纳税会计课件：所得税会计核算

1．应纳税暂时性差异的影响
• 应纳税暂时性差异产生当期：从企业会计核 算的角度，企业会计上应当将应纳税暂时性 差异确认为递延所得税负债；从企业所得税 应纳税所得额计算的角度，一般应将应纳税 暂时性差异确认为时间性差异，导致对当期 应纳税所得额的进行纳税调减处理的结果。
• 应纳税暂时性差异在未来期间转回时：从会 计核算角度应对递延所得税负债作转回处理 ；从企业所得税应纳税所得额计算的角度， 将增加转回期间的应纳税所得额。
固定资产的账面价值为103（95+8）万元
固定资产的计税基础为100（95+5）万元
四、负债计税基础与账面价值的比较
（一）预计负债
• 1．企业因销售商品提供售后服务等原因 确认的预计负债
• 按照或有事项准则规定，企业对于预计 提供售后服务将发生的支出在满足有关 确认条件时，销售当期即应确认为费用 ，同时确认预计负债。
• 例题 甲企业 2008年因销售产品承诺提 供 2年的保修服务，在当年度确认了400 万元的销售费用，同时确认为预计负债 ，当年度未发生任何保修支出。按照企 业所得税法规定，与产品售后服务相关 的费用在实际发生时允许税前扣除。
• 该项预计负债在甲企业2008年 12月31日 资产负债表中的账面价值为400万元。
• 1.收入确认时间企业所得税和会计不同； • 2. 职工教育经费超过企业所得税扣除标准的结
转扣除； • 3. 广告费和业务宣传费超过企业所得税扣除标
准的结转扣除； • 4. 可结转扣除的税收亏损与亏损结转扣除期税
款抵减产生的差异； • 5.适用税收优惠条件的企业所得税抵免； • 6. 长期待摊费用；
2．确认递延所得税资产的特殊业务
• （1）投资业务的处理
• 对与子公司、联营企业、合营企业的投 资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足 下列条件的：一是暂时性差异在可预见 的未来很可能转回；二是未来很可能获 得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税 所得额，企业应当以很可能取得的应纳 税所得额为限，确认相应的递延所得资 产，同时减少确认当期的所得税费用。
第二节 资产负债的账面价值和计税基础
一、资产和负债的账面价值 二、资产和负债的计税基础 （一）资产的计税基础 1．资产计税基础的会计定义 2．资产计税基础的企业所得税一般规定 （二）负债的计税基础 负债的计税基础=账面价值－未来期间按 企业所得税法规定可予税前扣除的金额
例题 2008年10月，A建筑公司涉及一起 有关工程质量的诉讼案，2008年12月31 日，法院尚未判决。公司法律顾问判断A 建筑公司很可能败诉，如败诉则赔偿金 额为120万元。
• 1．生产性生物资产计税基础和账面价值 的比较同固定资产业务的处理
• 2．消耗性生物资产计税基础和账面价值 的比较同存货业务的处理
（五）长期股权投资计税基础和账面价值的比较
• 1．长期股权投资初始计量计税基础和账 面价值的比较
• 2. 长期股权投资后续计量计税基础和账 面价值不一致的业务
例题 某企业2009年向其他企业拆借资金 用于固定资产在建工程，借款金额100万 元，借款期一年，年利率8%，同期金融 机构的贷款利率为5%。当期固定资产完 工，除借款费用以外的其他工程成本为 95万元。
• 与该项负债相关的经济利益已在取得当期计算 交纳企业所得税，未来期间按照会计准则规定 应确认收入时，不再计入应纳税所得额，即其 于未来期间计算应纳税所得额时可予纳税调减 的金额为200万元。
• 计税基础=账面价值200万元－未来期间计算应 纳税所得额时按照企业所得税法规定可予抵扣 的金额200万元=0
（1）会计处理
分析：按会计准则规定，企业履行与或 有事项相关的现时义务时，导致经济利 益流出企业的可能性超过50%时，确认 为或有负债。A企业因或有事项当期确认 负债120万元，同时当期确认损失120万 元，计入营业外支出。
企业账务处理如下：
借：营业外支出—诉讼赔款 1 200 000 贷：预计负债—未决诉讼 1 200 000
