第10章生产与费用循环审计
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❖ 简单比较法：P225,4点内容。
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1.存货周转率 存货周转率是用以衡量(héng liáng)销售能力和存
货是否积压的指标。 存货周转率的波动，可能意味着被审计单位存在以
下情况： （1）有意或无意地减少存货储备； （2）存货管理或控制程序发生变动； （3）存货成本项目发生变动； （4）存货核算方法发生变动； （5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动； （6）销售额发生大幅度变动。
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【例题】 甲公司20X5年度的存货周转率为2.7，与 20X4年度相比有所下降(xiàjiàng)。甲公司提供的 以下理由中，不能解释存货周转率变动趋势的是 （ ）。
A.由于主要原材料价格比20X4年度下降(xiàjiàng)了 10％，甲公司从20X5年1月开始将主要原材料的日 常储备量增加了20％
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❖ 2.直接人工成本的审计 ❖ 3.制造费用的审计 ❖ 4.营业(yíngyè)成本的审计
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10.3.3 对存货(cún huò)实施分析程序
❖ 分析程序在存货成本审计中普遍采用,在实施生产 与费用(fèi yong)循环的分析程序中,注册会计师 通常运用的方法有简单比较法和比率比较法两种。
法的正确性； 确定存货(cún huò)在财务报表上的披露是否
恰当。
2021/1122//2222
《审计学》（第七版）
19
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10.3.2 存货(cún huò)成本的实质性测试
❖ 1.直接材料成本的审计(P222) ❖ 审阅材料和生产成本明细账，抽查有关费用凭证，
验证产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用 的分配(fēnpèi)是否真实、合理。
20x3 年 12 月 31 日 ， M 公 司 甲 产 品 期 末 结 存 数 量 为 1200件，期末余额为5210万元，M公司20x3年度 甲产品的相关明细资料如下（数量单位为件，金 额单位为人民币万元，假定期初余额和所有的数 量，入库单价均无误）：
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日期 摘要
入库
出库
结存
数量
1.1
第十章 生产与费用(fèi yong)循环审计
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❖ 实务 (shí wù)篇
▲第八章 销售与收款循环审计(shěn jì) ▲第九章 购货与付款循环审计(shěn jì) ▲▲▲第十章 生产与费用循环审计(shěn
jì) ▲第十一章 筹资与投资循环审计(shěn jì) ▲第十二章 货币资金审计(shěn jì)
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❖ 解析：按照先进先出法计算正确(zhèngquè)的期 末存货应是3150+500×4.6＝5450（万元），而M 确定的期末余额是5210万元，也就是说M公司期 末存货低估240万元，发出存货高估240万元，相 应调减主营业务成本240万元。
❖或 者 ： 当 期 发 出 存 货 的 成 本 = 2 5 0 0 + （2040+7360+3150）-（700×4.5+500×4.6） =9600万元；M公司计算的发出存货成本为 4160+1840+（9050-5210）=9840万元，所以应调 减240万元。
6800=173500 ❖ 主营业务成本=12400+173500-
13700=172200
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【例题(lìtí)】在对M公司20x3年度会计报表审计中， A注册会计负责生产成本及主营业务成本的审计。 审计过程中，A注册会计师遇到以下问题，请代 为做出正确的专业判断。
M公司的会计政策规定，入库产成品按实际生产成 本入账，发出产成品按先进先出法核算。
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20x4年度
20x3年度
生产成本发生额
175000
119000
❖ 假定(jiǎdìng)不考虑其他因素，K公司20x4年度 主营业务成本应为（ ）。
❖ A.169500万元B.172200万元 ❖ C.173700万元D.177800万元 ❖ 答案：B ❖ 解析： ❖ 完工产成品成本：5300+175000-
涉及的主要业务活动
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10.1.1 主要凭证和会计(kuài jì)记录
