰的职责权限；有的甚至由一人既担任会计主管同时又担任内部审计机构负责人；有的上市公司为了应付法律制度，只是在形式上设立了专职的审计人员，实则还是听从原先的领导。

这些重于形式的内部审计机构结构设置严重影响了审计人员的独立性，无法保证业务工作的独立性、可靠性、权威性，从而无法保证内部审计工作的质量，不能使企业规避审计风险。

只有在内部审计机构保持较高的独立性、权威性的前提下，生产出来的产品，即审计计划和审计报告才会更加可信，才能真正被管理层所运用。

笔者认为最理想的生产者群种就是“双重管理”，即内部审计机构由董事会下设的审计委员会和经理层共同领导，其他部门通力配合。

只有在这种情况下，由生产者创造出的“有机物”——审计报告，才更具有正确性，才能为管理层的运用打下良好的基础。

（二）分解者种群分解者种群是指董事会、监事会、经理层等高级管理层。

生产者制造的精确的审计报告，应当提供给分解者进行分析。

分解者根据审计报告，在审计报告中发现已存在的、潜在的问题，及时对公司进行整改，使得公司以良性的方式运作，这主要由经理层、董事会等管理层完成。

吸收审计报告的营养并消化这一阶段并不是很容易，整改和促进公司发展也不是像自然生态中植物的成长那样简单，当然仅仅是依靠整改，并不能强化落实，还需要监督，应当由监事会实施。

监督被审计单位的整改，是落实有效性的一个重要前提保障。

因此，应当在公司保证有效的监督环境，从而为分解者提供一个良好的生态环境。

（三）消费者种群消费者种群是指股东大会。

分解者将公司的具体整改情况反馈给消费者，使得股东对公司有一个全面清晰的认识，从全局的角度提出问题并进行监督，使得股东成为真正的监督者，并让整个公司的信息进行循环流通、传递。

股东查阅内部审计部门提供的审计报告，发现问题，将信息反馈给公司，促进信息的良性循环。

（四）治理型审计的生态平台生态平台，具体来讲，就是为生产者、分解者、消费者搭建一个信息沟通平台，为其沟通合作以及审计生态系统的健康运行提供合理的保证。

加强各级之间的合作、信息沟通，加强内部之间的监督管理作用离不开一个良好的生态平台。

本文认为，受托责任是目前公司治理的一个审计平台，只有基于履行好受托责任义务，才能维持一个良好的审计生态平台。

公司治理是一套制度体系，它是维护受托责任系统有效运行的控制机制。

当前，由于所有权和经营权的分离，形成了所有者和经营者之间的委托和受托的关系。

只有明确这一目标，加强股东、董事会、管理层之间的联系，形成一个紧密联系的体系，加强了解和合作，才能形成有机整体。

四、审计生态系统的有效运行思考（一）保持审计人员的独立性，优化审计问责机制独立性，是审计之魂，审计独立性的保持，是保证整个审计工作真实有效的基石。

这需要健全的公司治理机制，不断提高审计人员的专业胜任能力。

笔者认为，审计的核心是专业判断，在错综复杂的审计对象和范围中，审计人员不仅要掌握专业的审计技术、具有良好的表达能力和分析能力，还需要掌握相关的金融、法律等知识。

同时，改变审计人员的隶属关系，通过法律等对审计人员的人身保障作出明确规定，使其摆脱对上级的束缚，给予其优厚的待遇，这样才能更好地进行审计工作，提高审计质量。

作为内部审计系统中的生产者（内部审计部门）应当能够生产出高质量的审计报告。

若有问题没被查出或者处置不当，应当将责任追查到底。

（二）改革审计经费体制在企业的审计预算中，审计经费统一单列到管理经费，内部审计经费由董事会直接拨付并由审计委员会统一调度，各级定期上报审计经费的使用情况。

可先由审计委员会根据计划、职责、定员定额等标准编制审计预算，这样既摆脱了审计人员对管理层的依赖，又充分地实施了内部审计人员的监督职能，保障了审计经费的有效运用。

（三）营造良好的信息沟通环境，建设新型信息化审计内部审计的主要作用是平衡信息不对称，而整个生态审计平台的构建也是依靠信息的传递，因此，保持信息的流通是十分必要的。

审计部门要定期向审计委员会做独立报告，而企业高级管理层不干预审计工作，但要给予配合和帮助。

审计委员会同时要和股东之间保持信息畅通，将审计发现的问题迅速进行落实。

运用现有的信息技术，企业可以开发一套功能强大的网络信息系统，实现企业的财务数据电子化和网络化，系统中的一般信息应当全部向股东开放，重要信息应股东要求随时网络提供，除此之外，还应当不断拓宽审计信息化公开渠道，除了在公司官网和上交所、深交所等官方平台上查阅，还可以通过媒体和社会公报的方式查阅信息，并及时更新。

（四）打造全员审计监督氛围审计生态系统的良性循环离不开一个完善的监督环境，健全的公司规章有助于对整改落实情况起到更好的监督作用。

此外，一个良好的法律环境，就像审计生态系统的保护伞一样，维持稳定的外部环境，类似于自然生态系统中的大气，只有具备良好的外部环境，整个系统才可以运作，才能促进公司更好的发展。

J参考文献：[1]巩凤.我国政府审计生态系统构建研究[J].审计研究，2016，（1）.[2]李连华.公司治理结构与内部控制的链接和互动[J].会计研究，2005，（2）.[3]王光远.公司治理中的内部审计——受托责任视角的内部治理机制观[J].审计研究，2006，（2）.[4]欧阳仪臻.我国公司治理框架下的内部审计研究综述[J].商业会计，2013，（11）.。