房地产业营改增政策解析及风险防范

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ECONOMIC & TRADE UPDATE
一、房地产业的范围界定及适用的增值税政策
在国民经济行业分类中，房地产业细分为房地产开发经营、房地产中介服务、物业管理和其他房地产活动四类。

其中房地产开发经营是主体，其他几类行业都是为房地产开发经营服务或者由房地产开发经营衍生出来的行业。

因此人们习惯于将从事房地产开发和经营的行业称为房地产业。

国家税务总局发布２０１６年第１８号公告《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（后文简称１８号公告），其中涉及的关键词主要有三个：房地产开发企业、自行开发和房地产项目。

（１）“房地产开发企业”，是指拥有房地产开发经营资质的建设单位，如自己的名称和组织机构、固定的经营场所、符合规定的注册资本以及法律法规规定的其他条件。

（２）“自行开发”，是指适用于房地产公司开发的“一手房”。

（３）“房地产项目”，是指在依法取得土地使用权的国有土地上进行基础设施、房屋建设的项目。

因此可得出，１８号公告主要适用于拥有房地产开发经营资质的建设单位销售“一手房”交易应缴纳的增值税；而俗称的“二手房”的买卖，即房屋的转让应缴纳的增值税，则适用于国家税务总局公告２０１６年第１４号《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》。

房地产业“营改增”政策解析及风险防范
丁春玲　郭　芹
【摘　要】房地产业纳入“营改增”范围后，对房地产业生产经营产生巨大的影响。

对房地产业“营改增”政策进行正确解析，进而准确把握并防范“营改增”带来的涉税风险对于房地产企业至关重要。

根据国家税务总局2016年第18号公告《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》，对房地产业适用的增值税政策进行了解读，进而提出相应的涉税风险防范举措。

【关键词】房地产业；土地价款；新老项目
二、房地产业增值税政策要点解析
（一）新老项目的界定
１．界定方法。

房地产业“营改增”是自２０１６年５月１日正式实施，而房地产业由于工程周期较长，实施“营改增”之前征收的是营业税，如果有在建及未完工工程的话，前期购买建筑材料、设备及支付建筑劳务，均未取得增值税专用发票，改为征收增值税后没有相应的抵扣凭证，会导致税负大大增加。

为了解决房地产业“营改增”过渡时期的税负稳定，政策以《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期为依据，分为老项目和新项目。

合同开工日期在４月３０日之后的称为新项目，必须使用一般计税方法。

合同开工日期在４月３０日之前的称为老项目，可以选择适用一般计税方法或者简易计税方法。

２．案例分析。

案例一：华府房地产开发公司为增值税一般纳税人，２０１５年开发了位于朝阳区的锦绣花园一期项目，《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在２０１５年３月１日。

假设锦绣花园一期于２０１７年３月开发完毕并全部销售，取得含税销售额８０００万元，请计算该企业的应纳税额。

案例二：锦绣花园二期于２０１６年６月１日开工建设，前期支付土地出让金１６００万元，购买建筑材料、接受建筑设计及施工服务等取得专用发票，税额累计为２８８万元。

销售额：８０００万元。

假设于２０１８年６月开发完毕并全部销售。

请计算该企业的应纳税额。

根据开工日期，锦绣花园一
期为老项目，二期为新项目。

一期可选择适用一般计税或简易计税，假设选择简易计税，二期适用一般计税，分别计算如下：一期应纳税额＝８０００／（１＋５％）＊５％＝３８０．９５万元；二期销售额＝（８０００－１６００）÷（１＋１１％）＝５７６５．７７（万元）；二期应纳税额＝５７６５．７７×１１％－２８８＝２９０．７４（万元）；原营业税应纳税额＝营业额＊适用税率＝８０００＊５％＝４００万元。

可见，“营改增”之后简易计税方法与一般计税方法税负都下降了。

一般计税方法应注意进项税额的充分抵扣，否则税负也有可能上升。

（二）土地价款的扣除
目前在我国城镇商品房住宅价格构成中，土地成本约占２０－５０％，土地价款能否抵扣对于房地产业税负的升降至关重要。

而土地价款是政府土地管理部门收取的价款，开具的是财政票据，纳税人无法取得增值税专用发票用于抵扣。

因此，公告中将土地价款在销售额中予以扣除。

公式如下：销售额＝（全部价款和价外费用－当期允许扣除的土地价款）÷（１＋１１％）。

１．适用的纳税人。

对于房地产开发企业的一般纳税人，只要采用一般计税方法，允许差额扣除销售房地产项目所对应的土地价款；如果房地产开发企业一般纳税人，选择简易计税方法的房地产老项目，或者房地产开发企业小规模纳税人，以取得的全部价款和价外费用计算销售额，土地价款不允许扣除。

２．扣除方法。

当期允许扣除的土地价款＝（当期销售房地产项目建筑面积÷
房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款。

