种植业生物资产和成本核算的讲解-(2509)

种植业生物资产和成本核算的讲解

朱崇明

本讲解是根据财政部 2006 年《 <企业会计准则第 5 号——生物资产 >应用指南》及其附录《会计科目和主要账务处理》，并结合现代种植业的实际情况，参照笔者过去的有关著作加以整理的。本讲解从简便实用出发，除必要概念等外，不多描述关于意义、重要性和理论性的问题，直接讲解具体的实际操作办法。

下面具体介绍企业的《种植业生物资产和成本核算的讲解》。

一、种植业生物资产核算

1.种植业范围

广义的农业包括农、林、牧、副、渔各业，狭义的农业主要指种植业。种植业包括大田作物

栽培和蔬菜栽培，还有其他特殊的园艺栽培等。

大田作物栽培有：小麦（冬小麦和春小麦）、其他麦类、水稻（早稻和晚稻）、大豆、杂豆、玉米、其他谷物、薯类作物、棉花、花生、油菜籽、其他油料作物、糖料、烟叶、剑麻、其他纤

维作物、香料作物、人参、啤酒花、牧草等。

蔬菜栽培分露天栽培和保护地（温床和温室）栽培两种：大白菜、菠菜、番茄、茄子、菜豆、茴香、金针菜、木耳、蘑菇等。

此外还有特种园艺栽培。如：灵芝、花卉等。特种园艺栽培的灵芝、花卉等也可以视同种植

业栽培作物范围对待。

需要说明的是，作蔬菜用木耳和蘑菇等食用菌视同蔬菜类别。实际上“生物”不仅包括动物和植物，还包括微生物。而“生物资产”定义则不包括“微生物”。灵活应用吧。

2.种植业生物资产

以上说的“小麦．．．．．．大白菜．．．．．．花卉”等，都是种植业生物资产。

生物资产，是指有生命的动物和植物。分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。

种植业生物资产，是指种植业活动所涉及的有生命的植物，是将收获为农产品或为出售而持有的种植业生物资产。种植业生物资产，属于“消耗性生物资产”。

种植业消耗性生物资产，是企业农业活动将种植业生物资产转化为农产品或其他生

物资产的生物转化的管理。生物转化是指导致生物资产质量或数量发生变化的生长、蜕

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化、生产、繁殖的过程。将种植业生物资产转化为农产品的活动，是种植业消耗性生物资产的生长

和收获农产品的过程，例如种植业作物的生长和收获。

3.种植业生物资产核算的特性

种植业生物资产核算，是指上述的“小麦．．．．．．大白菜．．．．．．花卉”

等的核算。种植业生物资产，有当年生、二年生和多年生的特点。

种植业生物资产，除有资产共有的特性外，因“有生命”而决定其自身独有的特性。

这种独有的特性表现为具有生物转化的能力而导致生物资产质量或数量发生变化，通常表现为生长、蜕化、生产等。

种植业生物资产的形态、价值以及产生经济利益的方式，随其出生、成长、衰老、死亡等自

然规律和生产经营活动的变化而变化。

应考虑种植业生物资产自身独有的特性开展核算。

4.种植业生物资产价值的核算

会计以持续经营为前提而划分会计期间，会计期间即会计时间。种植业消耗性生物资产的价值也特别明显地体现会计时间价值。从持续经营前提考虑，会计时间是由过去、现在和将来构成的，是连绵不断的。被核算计量的种植业消耗性生物资产，其价值总量可分二部分：按静态计量的种植业消耗性生物资产的先期价值和按动态计量的种植业消

耗性生物资产的后续价值（后续成本转化）。通常，生产性生物资产的价值（原值）在“生产性生物资产” 科目中核算，种植业消耗性生物资产的先期价值在“消耗性生物资产”科目中核算，种植业消耗性生物资产的后续价值（后续成本）在“农业生产成本”科目中核算。

先说按静态计量的种植业消耗性生物资产的先期价值。种植业消耗性生物资产具有“出生”的特性，随着种植业消耗性生物资产的出生，先一个会计期间的期末成本（会计时间价值）凝结在种植业消耗性生物资产上而形成了先期价值。也就是种植业的栽培费用转化而来。如南方冬小麦，年末的栽培费用全部结转作为“消耗性生物资产－冬小麦”的先期价值。东北的春小麦，上年的秋整地、秋施有机肥等费用，上年末全部结转作为“消耗性生物资产－春小麦”的先期价值。多年生的人参，分年全部结转作为“消耗性生物资产－人参”的先期价值。

再说按动态计量的种植业消耗性生物资产的后续价值（后续成本）。种植业消耗性生物资产具有“成长”的特性，随着种植业消耗性生物资产的成长，种植业消耗性生物资产的价值处于运动之中，后一个会计期间的期末成本（会计时间价值）凝结在种植业消耗性生物资产上而形成了后续价值。

如南方冬小麦，第二年的栽培费用凝结在“消耗性生物资—冬小麦”上而形成了后续价值，加上上年末的栽培费用结转作为“消耗性生物资产－冬小麦”的全部价值（全部成本）。

5.种植业消耗性生物资产动态计量的特点

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种植业消耗性生物资产按动态计量的后续价值的情况说明，种植业消耗性生物资产的价值和生产性生物资产的价值在动态计量上有不同的特点，一个是变动，一个是不变的。

形成生产性生物资产的价值，即生产性生物资产的原价，有相对固定性，正常情况下没有后续价值（后续成本），原价一般是不变的，除非资产评估、公允价值变动很大

等因素而调整，或者淘汰转产，转变其生产性生物资产的性质而改变价值。

6.种植业生物资产核算科目的设置设

置“消耗性生物资产”科目。

本科目核算企业持有的消耗性生物资产的实际成本。种植业即上述的“小

麦．．．．．．大白菜．．．．．．花卉”等的实际成本。

本科目可按种植业消耗性生物资产的种类等进行明细核算，如进行“消耗性生物资产—小麦”、“消耗性生物资产—大白菜”、“消耗性生物资产—花卉”等明细核算。也可以根据责任制管理的要求，按所属责任单位（人）等进行明细核算。

二、种植业成本核算

1．种植业成本核算的组织

种植业成本核算一般有如下三种组织方式，主要是料、工、费三项账内、账外及其结合的核算

组织方式。

账内核算。要求在总账内设置相关的成本计算账户，并在明细账内按成本计算对象设置明细账户。所有生产费用的归集与分配，都必须通过总账和明细账记录反映，期末根据有关账户的记录计算生产

成本。

账内、账外相结合核算。要求在分类账中核算物料费用，人工费用则是根据账外专设的用工登

记簿所登记的用工数量和另外确定的工资率进行计算，然后分别成本计算对象，将其账内核算的物料

费用与账外核算的人工费用加总，并结合其他分配费用计算生产成本。

账外核算。就是不在账内设置成本计算账户，一切费用都是根据登记簿记录的资料，经过加工

整理进而计算生产成本。

此外，企业还应根据管理的要求和具体的情况，确定种植业生产成本核算是采用集中核算的形

式还是采用分散核算的形式。集中核算形式是把全部的成本核算工作都集中在企业会计部门进行，

各基层生产单位只是为企业提供种植业生产成本核算的原始资

料；分散核算形式是指大部分成本核算工作分布在基层生产单位进行，企业会计部门只是定期进行生

产成本的汇总计算。

本讲解采用账内核算的组织形式，计算种植业生产成本。

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