提高会计信息质量的经济学思考

（空一行）提高会计信息质量的经济学思考(三号黑体，加粗，居中)（空一行）［摘要］本文首先分析了会计信息失真的相对性和动态性，在此基础上分析了由于会计制度不完善。

产权各行为主体的利益冲突、激励与约束机制不对称以及委托一代理关系所带来的会计信息失真，最后提出从明晰产权、加强会计规范建设、理顺各方的利益关系以及强化契约关系等方面提高会计信息质量的对策对于会计信息失真问题，会计界从会计学的角度给予了很多关注，也有了许多解决方案，但结果不能令人满意。

应运用经济学上有关商品生产的系统理论，从产生会计信息失真的过程控制入手，分析会计信息失真现象，为解决会计信息失真问题提供一种新思路。

（说明：一般为200个汉字左右, 小四楷体，行距20磅）［关键词］会计信息失真，分析，对策（3－5个,小四楷体，词间空一字）一、引言会计信息具有一定的经济后果，这已是不争之实。

会计信息是决策者进行决策的重要依据之一，因此，会计信息最基本的质量特征就是决策有用性，会计信息的质量直接关系到决策者的决策及其后果，会计信息的真实性和可靠性是保证信息使用者作出正确决策的基本前提和条件。

会计信息失真所带来的经济后果是十分严重的，它将引起投资决策失误和社会经济资源的无效配置，使交易费用越来越高昂，最终导致交易的停顿，企业由于无法筹集到资金而纷纷破产，银行倒闭，失业率高，物资短缺，物价飞涨，整个社会将陷入严重经济危机之中。

众所周知，由于各种原因，目前我国存在十分严重的会计信息失真问题，造成了国有资产严重流失、证券市场发育不良、社会交易费用高昂、企业难以筹集到足够资金而出现“贫血”，严重降低会计信息的质量，影响会计信息使用者的正确决策，进而在宏观上影响国民经济的运行秩序和发展。

因此，研究如何保证会计信息的真实性，如何在最大范围内防止会计信息失真，具有重要的现实意义。

本文试图从经济学的角度讨论会计信息失真的原因，并探讨提高会计信息质量的对策。

二、会计信息失真及其分析（空1行，论文正文，小四宋体，行间距固定值20磅，段落首行空2个字）所谓会计信息失真，是指会计信息未能真实地反映客观的经济活动，给决策者的相关决策带来不利影响的一种现象。

会计信息失真的原因是多方面的，可以从不同的角度去研究。

从经济学的角度看，会计信息失真的原因主要有以下几方面：（一）会计制度本身的不完善（二级及以下标题小四黑体，左起空2个字）制度经济学认为，组织中的个体有各自的利益，每个个体都将寻求自身利益的最大化。

但是，个体不可能无限地扩大自身的利益，因为个体利益最大化的前提在于组织中的其他个体行为不影响该个体寻求自身的最大利益。

因此，个体在追求自身利益最大化的同时，必须对组织中的其他个体的利益影响最小。

这种由于不同个体寻求自身利益最大化导致产生的个体的最优行为解的集合就是规则，规则的集合形成制度。

可见，制度的实质就是合同，一个关于组织内个体行为及其后果的合同，而制度的形成是多万博养的结果。

会计制度，从广义上说，泛指为界定、确认和保护产权而制定的、引导会计活动的各种法律、规则、准则等，同时按照诺斯的制度定义，会计制度还应该包括约定俗成的惯例、道德准则等等。