❖ (1)生产指令 ❖ (2)领发料凭证(píngzhèng) ❖ (3)产量和工时记录 ❖ (4)工资汇总表及人工费用分配表 ❖ (5)材料费用分配表 ❖ (6)制造费用分配汇总表 ❖ (7)成本计算单 ❖ (8)存货明细账
时进行核算； ❖ (5)定期检查费用预算的执行情况。
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10.2.2 评估生产与费用(fèi yong)循环的重大错报风险
❖ (1)管理层错报生产成本的偏好(piān hǎo) ❖ (2)成本计算的复杂性 ❖ (3)存货项目的可变现净值难以确定 ❖ (4)存货存放地点很多 ❖ (5)产品的多元化风险 ❖ (6)发生各种错误的可能性
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【例题】 在对生产型企业K公司20X4年度会计报表进行审计 时，Z注册会计师负责生产循环的审计。在审计过程中，Z注 册会计师遇到以下事项，请代为做出正确的专业判断。
某产品20X4年的毛利率与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有所上升， K公司提供了以下解释，其中与毛利率变动不相关的是 （ ）。
的存在、营业成本的发生认定最相关。
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10.2 生产与费用循环(xúnhuán)的控制测试
1
生产与费用循环的内部控制
2 评估生产与费用循环的重大错报风险
生产3 与费用循环(xúnhuán)的控制测试
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10.2.1 生产与费用(fèi yong)循环的内部控制 ❖1.生产(shēngchǎn)循环的内部控制 ❖(1)实物流转程序控制 ❖(2)成本费用管理控制 ❖(3)成本费用会计控制
❖ 答案：C ❖ 解析：该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例增加，
不一定是该产品销售收入的增长带来的。而且，即使是该产 品收入增加，其产品的售价和成本不变，毛利率也不会发生 变动。 ❖ 而该产品的售价和原材料价格(jiàgé)的变化，必然导致毛利 率的变化。 ❖ 该产品产量增加，会导致单位生产成本的下降，毛利率会增 加。
B.甲公司主要产品在20X5年度市场需求稳定且盈利， 但平均销售价格与20X4年度相比有所下降 (xiàjiàng)，并且甲公司预期销售价格将继续下降 (xiàjiàng)
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C.甲公司在20X5年第4季度接到了一笔巨额订单， 订货数量相当于甲公司月产能的120％，交货日 期为20X6年1月1日
1
存货成本(chéngběn)的审计目标
2
存货成本的实质性测试
3
对存货实施分析程序
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10.3.1存货成本(chéngběn)审计
存货(cún huò)成本的审计目标 确定存货(cún huò)成本是否真实发生； 确定存货(cún huò)成本的归集和计算是否制
度规定： 确定存货(cún huò)成本的计算对象、计算方
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10.2.1 生产与费用(.费用循环(xúnhuán)的内部控制 ❖ (1)有明确的费用开支范围和开支标准； ❖ (2)有健全有效的费用预算控制制度； ❖ (3)有健全的费用核准制度,严格费用开支的审批,
特别是预算外开支批准手续； ❖ (4)对费用进行合理的分类,并分别开设明细账,及
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10.1.2 涉及的主要业务(yèwù)活动
❖ (2)发出原材料 ❖ 原材料出库单一式四联：一联仓库发料、一联仓
库留存、一联车间记录、一联递交财务部作为记 账凭证。 ❖ (3)生产产品(chǎnpǐn) ❖ 产成品入库单一般一式四联：一联仓库收货、一 联仓库留存、一联生产部核对、一联递交财务部 作为记账凭证。
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【例题】 K公司的主营业务成本均为所销售 (xiāoshòu)产品的成本，K公司存货项目余额和 生产成本发生额如下（金额单位：人民币万元）：
存货项目余额 20x4年12月31日 20x3年12月31日
原材料余额 7500
4800
在产品余额 6800
5300
产成品余额 13700
12400
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10.1.2 涉及的主要(zhǔyào)业务活动
❖ (1)计划和安排生产 ❖ A.生产计划部门负责(fùzé)编制生产通知单； ❖ B.生产通知单必须进行连续编号控制； ❖ C.生产计划部门根据客户订购单或者对销售预测和产品市场需求