• 从企业所得税角度，暂时性差异一般确 认为时间性差异，其对企业所得税应纳 税所得额计算的影响表现为：其一，在 差异形成阶段，纳税人计算应纳税所得 额时，必须对暂时性差异带来的会计和 企业所得税收入与费用的确认与计量不 同进行纳税调增或者纳税调减的处理； 其二，在以后的企业所得税纳税申报期 ，产生以前差异转回的过程，即对以前 期会计和企业所得税法的时间性差异应 作相反的纳税调整。
异 （2）递延所得税资产的确认应以未来期间很
可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应 纳税所得额为限
• 不确认递延所得税资产的特殊情况
• 某些情况下，如果企业发生的某项交易或事 项不是企业合并，并且交易发生时既不影响 会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交 易中产生的资产、负债的初始确认金额与其 计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的， 企业会计准则中规定在交易或事项发生时不 确认相应的递延所得税资产。其原因在于， 如果确认递延所得税资产，则需调整资产、 负债的入账价值，对实际成本进行调整将有 违会计核算中的历史成本原则，影响会计信 息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延 所得税资产。
（2）税收亏损弥补的处理
可抵扣亏损是指企业按照企业所得税法 规定计算确定准予用以后年度的应纳税 所得弥补的亏损。与可抵扣亏损和税款 抵减相关的递延所得税资产，其确认条 件与其他可抵扣暂时性差异产生的递延 所得税资产相同，在估计未来期间是否 能够产生足够的应纳税所得额用以利用 该部分可抵扣亏损或税款抵减时，应考 虑以下相关因素的影响：
2. 应纳税暂时性差异的确认
（1）资产的账面价值大于其计税基础 （2）负债的账面价值小于其计税基础 （3）部分会计上未作为资产和负债确认的
项目产生的应纳税暂时性差异
第四节 递延所得税资产和递延所得税负债
一、递延所得税资产的确认、计量和会计 处理
（一）递延所得税资产的确认 1．确认递延所得税资产的一般原则 （1）递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差
• 2．因其他事项确认的预计负债
• 根据《企业所得税法实施条例》规定， 企业所得税扣除必须遵循实际发生的原 则，企业与销售产品相关的支出应于发 生时税前扣除。因该类事项产生的预计 负债在期末的计税基础为其账面价值与 未来期间可税前扣除的金额之间的差额 ，因有关的支出实际发生时可全部税前 扣除，其计税基础为0，负债的账面价值 和计税基础不一致。
• 其二，可抵扣暂时性差异在未来期间转回时， 从会计核算角度应对递延所得税资产作转回处 理；从企业所得税应纳税所得额计算的角度， 将对当期应纳税所得额进行纳税调减的处理， 减少转回期间的应纳税所得额。
2．可抵扣暂时性差异的确认
（1）资产的账面价值小于其计税基础
（2）负债的账面价值大于其计税基础
（3）特殊项目产生可抵扣暂时性差异的确 认
三、资产计税基础和账面价值的比较
（一）固定资产计税基础和账面价值的比 较
• 1. 固定资产初始固定资产初始计量计税基础和账面价 值不一致的业务
• 3. 固定资产持有期间计税基础和账面价 值不一致的业务
（二）无形资产计税基础和账面价值的比 较
• 1．无形资产初始计量计税基础和账面价 值一致的业务
二、暂时性差异的确认
（一）资产、负债的账面价值与其计税基 础不同的暂时性差异
• 由于一部分资产、负债的账面价值与其 计税基础不同，产生了在未来收回资产 或清偿负债的期间内，应纳税所得额增 加或减少并导致未来期间应交企业所得 税增加或减少的情况。
（二）会计上未作为资产和负债确认的项 目产生的暂时性差异
• 2. 无形资产初始计量计税基础和账面价 值不一致的业务
• 3．无形资产使用期间无形资产计税基础 和账面价值不一致的业务
（三）存货计税基础和账面价值的比较
• 1．存货初始计量计税基础和账面价值的 差异。
• 2．存货在持有期间存货提取减值准备导 致计税基础和账面价值不同。
（四）生物资产计税基础和账面价值的比 较
• 因企业所得税法规定与产品保修相关的 支出在未来期间实际发生时允许税前扣 除，则该项负债的计税基础计算如下：
• 计税基础=账面价值-未来期间计算应纳 税所得额时按照企业所得税法规定可予 抵扣的金额=400万元－400万元=0
