企业所得税纳税审核（附实例分析）

企业所得税纳税审核（附实例分析）
解税宝 2017-03-21 17:05
一、年度收入总额的审核
收入总额的审核包括:主营业务收入的审核、其他业务收入的审核、投资收益的审核和营业外收入的审核。

(一）主营业务收入的审核
1.审核主营业务收入的入账时间 .
对主营业务收入确认的审核，主要采用抽查法、核对法和验算法，通常可按下列步骤实施：
(1) 抽查部分收入业务的原始凭证，与主营业务收入明细账相核对，核实已实现的收入，并检查是否已经如数入账。

(2) 查阅各种收入明细账，从中抽出一部分与相关的记账凭证、原始凭证互相核对，以证实所记录的收入是否均已实现并确属本期。

(3) 检查企业的销售发票是否完整无缺、连续编号，核实有无涂改或“大头小尾”现象，抽取部分发票与库存商品明细账、分期收款发出商品明细账以及主营业务收入明细账相核对，检查其发出数与销售数是否一致。

(4) 对于已确认并已记录入账的收入，进一步与现金日记账、应收账款明细账、预收账款明细账以及库存商品明细账相核对，以进一步确定销售数量、金额和时间是否相符。

2.审核主营业务收入的入账金额
主营业务收入的入账金额准确与否，直接影响应纳税所得额的正确性，因此应注意审核收人金额是否真实，有无故意隐匿收入和虚增虚减销售收人的现象。

3.审核主营业务收入的会计处理是否正确
审核中应特别注意审核库存商品明细账的发出栏记录，检查其对应账户的正确性。

(1) 对应账户为“营业费用”“管理费用”等，应注意是否将产品作为馈赠礼物。

(2) 对应账户为“银行存款” “库存现金” “应收账款”，应注意其价格是否正常，有无低估收入等情况。

(3) 对应账户为“原材料”等存货类账户，应注意是否存在以物易物，互不开具销售发票，从而少计收入的情况。

4.审核应税收入与不征税收入和免税收入的划分是否正确
根据税法规定，收入总额中的下列收入为不征税收入:①财政拨款；
②依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;③国务院规定的其他不征税收入。

2014年5月23日，国家税务总局下发了《关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号），对征税收入与不征税收入的情形作了进一步具体明确，包括：
(1)企业接收政府划入资产的企业所得税处理
①县级以上人民政府(包括政府有关部门，下同）将国有资产明确
以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。

该项资产如为非货币性资产，应按政
府确定的接收价值确定计税基础。

②县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。

其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。

县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述①、②项以外情形的，应按政府确定的接收价值计人当期收入总额计算缴纳企业所得税。

政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。

(2)企业接收股东划入资产的企业所得税处理
① 企业接收股东划入资产(包括股东赠与资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠与的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金(包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。

② 企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。

企业的下列收入为免税收入:①国债利息收入;②符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益;③在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益;④符合条件的非营利组织的收入。

审核人员要注意企业有无错将应税收入当作不征税收人或免税收入从收入总额中予以扣除，减少应纳税所得额的问题。

甲税务师与助理人员在审核后，认为A企业2012年11月未发货，预收款项应记“预收账款”，多记“主营业务收人”200000元;2012年12月少记“主营业务收人”150000元;2012 年1月少记“主营业务收入”50000元。

作账务调整如下：
1. A企业2012年多记的主营业务收入50000元和增值税额8500元予以调整，作会计分录为:
借:以前年度损益调整 50000
应交税费——应交增值税(销项税额） 8500
贷:预收账款 58500
2. A企业2013年1月少记的主营业务收入50000元和增值税额8500元予以调整，作会计分录为：
借:预收账款 58500
贷:主营业务收入 50000
应交税费——应交增值税(销项税额） 8500
(二)其他业务收入的审核
1. 审核其他业务收入的入账时间和入账金额是否正确，是否有漏计其他业务收入的情况，或者通过往来账少计其他业务收入。

审核时，应着重审核材料销售发票和其他业务的收款凭证，核实其他销售收入数额，并与“其他业务收入”账户发生额进行核对，查明企业的其他销售收入是否全部入账，有无问题;审核有无将其他收入转入“其他应收款”“应付职工薪酬——应付福利费”“盈余公积”账户的;审核有无将其他收入隐匿或私分的。