等信息编写月度生产计划书,由生产计划经理根据日生产计划书 签发顺序编号的生产通知单； ❖ D.生产计划部门编制生产通知单须经生产计划经理审批后上报 总经理批准才能生效； ❖ E.生产通知单一般是一式多联，分别用于通知仓储部门组织材料 发放、生产车间组织产品生产、财务部门组织成本计算，以及生 产计划部门按编号归档管理。
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第十章 生产(shēngchǎn)与费用循环审计
1 生产与费用循环概述
2 生产与费用(fèi yong)循
环的控制测试
3
存货成本审计
4
存货监盘
5 存货计价审计和截止测试
6
应付职工薪酬审计
7
其他相关账户审计
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10.1 生产(shēngchǎn)与费用循环概述
1
主要凭证和会计记录
2
12.31
期末余 额
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2000 9050 1200 5210
❖在进行相关测试后，A注册会计师应提出的审 计(shěn jì)调整建议是（ ）
❖ A.调增主营业务成本190万元 ❖ B.调减主营业务成本190万元 ❖ C.调增主营业务成本240万元 ❖ D.调减主营业务成本240万元 ❖ 答案：D
期初余 额
单价
金额
数量
单价
金额
数量 500
金额 2500
3.1 入库 400 5.1 2040
900 4540
4.1 销售
800 5.2
4160 100 380
8.1 入库 1600 4.6 7360
1700 7740
10.3 销售
400 4.6
1840 1300 5900
12.1 入库 700 4.5 3150
D.从20X5年6月开始，甲公司将部分产品针对 (zhēnduì)主要销售客户的营销方式由原先的买断 模式改为代销模式
答案：B
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2.毛利率 毛利率是反映盈利(yínɡ lì)能力的主要指标，用以
衡量成本控制及销售价格的变化。 毛利率的波动，可能意味着被审计单位存在以下情
况： （1）销售价格发生变动； （2）销售产品总体结构发生变动； （3）单位产品成本发生变动； （4）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。
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(4)费用归集和成本计算（会计部门） 产量和工时记录(jìlù) 工资费用汇总表 材料费用分配表 制造费用汇总分配表 成本计算单
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10.1.2 涉及(shèjí)的主要业务活动
❖ (5)产成品入库 ❖ A.产成品入库时，须经仓库管理员检查产成品
验收单，清点产成品数量，并填写预先连续编 号的产成品入库单。 ❖ B.仓库部门签收产成品后，经质检经理、生产 经理和仓储经理签字确认后将实际入库数量通 知财务部门。 ❖ C.仓库部门根据产成品的品质特征分类存放 (cúnfàng)，并填制标签。
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(6)发出产成品 仓库
出库单 发运(fā yùn)部门 顾客 顾客开具发票的依据
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10.1.2 涉及(shèjí)的主要业务活动
❖ 【例题·单选题】以下控制活动与其相关认定的对应关系 的陈述中，不恰当的是（ ）。
❖ A.产成品发运通知单进行连续编号(biān hào)控制，与营 业成本的完整性认定最相关
A.该产品的销售价格与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有所上升 B.该产品的产量与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有所增加 C.该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例与20X3年相比
(xiānɡ bǐ)有所上升 D.该产品使用的主要原材料的价格与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有
所下降
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10.2.3 生产与费用循环的控制(kòngzhì)测试 ❖ 测试生产与费用循环内部控制是在了解与描述
的基础上,对其在实际业务中的执行与实施情况和 过程进行检查和观察,以确定(quèdìng)制定的内 部控制与实际执行的是否相符与一致。
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10.3 存货成本(chéngběn)审计
❖ B.生产通知单经过授权审批控制，与存货的完整性、营业 成本的完整性认定最相关
❖ C.产成品验收单进行连续编号(biān hào)控制，与存货的 完整性、营业成本的完整性认定最相关
