消费型增值税条件下固定资产的会计处理

消费型增值税条件下固定资产的会计处理
作者：李静
来源：《中国经贸导刊》2011年第08期
摘要：随着新增值税暂行条例的实施，我国的生产型增值税改为消费型增值税，进项税额抵扣范围扩大，这个转变必然影响到会计核算中固定资产的计价、应纳增值税额的确定等相关的一系列问题。

本文将对新增值税条例下固定资产的购入及销售两方面涉税业务核算进行探讨。

关键词：消费型增值税固定资产会计核算
一、增值税转型的内涵
依据已纳税款的扣除范围不同，增值税分为生产型增值税、收入型增值税、消费型增值税。

生产型增值税不允许扣除购入固定资产所涉及的进项税额；收入型增值税允许将固定资产已提折旧予以扣除；消费型增值税允许将购入固定资产所涉及的进项税额在购置当期一次扣除。

我国自2009年1月1日起实行消费型增值税，自此以后购入的生产性固定资产所涉及到的进项税额是可以抵扣的。

增值税转型后，其抵扣范围的扩大必然影响到会计核算中对于固定资产的计价、企业应纳增值税额的确定等一系列问题，这就使得转型对会计核算的影响更为明显。

二、消费型增值税条件下购入固定资产的核算
旧税法中规定，对于购入固定资产所涉及到的增值税进项税额是不允许抵扣的，而在增值税转型为消费型增值税后，对于购入的固定资产，支付给对方的增值税只要取得了增值税专用发票是可以抵扣的。

需要注意的是，取得增值税专用发票是进行抵扣的必要条件，但并非充分条件。

如果新增固定资产属于不得抵扣范围，如非生产经营用，则应将价税合并全部计入固定资产价值；如果企业属于小规模纳税人，即使取得增值税专用发票，也不允许抵扣，应计入固定资产价值。

具体核算举例如下：
例1、 2009年1月10日，甲公司（假设为一般纳税人，下同）购入一台生产用不需要安装的设备，取得增值税专用发票上注明的设备价款100000元，增值税进项税额17000元，发生的运输费用5000元，款项全部付清（假定不考虑其它税费）。

会计处理如下：
对于此笔业务的进项税额的计算：专用发票注明的进项税额17000元，税法规定运费可以按7%的比例计算进项税额，运费可抵扣的进项税额5000*7%＝350元，因此购入此项固定资
产允许抵扣的进项税额为17350元。

（注意：如果固定资产的进项税额不得抵扣，那其所涉及的运费也不得计算抵扣）
会计分录如下：
借：固定资产104650
应交税费—应交增值税（进项税额）17350
贷：银行存款122000
该设备的购置成本＝100000＋5000*（1－7%）＝104650（元）
例2、 2009年1月15日，甲公司购入一台生产用需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为300000元，增值税进项税额为51000元，支付运输费为3000元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用本公司原材料一批，价值10000元，购进该材料支付的增值税进项税额为1700元，支付安装工人的工资为3000元（假定不考虑其他税费）。

会计处理如下：
因为购入设备需要安装，首先通过“在建工程”核算，支付设备款及运费时，进项税额为51210元（即增值税专票上注明的税款51000元＋运费可抵扣进项税210元）。

会计分录如下：
借：在建工程302790
应交税费—应交增值税（进项税额）51210
贷：银行存款354000
领用本公司原材料，支付安装工人工资等费用（注意：企业在新增固定资产过程中领用本企业外购的原定用于生产的原材料，在消费型增值税条件下是不需要进行进项税额转出的）：
借：在建工程13000
贷：原材料10000
应付职工薪酬3000
设备安装完毕，交付使用：
借：固定资产315790
贷：在建工程315790
例3、乙企业（小规模纳税人）2009年1月15日购入不需安装的机器设备，取得增值专用发票上注明的设备价款为300000元，增值税进项税额为51000元，支付运费3000元，款项已通过银行支付。

因购入企业为增值税的小规模纳税人，不涉及税款抵扣，所以在会计处理上和一般纳税人的处理是有区别的。

即把购入时支付的所有价款、税金和运费全部计入到固定资产的价值中。

会计分录如下：
借：固定资产354000
贷：银行存款354000
三、消费型增值税条件下销售自用固定资产的核算
销售自用固定资产取得收入按照税法规定是要缴纳增值税的，随着增值税的改型，对于出售的固定资产如何征税，征多少，应区分不同情形进行核算。

（一）销售自己使用过的2009年1月1日后购进或自制的固定资产，按适用税率征收增值税
购入时间为增值税改型后，因为在购入时已经把该项固定资产所涉及到的增值税进项税额抵扣，所以在后期出售时，要按17%的税率计算销项税额。

例4、甲公司销售一台设备，2009年1月购入时设备原价为1800000元，进项税额306000元，2010年初出售时价款1600000元（含税），已提折旧180000元（假定不考虑其他税费）。

此例就属于增值税改型后购入再出售的固定资产。

会计处理如下：
计算出售时的销项税额：1600000/（1＋17%）*17%＝232478.62元
出售时的会计分录：
首先将固定资产转入清理：
借：固定资产清理1620000
累计折旧180000
贷：固定资产1800000
收到价款和销项税额时的处理：
借：银行存款 1600000
贷：固定资产清理1367521.38
应交税费—应交增值税（销项税额）232478.62
结转固定资产净损益：
借：营业外支出252478.62
贷：固定资产清理252478.62
（二）销售自己使用过的2008年12月31日前购进或自制的固定资产，按4%的征收率减半征收
购入时增值税还未改型，当时固定资产所涉及到的进项税额属于税法中不得抵扣的进项税，全部计入了固定资产的成本中，那么对于这类固定资产，在出售时税法规定，按4%的征收率减半征收。

承上例，如果甲公司购入设备的时间为2008年1月初，而其它条件不变，增值税额的计算就大相径庭了。

税额计算如下：
1600000/（1＋4%）*4%*50%＝30769.23元
出售时的会计分录：
首先将固定资产转入清理：
借：固定资产清理1620000
累计折旧180000
贷：固定资产1800000
收到价款和销项税额：
借：银行存款1600000
贷：固定资产清理1569230.77
应交税费—应交增值税（销项税额）30769.23
结转固定资产净损益：
借：营业外支出50769.23
贷：固定资产清理50769.23
四、增值税转型的意义
增值税转型的影响是多方面的。

首先转型后,采取规范的直接抵扣的办法，购进固定资产进项税额的抵扣办法与购进原材料的抵扣办法相同，使税款的征收缴纳变得相对简便易行；其次，固定资产的入账价值发生了变化，消除重复征税，使企业增值税负减轻，有利于企业进行固定资产投资，加快设备更新，促进技术进步；第三，虽然增值税转型在短期内对财政收入有一定的影响，但从长远看，对经济增长的拉动，会使财政收入逐渐增长。

参考文献：
①财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知财税[S]．[2008]170号
②中国注册会计师协会编《税法》2010年度注册会计师考试全国统一辅导教材
③中国注册会计师协会编《会计》2010年度注册会计师考试全国统一辅导教材
（李静，1975年生，河北秦皇岛人，秦皇岛职业技术学院经济系讲师。

研究方向：会计及经济管理）。