2. 审核其他业务收入的账务处理是否正确，是否存在将不属于其他业务收入的业务收入记入本账户的情况。

审核时，可根据“其他业务收入”明细账借方或贷方发生额，调阅会计凭证核实。

某税务师事务所受托对某市一企业2012年上半年纳税情况进行检查。

以前曾了解该厂年初将闲置不用的临街门面房四间租赁给某服装店。

税务检查时，重点审核了“其他业务收入”账户，未发现有租赁收入的记载，而后，又审核了“营业外收入”账户，经核对也没有结果。

于是，再进一步审核了往来结算账户，发现在“其他应付款”账户上记挂了房租收入。

该厂每月收取房租3000元，上半年共计收入18000元，全部挂在“其他应付款——某服装店”账户上。

核实后，应作如下调整：计算调整为：
应补营业税=1800(^5%=900(元）
应补城市维护建设税=900 x7% =63(元）
应补教育费附加=900 x3% =27(元）
应纳税所得额= 18000-900-63 -27 =17010(元）
应补所得税= 17010 x25% =4252. 50(元）
账务调整为：
(1) 借:其他应付款 18000
贷:其他业务收入 18000
(2) 借:其他业务成本 990
贷:应交税费——应交营业税 900
——应交城市维护建设税 63
——应交教育费附加 27
如果属以前年度调账，还应进行所得税会计处理。

借:以前年度损益调整 4252.50
贷:应交税费——应交所得税(查补所得税） 4252. 50
(三）投资收益的审核
1、投资收益会计处理方法的审核
投资收益是企业在对外进行股票、债券或其他投资活动中取得的收益。

主要包括企业在对外投资中分得的利润、股利和债券利息，投资到期收回或者中途转让取得款项高于账面价值的差额，以及按照权益法核算的股票投资在被投资单位增加的净资产中所拥有的数额。

(1) 股票投资收益的审核
股票投资，一般采用成本法和权益法进行会计处理。

具体采用哪种方法，要按股票投资比例和对被投资公司的影响力而定。

当公司股票投资拥有的股权能对被投资公司形成控制或不对被投资公司的经营决策有重大影响时，应采用成本法。

当公司股票投资对被投资公司的经营能施加重大影响或达到共同控制时，应采用权益法。

采用“成本法”核算的企业，其审核要点包括:公司在未收回投资前，有无对“长期股权投资”账户的账面价值进行了调整;公司有无将收到的股利，不作当期投资收益处理。

釆用“权益法”核算的企业，其审核要点包括:核实投资公司的投资额;通过会计师事务所或发行公司所在地税务机关，查核发售股票公司的盈利或亏损数额，对其盈利或亏损数额应取得审定单位的法定证明;审核企业是否按投资比例计算所拥有权益的增加。

在审核过程中，必须对投资双方的有关资料进行核对，看是否一致。

(2) 债券投资收益的审核
对债券投资收益的审核，首先审核应计利息是否正确。

在具体核算时，是否将按债券的票面利率计算的利息记入“应收利息”科目；将按债券的实际利率计算的利息记入“收资收益”科目；二者的差额记入“持有至到期投资（或可供出售金融资产)——利息调整（应计利息）”科目。

有无漏记、少记或转作他用的情况。

其次，审核溢价或折价摊销额的计算是否正确。

再次，审核债券的转让收入与原账面金额的差额是否记入“投资收益”账户，同时，还要注意审查“投资收益”账户的期末余额是否转入“本年利润”账户，有无长期挂账不作本年收益处理的情况。

此外，对其他投资的审核，应注意收回其他投资时，其收回的投资与投出资金的差额，是否作了增减投资收益处理。

2. 投资收益是否及时、足额按规定记入“投资收益”科目的审核
企业在对外投资时，与被投资单位签订合同或协议规定对外投资的回报率。

但是在实际中，企业出于种种原因，不按签订合同或协议的规定，未及时足额取得投资收益，未及时足额地将投资收益记入“投资收益”账户，有的将不足部分挂账在“其他应付款”账户，隐瞒收入，因此，审核时首先应通过审阅检查合同或协议及其他有关资料文件，了解被查单位某项投资所应收取收入的金额及具体时间。

然后，通过向有关人员了解应收未收投资收益的原因，审阅“投资收益”及有关账户中的明细账记录内容，并将其与对应的会计凭证进行核对，确定该项投资实际收取的收益金额及收取时间，在此基础上，通过核
对和进一步调查分析来查证问题。

3. 联营投资收益的审核
联营投资包括固定资产、流动资产和无形资产等的投资，其收益产生于投出资产与收
回资产的差额，或联营投资的分利收入。

(1) 查明企业对外投资的财产和资金，是否在国家规定的范围之内，是否按国家规定对投出资产进行了评估作价，其评估作价的真实性、正确性如何。

(2) 审核联营协议所规定的利润分配办法是否符合国家规定。

(3) 结合“投资收益”科目查明对外投资取得的收入是否及时入账，特别是利润分配的执行情况，有无已分配的利润不收回，长期挂在被投资单位账上。

或有部分收回，部分不收回的现象，还要注意有无列入其他科目不如实反映投资收益的情况。

(4) 应注意在收回投资时，其收回的投资与投出资金数额的差额，是否按规定计入了投资收益。

对上述问题可以审阅“长期股权投资”“投资收益”有关明细账及“银行存款”日记账记录，对照有关会计凭证、投资协议，必要时向被投资企业调查以发现问题的线索。

4.对外投资收回或转让收益的审核
企业对外投资到期收回或中途转让对外投资的实收款项与投出时的账面净值之间的差额，应计入投资收益;按规定应缴纳营业税的股票买卖等投资的收益，在纳税后并入投资收益;如果以分享产品抵作投资分利，应按分享产品的同类商品市价或其销售收入计入投资收益。