❖ D.原材料出库单进行连续编号(biān hào)控制，与存货的 完整性、营业成本的完整性认定最相关
❖ 【答案】B ❖ 【解析】选项B不恰当。授权审批后的生产通知单与存货
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1.存货周转率 存货周转率是用以衡量(héng liáng)销售能力和存
货是否积压的指标。 存货周转率的波动，可能意味着被审计单位存在以
下情况： （1）有意或无意地减少存货储备； （2）存货管理或控制程序发生变动； （3）存货成本项目发生变动； （4）存货核算方法发生变动； （5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动； （6）销售额发生大幅度变动。
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【例题】 甲公司20X5年度的存货周转率为2.7，与 20X4年度相比有所下降(xiàjiàng)。甲公司提供的 以下理由中，不能解释存货周转率变动趋势的是 （ ）。
A.由于主要原材料价格比20X4年度下降(xiàjiàng)了 10％，甲公司从20X5年1月开始将主要原材料的日 常储备量增加了20％
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❖ 2.直接人工成本的审计 ❖ 3.制造费用的审计 ❖ 4.营业(yíngyè)成本的审计
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10.3.3 对存货(cún huò)实施分析程序
❖ 分析程序在存货成本审计中普遍采用,在实施生产 与费用(fèi yong)循环的分析程序中,注册会计师 通常运用的方法有简单比较法和比率比较法两种。
法的正确性； 确定存货(cún huò)在财务报表上的披露是否
恰当。
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10.3.2 存货(cún huò)成本的实质性测试
❖ 1.直接材料成本的审计(P222) ❖ 审阅材料和生产成本明细账，抽查有关费用凭证，
验证产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用 的分配(fēnpèi)是否真实、合理。
20x3 年 12 月 31 日 ， M 公 司 甲 产 品 期 末 结 存 数 量 为 1200件，期末余额为5210万元，M公司20x3年度 甲产品的相关明细资料如下（数量单位为件，金 额单位为人民币万元，假定期初余额和所有的数 量，入库单价均无误）：
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日期 摘要
入库
出库
结存
数量
1.1
第十章 生产与费用(fèi yong)循环审计
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❖ 实务 (shí wù)篇
▲第八章 销售与收款循环审计(shěn jì) ▲第九章 购货与付款循环审计(shěn jì) ▲▲▲第十章 生产与费用循环审计(shěn
jì) ▲第十一章 筹资与投资循环审计(shěn jì) ▲第十二章 货币资金审计(shěn jì)
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❖ 解析：按照先进先出法计算正确(zhèngquè)的期 末存货应是3150+500×4.6＝5450（万元），而M 确定的期末余额是5210万元，也就是说M公司期 末存货低估240万元，发出存货高估240万元，相 应调减主营业务成本240万元。
❖或 者 ： 当 期 发 出 存 货 的 成 本 = 2 5 0 0 + （2040+7360+3150）-（700×4.5+500×4.6） =9600万元；M公司计算的发出存货成本为 4160+1840+（9050-5210）=9840万元，所以应调 减240万元。
6800=173500 ❖ 主营业务成本=12400+173500-
13700=172200
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【例题(lìtí)】在对M公司20x3年度会计报表审计中， A注册会计负责生产成本及主营业务成本的审计。 审计过程中，A注册会计师遇到以下问题，请代 为做出正确的专业判断。
M公司的会计政策规定，入库产成品按实际生产成 本入账，发出产成品按先进先出法核算。
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20x4年度
20x3年度
生产成本发生额
175000
119000
❖ 假定(jiǎdìng)不考虑其他因素，K公司20x4年度 主营业务成本应为（ ）。
❖ A.169500万元B.172200万元 ❖ C.173700万元D.177800万元 ❖ 答案：B ❖ 解析： ❖ 完工产成品成本：5300+175000-
涉及的主要业务活动
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10.1.1 主要凭证和会计(kuài jì)记录