• 负债的账面价值和计税基础不一致。
（二） 预收账款 • 企业预收账款的处理一般表现为以下两
• 7．其它。
三、可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差 异的确认与计量
（一）可抵扣暂时性差异的确认与计量
可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收 回资产或清偿负债期间的应纳税所得额 时，将导致产生企业所得税税前可抵扣 金额的暂时性差异。
1．可抵扣暂时性差异的影响
• 其一，可抵扣暂时性差异产生当期：从企业会 计核算的角度，企业会计上应当将可抵扣暂时 性差异确认为递延所得税资产；从企业所得税 应纳税所得额计算的角度，一般应将可抵扣暂 时性差异确认为时间性差异，并对当期应纳税 所得额进行纳税调增处理，增加当期应纳税所 得额。
（2）企业所得税处理及企业所得税和会计 差异调整
• 根据现行企业所得税法规税前扣除“实 际发生”原则，企业所得税对“或有损 失”不予确认，不得税前扣除。
企业负债的计税基础=120-120=0（万元）
在企业填报2008年企业所得税纳税申报 表时，对会计计入当期损益的或有损失 而产生的会计和税收处理的时间性差异 进行纳税调整，调增额为120万元。
• ①在可抵扣亏损到期前，企业是否可能通过正 常的生产经营活动产生足够的应纳税所得额；
• ②在可抵扣亏损到期前，企业是否会因以前 期间产生的应纳税暂时性差异转回而产生足够 的应纳税所得额；
• ③可抵扣亏损是否产生于一些在未来期间不 可能重复发生的特殊原因；
• ④是否存在其他的证据表明在可抵扣亏损到 期前能够取得足够的应纳税所得额。
• 例如，对于按照企业所得税法规定可以结转以 后年度弥补的亏损及税款抵减，虽不是因资产 、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但 本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣暂时性 差异具有同样的作用，均能够减少未来期间的 应纳税所得额和应交企业所得税，视同可抵扣 暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确
认与其相关的递延所得税资产。
• 该项负债的账面价值200万元与其计税基础 0之 间产生的200万元暂时性差异，会减少企业于 未来期间的应纳税所得额，使企业未来期间以 减少“所得税费用”的方式增加未来期经济利 益。
（三）应付职工薪酬 （四）其他负债
第三节 暂时性差异的确认和计量
一、暂时性差异及对企业所得税的影响
从企业所得税会计核算角度，根据暂时 性差异对企业未来纳税的影响，暂时性 差异又划分为应纳税暂时性差异和可抵 扣暂时性差异，进而影响企业递延所得 税资产和递延所得税负债的形成。
方面：
• 计税基础等于账面价值 • 计税基础不等于账面价值
• 例题 A公司于 2008年 12月20日自客户 收到一笔分期收款的款项，金额为200万 元，因不符合会计收入确认条件，将其 作为预收账款核算。
• 该预收账款在A公司2008年12月31日资产 负债表中的账面价值200万元。
• 按照企业所得税法规定，该款项应按合 同收取的时间确认为取得当期收入，计 入应纳税所得额计算交纳企业所得税。
（二）应纳税暂时性差异的确认与计量
• 应纳税暂时性差异，是指在确定未来收 回资产或清偿负债期间应纳税所得额计 算时，将导致产生企业所得税税前可抵 扣金额减少（少于当期会计成本费用） ，增加未来企业所得税的应纳税所得额 和应纳企业所得税额的暂时性差异。该 差异在未来期间转回时，会增加转回期 间的应纳税所得额，在应纳税暂时性差 异产生当期，应当确认相关的递延所得 税负债。
所得税会计核算——基于会计准则的 分析
第一节 企业所得税会计概述
一、企业所得税会计核算的会计科目设置 及一般账务处理
• （一）应交税费—应交企业所得税 • （二）递延所得税资产 • （三） 递延所得税负债 • （四）所得税费用
• 所得税费用=当期应交所得税+递延所得 税
• 递延所得税=（期末递延所得税负债-期 初递延所得税负债）-（期末递延所得税 资产-期初递延所得税资产）