在实际中存在着未按上述规定和要求进行投资收益处理的问题，主要表现为：
(1) 企业将中途转让对外投资的实收款项与投出时的账面净值之间的差额，计入了营业外收入或营业外支出。

(2) 按规定应缴纳营业税的股票买卖等投资的收益未纳税或未将纳税后的收益计入投资收益。

(3)以分享产品抵做投资分利的，所确定产品的价格过低或过高，造成多计或少计投资收益，从而调节当期盈利水平的高低。

对上述问题，审核人员通过审阅“投资收益”账户下有关明细账，并与有关会计凭证记录内容相核对可以发现线索或疑点，然后通过进一步审核有关会计资料，调查询问有关单位或个人，分析研究有关情况来查证落实问题。

另外，有些有价证券的转让、出售，其市价收入可能与原购人成本不一致，从而产生证券出售损益。

审核人员可核查投资账户的购入成本资料和经纪人出售通知单，确定证券出售损益计算是否正确，是否按有关会计原则处理，有无漏记情况。

审核人员可以通过查阅“长期股权投资”“投资收益”等明细账，核对有关会计凭证并对有关结果进行复核，了解被查企业是否存在上述问题。

5.企业取得的债券利息以及股利的审核
应注意审核是否按规定及时入账，企业认购溢价发行在一年以内不得变现或不准备变现的债券，是否按规定于每期结账时，按规定数额列入投资收益，企业认购折价发行的债券，是否也按规定处理;债券到期时，是否按规定数额计入投资收益。

审核时，应重点审阅“投资收益” “长期股权投资”“其他应收款” “银行存款”等账户，必要时可追踪査阅会计凭证以揭示其存在的问题。

2013年1月1日C公司取得D公司30%股权且具有重大影响，按权益法核算。

取得长期股权投资时，D公司某项长期资产的账面价值为100万元,C公司确认的公允价值为120万元，其他资产、负债的账面价值与公允价值相符。

2013年12月31日，该项长期资产的可收回金额为60万元，D公司确认了40万元减值损失。

2013年D公司实现净利润500万元，C公司确认投资收益150万元。

某税务师审核后，认为C公司在确认投资收益时不准确。

C公司确认投资收益时的调整是:应计提减值=120 -60 =60(万元），应将D 公司净利润调整减少20万元，调整后D公司净利润=500-20=480(万元）。

所以，(]公司应确认投资收益为=48(^30%=144(万元)。

(四）营业外收入的审核
营业外收入是指企业发生与生产经营没有直接联系的收入。

作为营业外收入，不属于经营性收入，不缴纳营业税金，直接构成利润总额的组成部分。

营业外收入包括固定资产盘盈、处理固定资产净收益、罚款收入、确实无法支付而应转作营业外收入的应付款项、教育费附加返还款等。

对营业外收入审核的主要内容和方法：
1.审核应属于营业外收入的项目，有无不及时转账，长期挂“其他应付款” “应付账款” 账户的。

有些企业将应反映在营业外收入中的各种收入通过各种方式反映在“应付账款” “应付职工薪酬”“其他应付款”等账户中或作为账外“小金库”。

对上述问题的审核应从以下两个方面入手：（1)检查“银行存款”日记账及“现金”日记账的记录，从摘要记录及对方科目中发现线索；（2)有重点地检查“应付账款” “应付职工薪酬”“其他应付款”等明细账记录，必要时检查有关的记账凭证和原始凭证，了解其会计处理是否符合实际业务情况。

2.审核有无将营业外收入直接转入企业税后利润，甚至做账外处理或直接抵付非法支出的情况。

在审核时应注意从账户的对应关系中，审核有无异常的转账凭证。

从生产费用各账户贷方检查企业是否把营业外收入直接冲减费用额;从“盈余公积”贷方发生额检查有无将营业外收入列入税后利润;从“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”账户借方，审核固定资产盘
盈是否转入“营业外收入”账户;从“固定资产清理”账户审核出售固定资产净收益是否作为“营业外收入”入账，若发现问题，应认真查阅有关会计凭证，进而追查，弄清问题真相，凡属于营业外收入，均应调增应纳税所得额。

（注:按新《企业会计准则》规定，固定资产盘盈作前期差错处理，直接记入“以前年度损益调整”账户。

）。