作为一种制度，会计制度当然也不能例外的是一个多重的、多次的社会博养的结果。

理想的会计制度要能充分兼顾各方利益，成为博弃双方自愿执行的有约束力的社会契约。

任何人若想通过违反制度来得到什么好处，则必将从别的方面受到更大惩罚，从而是得不偿失的，制度成为人们普遍接受的社会规则。

而我国会计制度的制订无论从空间还是从时间上都缺乏一个充分博弈的过程。

而且随着我国社会经济环境的变迁，新的经济情况、新的经济业务不断涌现，旧的会计规范亟待更新，新的会计规范尚未建立，会计规范中也难免有漏洞和有不完善之处。

（二）企业产权中各行为主体的利益冲突经济学假定人是有理性的，理性的个体追求自身利益（或效用）最大化。

制度经济学进一步考虑了交易成本之后，假定个体只有有限理性，每个个体都在他所依存的体制所允许的有限的范围内最大化自己的效用。

由于个体利益的不同，在组织中将产生不同的利益主体。

一般而言，企业产权中有政府、债权人、所有者、经营者和其他与企业相关的个体等几大主体。

政府最关心税收的征缴；债权人最关注其债权是否能按时地收回本金和利息；所有者关心的是自己投入的资产能否保值和增值；经营者关心业绩的增加是否给自己带来额外的经济收益；证券市场上的投资者关心股票的价值和公司的业绩。

由于他们具有不同的行为目标和经济特征，存在着不同的利益驱动，不可避免地出现利益冲突。

而经营者的地位与其他利益主体相比有其独特之处，即经营者直接管理着企业，他对企业的经营、运作负直接责任，因而他有着得天独厚的信息优势。

然而，基于其自身利益的考虑，经营者只会提供信息披露边际收益等于边际成本这一点的信息量，也即信息披露量满足其本身利益最大化要求。

许多信息从社会利益最大化角度考虑应该披露，而经理阶层从自身利益出发；只会选择少量披露甚至不披露，从而损害社会利益。

同时，由于信息不对称所引起的经营者“偷懒”动机会带来“道德风险”（moral hazard）问题，即经营者有动机操纵会计信息生成甚至提供虚假信息，导致会计信息失真。

从信息使用者方面看，由于各自的利益目标不同，对信息的要求也不一样，有些信息使用者确实需要真实、客观反映经济活动的会计信息，而有些则不然。

从理论上说，政府部门和国有资产管理部门是最需要真实的会计信息的信息使用者，因为它们肩负调节社会经济运作、管理国民经济、维护社会稳定、保障公众利益、确保国有资产保值增值的职能，它们能直接感受到会计信息失真的严重后果和对社会经济造成的巨大破坏，但是有时由于个人、部门和地区的利益驱动，出于某种特殊国的如粉饰政绩或隐瞒事实等的需要，他们可能并不需要真实的会计信息，如果这些真实的会计信息时它们的目的不利的话。

从债权人角度分析，它们关注债权是否能按期收回，也应要求真实的会计信息以作出正确的判断，并尽早采取对策。

目前企业最大的债权人是银行，是否所有银行真的都需要真实的会计信息呢？恐怕未必。

这里同样涉及到银行的利益问题。

目前我国的银行大部分是国有银行，接受贷款的企业大部分是国有企业，如果说在贷款发放之前银行对企业会计信息的真实性还有所要求的话（实际上连这一点都存在疑问），那么贷款发放之后会计信息真实性的重要性就大大降低了。

其中的原因主要包括：一是银行和信贷部门及信贷人员自身业绩考核的需要，真实的会计信息对他们不见得有好处，二是就算他们知道借款企业的真实情况（当然是财务状况不好的情况），他们也无法做些什么。

剩下股东，应该说证券市场上的投资者是最需要真实的会计信息的，因为他们与企业的产权关系最明晰，其利益相关性最大。

但以目前我国证券市场而论，投资与投机并存里后者占的比重较大，以赚取短期差价为目的的“股民”甚众，而真正愿意以“股东”身份出现的长期投资者却为数甚少，会计信息是否真实对广大股民来说并不重要，他们所关心的是会计信息是否会令股价上升因为这才是他们的利益之所在。