❖ (1)生产指令 ❖ (2)领发料凭证(píngzhèng) ❖ (3)产量和工时记录 ❖ (4)工资汇总表及人工费用分配表 ❖ (5)材料费用分配表 ❖ (6)制造费用分配汇总表 ❖ (7)成本计算单 ❖ (8)存货明细账
时进行核算； ❖ (5)定期检查费用预算的执行情况。
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10.2.2 评估生产与费用(fèi yong)循环的重大错报风险
❖ (1)管理层错报生产成本的偏好(piān hǎo) ❖ (2)成本计算的复杂性 ❖ (3)存货项目的可变现净值难以确定 ❖ (4)存货存放地点很多 ❖ (5)产品的多元化风险 ❖ (6)发生各种错误的可能性
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【例题】 在对生产型企业K公司20X4年度会计报表进行审计 时，Z注册会计师负责生产循环的审计。在审计过程中，Z注 册会计师遇到以下事项，请代为做出正确的专业判断。
某产品20X4年的毛利率与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有所上升， K公司提供了以下解释，其中与毛利率变动不相关的是 （ ）。
的存在、营业成本的发生认定最相关。
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10.2 生产与费用循环(xúnhuán)的控制测试
1
生产与费用循环的内部控制
2 评估生产与费用循环的重大错报风险
生产3 与费用循环(xúnhuán)的控制测试
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10.2.1 生产与费用(fèi yong)循环的内部控制 ❖1.生产(shēngchǎn)循环的内部控制 ❖(1)实物流转程序控制 ❖(2)成本费用管理控制 ❖(3)成本费用会计控制
❖ 答案：C ❖ 解析：该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例增加，
不一定是该产品销售收入的增长带来的。而且，即使是该产 品收入增加，其产品的售价和成本不变，毛利率也不会发生 变动。 ❖ 而该产品的售价和原材料价格(jiàgé)的变化，必然导致毛利 率的变化。 ❖ 该产品产量增加，会导致单位生产成本的下降，毛利率会增 加。
B.甲公司主要产品在20X5年度市场需求稳定且盈利， 但平均销售价格与20X4年度相比有所下降 (xiàjiàng)，并且甲公司预期销售价格将继续下降 (xiàjiàng)
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C.甲公司在20X5年第4季度接到了一笔巨额订单， 订货数量相当于甲公司月产能的120％，交货日 期为20X6年1月1日
1
存货成本(chéngběn)的审计目标
2
存货成本的实质性测试
3
对存货实施分析程序
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10.3.1存货成本(chéngběn)审计
存货(cún huò)成本的审计目标 确定存货(cún huò)成本是否真实发生； 确定存货(cún huò)成本的归集和计算是否制
度规定： 确定存货(cún huò)成本的计算对象、计算方
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10.2.1 生产与费用(.费用循环(xúnhuán)的内部控制 ❖ (1)有明确的费用开支范围和开支标准； ❖ (2)有健全有效的费用预算控制制度； ❖ (3)有健全的费用核准制度,严格费用开支的审批,
特别是预算外开支批准手续； ❖ (4)对费用进行合理的分类,并分别开设明细账,及
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10.1.2 涉及的主要业务(yèwù)活动
❖ (2)发出原材料 ❖ 原材料出库单一式四联：一联仓库发料、一联仓
库留存、一联车间记录、一联递交财务部作为记 账凭证。 ❖ (3)生产产品(chǎnpǐn) ❖ 产成品入库单一般一式四联：一联仓库收货、一 联仓库留存、一联生产部核对、一联递交财务部 作为记账凭证。
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【例题】 K公司的主营业务成本均为所销售 (xiāoshòu)产品的成本，K公司存货项目余额和 生产成本发生额如下（金额单位：人民币万元）：
存货项目余额 20x4年12月31日 20x3年12月31日
原材料余额 7500
4800
在产品余额 6800
5300
产成品余额 13700
12400
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10.1.2 涉及的主要(zhǔyào)业务活动
❖ (1)计划和安排生产 ❖ A.生产计划部门负责(fùzé)编制生产通知单； ❖ B.生产通知单必须进行连续编号控制； ❖ C.生产计划部门根据客户订购单或者对销售预测和产品市场需求
