管理会计学案例分析

②. John Warren （营销副总裁）和Susan Sabbagh
（生产副总裁）的观点。 虽然采用变动成本法可以促使企业注重销售，根 据市场需求以销定产，避免盲目增产；能够提供创利 额这一指标，揭示销售量、成本和利润之间的依存关 系，进行量本利分析，为企业短期的生产经营预测和 决策提供所需数据，还有利于各部门业绩的评价。 但是，由于变动成本法的局限性，它主要适用于 企业内部管理，并不是用于对外长期决策和新技术条 件。另外，正如Susan Sabbagh（生产副总裁）所说， 虽然固定成本不到制造成本的20%，但是如果考虑到 税后利润率， 20%的固定制造成本数额仍然是很大的。 因此， John Warren （营销副总裁）的观点是错 误的，而Susan Sabbagh（生产副总裁）的观点是正 确的。

Susan Sabbagh（生产副总裁）：假定 Dobson公司的税后利润的5%—6%，我们的目标 是提高到8%。我认为，20%的固定制造成本数 额仍然是很大的。如果我们不对每份定单的固 定成本进行补偿，并盈利，将利润率提高到预 定的水平将是很困难的。

Sanchez （副总裁兼首席财务官）：我看过 专门为特定客户开发的#2032号产品成本和利 润表，表中没有包括真空管的研究与开发成本。 定价是制造成本130%。你可能记得，在财务会 计课程中，GAAP将研究与开发成本记入其发生 当期的期间费用，研发费用不能记入存货。因 此，研发成本不属于产品成本，吸收成本法和 变动成本法都不考虑研发成本。看起来任何系 统下的电子管制造成本对于产品定价是不足够 的。因为两个系统的制造成本都不包括研发成 本。

Sabbagh （生产副总裁） :我认为我理解了 众位所说的一切。但是我变的更迷惑了。这个 讨论开始是关于产品定价是使用吸收成本法还 是变动成本法。现在我们得出的结论是两者都 不适合。是否存在另外一种方法，可以解决这 个问题？为什么我们以前没有讨论其他部门相 关的这一问题呢？我认为karen所说的每件产品 都应该补偿所有成本的合适份额。但是准确的 确定这个份额可能吗？
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John Warren （营销副总裁）：尽管在某些 情况下，顾问有可能的正确的，但是我们认为 这不适用于Dobson 的情况。Dobson制造的许 多小批量特别电子管要求单独的设计和特别的 处理。这意味着Dobson制造成本的70%几乎都 的直接人工和原材料。扣除了变动成本后，固 定成本不到制造成本的20%。需要补偿的固定 制造成本很少。进一步说，我们的销售费用只 有很少一部分是固定的。我们的销售大部分的 独立的销售代表完成的，而支付给代表的佣金 只有5%。
1.评价各位与会者的观点。这些观点正确吗？请解释。 2.你认为为什么AIG的高层管理者以前没有讨论产品定 价包含研发成本这一问题呢？ 3.假设AIG公司预计开发#2032号电子管所消耗的工程 设计时间是50小时，每小时的费率是50美元。每份定 单分配的管理费用是1 000美元，以吸收成本法为基础， AIG应该如何定价来获得预定的利润率？以这个价格为 基础，在#2032电子管定单中，毛利再加上30%的利润 这种定价可行吗？ 4.你认为如果AIG试图为每件产品制定所有成本的分配 份额，将产生什么益处和什么问题？

Warren （营销副总裁） ：我们以前没有讨 论这个问题，但是你的看法是正确的。我们假 设研发成本在产品总成本中的比重很小，因为 我们预计接受大量的定单，销售大量的产品。 在我们特定的电子管发生了研发成本，并且不 能保证销售量很大的情况下，如果我们在定价 中不考虑对研发成本的补偿，我们很可能将在 电子管的经营中亏损。

第二，它歪曲了企业无形资产价值。按照这 一处理方法，将成功的研究开发项目的成本在 发生时就计入了当期费用，这样，企业获得无 形资产的入帐价值就只包括获得成功后向国家 专利部门申请、注册、审查等法律手续费用， 而将企业自创无形资产价值的主要组成部分-研 究开发过程成本，排除在无形资产价值之外。 企业在研究开发成功后取得的新技术，如果不 向政府专利部门登记注册取得专利权，而是通 过企业本身的保密手段达到独自占有的目的， 则这种专有技术就无入帐价值可言。
Karen Sanchez （副总裁兼首席财务官）， 当以成本加成定价时。AIG总是采用变动成本 法，但是我曾经读到，变动成本法并不总是那 么奏效。一些顾问认为，运用变动成本法会使 管理者忽略固定成本。而使产品定价过低。他 们认为吸收成本法更好的弥补了产品的固定成 本，因为吸收成本法考虑了制造成本中的固定 成本。