当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。

土地价款不能一次性从销售额中全部扣除，应随着销售额的确认逐步扣除。

同时，房地产项目可供销售建筑面积，不包括未单独作价的配套公共设施的建筑面积，如住宅小区道路、绿地、公告牌等。

即房地产项目可供销售建筑面积较实际总面积偏小，计算出当期允许扣除的土地价款比例偏高，对房地产开发企业是有利的。

３．土地价款的范围。

１８号公告第五条规定，支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。

随后财税［２０１６］１４０号《财政部国家税务总局关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》进一步明确“向政府部门支付的土地价款”，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

”财税［２０１６］１４０号将范围扩大到征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

因此房企可以扣除的土地价款大大增加，从而减轻了税负。

４．差额扣除凭据。

扣除的土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。

财税【２０１６】１４０号中，支付的拆迁补偿费用在计算销售额扣除时，同时应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

也就是说取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用，没有发票和财政票据也可以通过提供相关材料进行差额扣除。

５．案例分析。

天宇房地产公司２０１６年３月购买某地块土地使用权支付土地价款９０００万元，２０１７年７月开发完成，可供销售建筑面积为１００００平方米，选择一般计税方法，９月销售房地产项目建筑面积８０００平方米，含税销售额３２０００
万元，如何计算差额扣除的土地价款
及销项税额？据分析，９月允许差额扣
除土地价款＝８０００／１００００＊９０００＝７２００万
元，９月不含税销售额＝（３２０００－７２００）／
（１＋１１％）＝２２３４２．３４万元，９月销项税额
＝２２３４２．３４＊１１％＝２４５７．６６万元。

（三）预缴税款
１．政策规定。

一般纳税人采取预收
款方式销售自行开发的房地产项目，应在
收到预收款时按照３％的预征率预缴增值
税。

应预缴税款＝预收款÷（１＋适用税率
或征收率）×３％。

适用一般计税方法计
税的，按照１１％的适用税率计算；适用
简易计税方法计税的，按照　５％的征收率
计算。

房地产业属于资金密集型行业，
需要巨大的资金支持。

房地产开发企
业自行开发房地产项目大多采用预售的
模式，以便较快地回笼资金。

房地产开
发企业收到预售款以后，根据自身的性
质，同时应注意区分项目的性质，确定
适用的计税方法，计算应预缴的税款。

２．案例分析。

天誉房地产公司是一
般纳税人，２０１５年自行开发了丽锦花
园项目，开工日期是２０１５年５月１５日，
２０１７年６月１日开始预售房地产，当月收
到预收款５２５０万元。

请计算纳税人在７
月申报期应申报多少增值税税款？由于
天誉房地产公司销售自行开发的房地产
老项目，纳税人可选择适用简易计税方
法按照５％的征收率计税。

应预缴税款
＝５２５０÷（１＋５％）×３％＝１５０万元。

三、房地产业“营改增”风险
防范
（一）充分利用“营改增”过渡时
期的政策规定
根据上文中案例一和案例二的税
负比较，得出简易计税方法税负较低，
若房地产业一般纳税人有尚未完工的老
项目的话，要充分利用“营改增”过渡
时期的政策规定，使用简易计税方法，
可以减轻税负。

对于房地产开发企业小
规模纳税人，由于增值税是价外税，需
要将销售额换算为不含税销售额，因此
“营改增”后税负总是下降的。

（二）充分利用土地价款扣除的政
策规定
按照增值税政策规定，可以差额
扣除的土地价款，应当取得符合法律、
行政法规和国家税务总局规定的有效凭
证。

因此，房地产开发企业应注意留存
双方达成的拆迁协议、支付拆迁补偿费
用凭证等证明拆材料，同时正确计算可
以扣除的土地价款，从而减少销售额，
降低税负。

（三）与正规资质下游企业合作，
以取得进项税额
进项税额的抵扣非常关键，与正
规资质的供应商合作或采取“甲供材”
模式可以取得进项税票用于抵扣进项税
额。

同时房地产开发企业可以提高商住
房与精装修住房的比例。

由于商住房购
买者多为企业，“营改增”后取得的增
值税专用发票可用于抵扣进项税额，减
轻税负。

而精装修房消耗的建筑材料及
劳务均可以抵扣进项税额，建筑材料是
货物，税率为１７％，因此可抵扣的进项
税额较大。

（北京经济管理职业学院会计学院，北
京　100102）
参考文献：
[1]冯秀娟.“营改增”后房地产业涉税风险及防
范[J].财会月刊,2014(25).
[2]王进.营改增对房地产企业税负和净利润的影
响及应对建议[J].财务与管理,2016(11).
[3]财政部、国家税务总局相关文件.
基金项目：北京市首届青年教学名师资助项目
（增值税最新改革对重点行业的影响研究）。

作者简介：丁春玲（1983—），女，河北辛集
人，北京经济管理职业学院会计学院教师，讲
师，研究方向：税收实务。

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