等信息编写月度生产计划书,由生产计划经理根据日生产计划书 签发顺序编号的生产通知单； ❖ D.生产计划部门编制生产通知单须经生产计划经理审批后上报 总经理批准才能生效； ❖ E.生产通知单一般是一式多联，分别用于通知仓储部门组织材料 发放、生产车间组织产品生产、财务部门组织成本计算，以及生 产计划部门按编号归档管理。
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第十章 生产(shēngchǎn)与费用循环审计
1 生产与费用循环概述
2 生产与费用(fèi yong)循
环的控制测试
3
存货成本审计
4
存货监盘
5 存货计价审计和截止测试
6
应付职工薪酬审计
7
其他相关账户审计
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10.1 生产(shēngchǎn)与费用循环概述
1
主要凭证和会计记录
2
12.31
期末余 额
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2000 9050 1200 5210
❖在进行相关测试后，A注册会计师应提出的审 计(shěn jì)调整建议是（ ）
❖ A.调增主营业务成本190万元 ❖ B.调减主营业务成本190万元 ❖ C.调增主营业务成本240万元 ❖ D.调减主营业务成本240万元 ❖ 答案：D
期初余 额
单价
金额
数量
单价
金额
数量 500
金额 2500
3.1 入库 400 5.1 2040
900 4540
4.1 销售
800 5.2
4160 100 380
8.1 入库 1600 4.6 7360
1700 7740
10.3 销售
400 4.6
1840 1300 5900
12.1 入库 700 4.5 3150
D.从20X5年6月开始，甲公司将部分产品针对 (zhēnduì)主要销售客户的营销方式由原先的买断 模式改为代销模式
答案：B
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2.毛利率 毛利率是反映盈利(yínɡ lì)能力的主要指标，用以
衡量成本控制及销售价格的变化。 毛利率的波动，可能意味着被审计单位存在以下情
况： （1）销售价格发生变动； （2）销售产品总体结构发生变动； （3）单位产品成本发生变动； （4）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。
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(4)费用归集和成本计算（会计部门） 产量和工时记录(jìlù) 工资费用汇总表 材料费用分配表 制造费用汇总分配表 成本计算单
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10.1.2 涉及(shèjí)的主要业务活动
❖ (5)产成品入库 ❖ A.产成品入库时，须经仓库管理员检查产成品
验收单，清点产成品数量，并填写预先连续编 号的产成品入库单。 ❖ B.仓库部门签收产成品后，经质检经理、生产 经理和仓储经理签字确认后将实际入库数量通 知财务部门。 ❖ C.仓库部门根据产成品的品质特征分类存放 (cúnfàng)，并填制标签。
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(6)发出产成品 仓库
出库单 发运(fā yùn)部门 顾客 顾客开具发票的依据
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10.1.2 涉及(shèjí)的主要业务活动
❖ 【例题·单选题】以下控制活动与其相关认定的对应关系 的陈述中，不恰当的是（ ）。
❖ A.产成品发运通知单进行连续编号(biān hào)控制，与营 业成本的完整性认定最相关
A.该产品的销售价格与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有所上升 B.该产品的产量与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有所增加 C.该产品的销售收入占当年主营业务收入的比例与20X3年相比
(xiānɡ bǐ)有所上升 D.该产品使用的主要原材料的价格与20X3年相比(xiānɡ bǐ)有
所下降
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10.2.3 生产与费用循环的控制(kòngzhì)测试 ❖ 测试生产与费用循环内部控制是在了解与描述
的基础上,对其在实际业务中的执行与实施情况和 过程进行检查和观察,以确定(quèdìng)制定的内 部控制与实际执行的是否相符与一致。
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10.3 存货成本(chéngběn)审计
❖ B.生产通知单经过授权审批控制，与存货的完整性、营业 成本的完整性认定最相关
❖ C.产成品验收单进行连续编号(biān hào)控制，与存货的 完整性、营业成本的完整性认定最相关
❖ D.原材料出库单进行连续编号(biān hào)控制，与存货的 完整性、营业成本的完整性认定最相关
❖ 【答案】B ❖ 【解析】选项B不恰当。授权审批后的生产通知单与存货