①.Karen Sanchez （副总裁兼首席财务官）的观点。


变动成本法是一种只计算产品的变动成本的成本计算 方法。采用变动成本法时，固定成本作为期间成本直接计 入当月损益，不计入产品成本。算出的产品成本只包括变 动成本，不包括固定成本。这是变动成本法的主要特点。 因此，按变动成本法确定的产品成本总额和单位产品成本 低于按完全成本法计算的成本，而期间成本则正好相反。 在产品定价方面，变动成本法算出的产品成本不完全， 不符合产品定价的要求。据变动成本法计算的存货价值和 损益，也不符合对外报送会计报表的要求和所得税法对计 算应税所得额的要求。完全成本法则符合这些要求。

由于AIG收购Dobson以前，主要经营生产家 具、金属门窗等业务，而上述业务中所需的研 发费用相对较低，另外，传统会计计算方法也 是把研发成本直接列入费用，因此就导致了 AIG高层以前没有讨论研发成本的问题。
定单99—1—2032的单位产品成本和毛利
直接人工 直接材料 制造费用 产品制造成本合计 单位成本 成本加成单价 定单的销售价值合计 毛利 240小时，每小时16.00 50件，每件125.00 240机器小时，每小时9.00 12 250.00/50 245.00+（30%×245.00） 318.50×50 $15 925.00—12 250.00 3 840.00 6 250.00 2 160.00 12 250.00 245.00 318.50 15 925.00 3 675.00

美国工业集团（AIG）的Dobson特殊电子管 部门开发并生产了复杂的商用电子管和配套设 施。AIG还生产家具，金属门窗的部门。AIG从 从另一个公司手中收购了Dobson公司。AIG的 管理者正在考虑Dobson的成本加成定价应该使 用什么样的管理会计系统。最近一群高级官员 为此开会讨论。




③. John Warren （营销副总裁）和Karen Sanchez （副 总裁兼首席财务官）的观点。 目前，将研发成本全部于发生当期列为费用，是公认 的会计原则，也是西方会计实务中广泛采用的方法。无 论是完全成本法还是变动成本法，都不考虑研发成本。 但是，这种方法有如下不当之处： 第一，它违背了收入与费用相配比的原则。企业研究 开发成功项目而取得的专利权或专有技术，将在新技术 采用以后的较长时期带来经济效益，这部分研究开发成 本应当由未来获得经济利益的若干会计期间共同负担， 应在研究开发成功取得无形资产时先“资本化”为无形 资产的价值，然后分期摊销转作费用，以便与各期收入 相配比，而不应在成本发生时就直接计入当期费用。至 于研究开发失败的项目所发生的成本也只在失败时才成 为企业的一项损失，也只能在这时确认，计入当期损失 （或当期费用）。
假设美国企业所得税税率为35%，企业假设应
定价为x元/件，根据税后利润率公式： 税后率润率=税后净利/销售净额 [50x-12250-1000-(50*50)]*(1-35%)/50x=8% x≈359.21 359.21/245 ≈1.466 即此时定价约为制造成本的146.6%。显然， 要获得8%的税后利润率，毛利再加上30%的利 润的定价方法不可行。
因此，需要采用变动成本法计算产品成本的 企业，一般只宜在帐外计算，不宜在帐内计算， 不能在帐内根据这种成本计算营业利润、编制 对外会计报表。如果产品变动成本在帐内计算， 那么在月末计算营业利润、编制对外会计报表 以前，必须将帐面成本调整为完全成本。 综上述，Karen Sanchez (副总裁兼首席财 务官)认为运用变动成本法会使而使产品定价过 低是正确的。
1.益处：

①计算的成本较准确。 ②比较容易定价、可以优化管理。 ①不符合公认的会计准则。 ②计算量太大，过程太繁琐，不易操作。 ③不太切合实际，实施需要消耗大量资源。
2.问题：