有时，不同的产权主体为了达到各自的但又是一致的利益目标，可能相互串通，合谋提供虚假的会计信息，虽然这不仅可能损害其他产权主体的利益，而且可能损害企业的长远利益。

例如，企业出于自身经济利益最大化的共同动机，经营者可能与某些以短期炒作、获取差价为目的的机构投资者走到一起，制造虚假会计信息，引起股价的大幅波动，借以操纵股价、牟取暴利，最终贻害社会和坑害广大中小散户股民。

“琼民源’案件即为典型一例。

可见，某些产权主体可能存在的对不真实会计信息的内在需求，是导致会计信息失真的一个重要原因。

（三）激励与约束机制的不对称激励与约束机制是企业中极为重要的两大机制。

制度经济学认为，产权结构影响组织中个体的行为，即不同产权结构可以导致同一个体作出不同的行为。

产权指的是人们所接受的、与物的使用有关的人与人之间的行为关系。

产权安排实际上规定了人在与他人的相互交往中必须遵守的与物有关的行为规范。

违背这种行为规范的人必须为此付出代价。

产权在组织中的具体表现为制度。

制度框架通过影响个体获得的报酬及其违规应付的代价来具体影响个体行为。

在很多企业中，特别是国有企业中，激励与约束机制不对称的情况比较严重。

许多企业与经营者的劳动合同是采用完全合同的形式签订的。

合同的谈判是一次完成的，经营者的业绩与报酬在事前就被一次性规定了。

这种合同的最大弊端就在于不能及时地按照经营者所作贡献来对经营者进行对等的激励。

经营者为企业作出了贡献，但是却没有得到相应的回报，心理上的不平衡加上物质上的不满足成为个体实施违规行为的动机。

另一方面，由于处于变革的年代，可变因素太多，制度不够健全，企业缺乏严格的、科学的监督、约束机制，所有者让渡给经营者的权力过多，并且对让渡的权力不设监督，“绝对的权力导致绝对的腐败”，经营者拥有过大的权力，无人监督也无人敢监督。

因此，一方面是缺乏有效的激励机制改变经营者的目标函数、抑制其“偷懒”动机；另一方面又没有恰当的监督机制，减少经营者“为所欲为”行为，这样，个体实施违规行为的风险很小，预期收益很大而预期成本很低，违反制度所得的好处大于受到惩罚导致的损失，造假者得好处，不造假者反而吃亏，这就使得个体有了实施违规行为的理性依据，因而促成了个体的违规行为，“X—非效率”问题、“五十九岁”现象、“穷庙富方丈”现象屡见不鲜。

（四）企业中存在着委托一代理关系根据科斯奠基的“契约理论”，企业是一个在其框架中由相互合作的大量生产要素所有者达成的书面或非书面的契约。

企业的委托代理理论实际上是对企业的契约组合理论的具体化。

契约的一方当事人为资产的所有者，即委托人；契约的另一方为资产的使用者，即代理人。

由于所有权和经营权分开，代理人以企业法定代表人的身份独立自主地对企业资产进行经营活动，代理人成为了企业的“内部人”；而股东则“已没有任何权利与那些已成公司资产的东西发生实际联系”，成为了“外部人”。

委托人和代理人之间因而不可避免地存在着信息不对称的情况。

这种不对称既有时间上的，也有内容上的。

企业中存在的基本的委托一代理关系是所有者和经营者之间的关系，由于二者存在信息不对称，其利益目标也不相同，经营者可能制造虚假的财务信息，以欺骗所有者，获得自身的最大利益。

这种委托一代理关系由四个更低层次的委托一代理关系组成，形成一个多层面的、金字塔式的委托一代理关系。

一是股东与董事会之间的委托一代理关系。

二是董事会与经营者之间的委托一代理关系。

三是企业内部经营者与会计部门之间的委托一代理关系。

虽然经营者直接管理会计人员，会计人员直接对经营者负责，二者有着直接的利益关系，但是，由于有限理性和自身利益最大化的假设，会计人员与经营者之间也可能有着不同经济利益，加上二者之间也存在着信息不对称的情况。